Polski Ład – rewolucja na liście płac

Rezygnacja z podstawowych kosztów pracowniczych

W 2022 r. koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy pozostaną na dotychczasowym poziomie: 250 lub 300 zł miesięcznie bądź – w przypadku niektórych twórców – 50% przychodu pomniejszonego o potrącone ze środków pracownika w danym miesiącu składki: emerytalną, rentowe i chorobową.

Nowością jest, że pracownik będzie mógł złożyć płatnikowi sporządzony na piśmie wniosek o pobór zaliczek na PIT bez stosowania miesięcznych kosztów uzyskania przychodów w wysokości podstawowej (250 zł). Zakład pracy pobierze wówczas zaliczki bez stosowania kosztów, najpóźniej od następnego miesiąca po miesiącu zgłoszenia wniosku.

Z rozwiązania tego (art. 32 ust. 1f updof) skorzystają zapewne pracownicy, którzy mają jednocześnie dwa miejsca pracy lub więcej – zryczałtowane koszty uzyskania przychodów stosuje się bowiem z tytułu każdego stosunku pracy, nawet niepełnowymiarowego, a mają one roczny limit.

Ulga dla klasy średniej

To nowa preferencja podatkowa wprowadzona w art. 26 ust. 1 pkt 2aa i ust. 4a–4c updof, by pracownikom, funkcjonariuszom mundurowym i chałupnikom (a także przedsiębiorcom opodatkowanym według skali) zrekompensować straty poniesione wskutek likwidacji możliwości odliczania z zaliczki na PIT części składki zdrowotnej w wysokości 7,75% podstawy wymiaru. Jej oficjalna nazwa to „ulga dla pracowników lub podatników osiągających przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej”.

Ulga ma formę odliczenia od dochodu (pomniejszenia dochodu przed opodatkowaniem). Wysokość odliczenia w przypadku pracownika ustala się na podstawie przychodu ze stosunku pracy, stosunku służbowego, spółdzielczego stosunku pracy czy z pracy nakładczej[3] (dalej przychody z pracy). Ulga dla klasy średniej przysługuje, jeżeli suma uzyskanych w roku podatkowym przychodów:

• z pracy oraz
• z pozarolniczej działalności gospodarczej, pomniejszonych o koszty tej działalności, poniesione w roku podatkowym (z wyłączeniem z nich kosztów składek emerytalnej, rentowych, chorobowej i wypadkowej),

wynosi co najmniej 68 412 zł i nie przekracza 133 692 zł.

Oblicza się ją według wzoru:

O ile przedsiębiorca rozliczający się według skali będzie mógł odliczyć od dochodu ulgę dopiero w zeznaniu rocznym, o tyle pracownik może z niej korzystać już w trakcie roku podatkowego (także jeśli poza tym osiąga dochody z opodatkowanej na zasadach ogólnych działalności gospodarczej – ale tylko w stosunku do przychodów z pracy).

Za miesiące, w których pracownik uzyska przychody z pracy w wysokości co najmniej 5701 zł i nie większej niż 11 141 zł, płatnik pomniejszy jego dochód o kwotę ulgi obliczonej według wzorów:

Przy ustalaniu progu przychodów uprawniających do ulgi płatnik nie bierze pod uwagę innych przychodów, np. z działalności wykonywanej osobiście czy z praw majątkowych.

Przykładowo więc ulga dla klasy średniej będzie przysługiwać pracownikowi, który ze stosunku pracy uzyska przychód 10 tys. zł miesięcznie, nawet jeśli jednocześnie u tego samego bądź innego pracodawcy z umów zlecenia oraz o dzieło osiągnie 15 tys. zł przychodu miesięcznie.

Ulgę tę zakład pracy stosuje co miesiąc „z automatu”. Pracownik w zależności od swojej sytuacji życiowej może złożyć sporządzony na piśmie wniosek o niepomniejszanie o nią dochodu, np. gdy uważa, że jego roczne przychody przewyższą maksymalny pułap uprawniający do ulgi.

Płatnik nie odlicza wówczas ulgi najpóźniej od następnego miesiąca po miesiącu, w którym otrzymał wniosek. Wniosek składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego (art. 32 ust. 2b updof).

Weryfikacja odliczenia tytułem ulgi następuje w zeznaniu rocznym. Wtedy też podatnik ureguluje ew. niedopłatę PIT, wynikłą ze stosowania ulgi, która ostatecznie okazała się nienależna bądź należna w niższej wysokości.

Wyższa kwota wolna i ulga miesięczna

Polski Ład podwyższa do 30 000 zł podstawę obliczenia podatku, która nie rodzi obowiązku zapłaty PIT (dotychczas było to maksymalnie 8000 zł, przy czym kwota ta ulegała obniżeniu wraz ze wzrostem dochodu). W konsekwencji kwota zmniejszająca podatek, ustalona w I przedziale skali podatkowej, wyniesie od nowego roku 5100 zł (tj. 30 000 zł × 17%). MF będzie ją co roku weryfikował, przedkładając RM do 15 września danego roku propozycję jej zmiany na rok następny, gdy minimum egzystencji dla jednoosobowego gospodarstwa, ustalone przez Instytut Pracy i Spraw Socjalnych, okaże się wyższe od 1/12 ilorazu kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w I przedziale skali podatkowej, tj. wyższe od 2500 zł.

Od 1.01.2022 r. zwiększy się też miesięczna kwota zmniejszająca podatek (tzw. ulga miesięczna) – z 43,76 do 425 zł (5100 zł : 12). Ulga miesięczna będzie stała i będzie przysługiwać w tej wysokości wszystkim pracownikom, którzy złożą PIT-2, również tym, których dochody przekroczą górną granicę I przedziału skali podatkowej.

Sam sposób występowania przez pracownika o ulgę miesięczną nie ulega zmianie. Przed pierwszą wypłatą w roku kalendarzowym powinien złożyć płatnikowi oświadczenie PIT-2, stwierdzające, że: nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika, nie osiąga dochodów z członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną ani z działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych, nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z FP lub FGŚP, a także że dany zakład pracy jest właściwy do stosowania ulgi miesięcznej.

Zakład pracy nie zmniejszy zaliczki o ulgę miesięczną, jeżeli pracownik powiadomi go o zmianie stanu faktycznego wynikającego z oświadczenia PIT-2.

Natomiast pracownik nie będzie mógł już złożyć oświadczenia, że jego dochody przekroczą za dany rok podatkowy górny próg I przedziału skali, w celu niepomniejszania zaliczki na PIT o ulgę miesięczną. Ewentualną niedopłatę podatku rozliczy w zeznaniu rocznym.

Obliczanie zaliczek na PIT

W związku z podwyższeniem progu podatkowego, zaliczki na PIT według stawki 17% będą obliczane do momentu osiągnięcia w danym roku podatkowym dochodu w wysokości 120 000 zł (dotychczas było to 85 528 zł). Po przekroczeniu w roku podatkowym ww. kwoty dochodu podatek będzie obliczany według stawki 32%. 

Zgodnie ze zmienionym art. 32 ust. 1 updof zaliczki ustalone od podstawy opodatkowania (z wyjątkiem gdy pracownik zamierza się rozliczyć wspólnie z małżonkiem) za miesiące od stycznia do grudnia wyniosą:

• za miesiące, w których dochód pracownika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył górnej granicy I przedziału skali (120 000 zł) – 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu,
• za miesiąc, w którym dochód pracownika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył górną granicę I przedziału skali (120 000 zł) – 17% od części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki,
• za następne miesiące – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Jak już o tym była mowa, zaliczki te w każdym miesiącu za wszystkich pracowników, którzy złożyli PIT-2 (również gdy ich dochody przekroczą górną granicę I przedziału skali podatkowej), płatnik pomniejszy o ulgę miesięczną, czyli o 425 zł.

Natomiast jeżeli pracownik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok zamierza opodatkować dochody łącznie z małżonkiem, zaś jego przewidywane, określone w oświadczeniu dochody:

1) nie przekroczą górnej granicy I przedziału skali podatkowej, a małżonek nie uzyskuje żadnych dochodów – zaliczki za wszystkie miesiące roku wyniosą 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu i będą dodatkowo pomniejszane za każdy miesiąc o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek (tj. o 425 zł),

2) przekroczą górną granicę I przedziału skali podatkowej, a małżonek nie uzyskuje żadnych dochodów lub jego dochody mieszczą się w niższym przedziale skali podatkowej – zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wyniosą 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Do końca 2021 r. art. 32 ust. 1a updof był interpretowany w taki sposób, że pracownikowi wskazanemu w pkt 1, który złożył PIT-2, płatnik potrącał dwie kwoty wolne, natomiast pracownikowi wskazanemu w pkt 2 – jedną kwotę wolną (choć przepis mówi tylko o stosowaniu 17-proc. stawki PIT)[4]. Moim zdaniem nowelizacja potwierdza prawidłowość tej interpretacji (wynika ona z wykładni systemowej art. 32 ust. 1, 1a i 3 updof).

Płatnik pobiera zaliczki na wskazanych zasadach od miesiąca następnego po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie o zamiarze łącznego opodatkowania z małżonkiem. Na pracowniku ciąży obowiązek poinformowania o zmianie stanu faktycznego upoważniającego do obniżki zaliczek lub utracie możliwości łącznego opodatkowania. Od miesiąca następnego po miesiącu, w którym przestał on spełniać warunki do obniżki zaliczek, zakład pracy pobiera je na ogólnych zasadach określonych w art. 32 ust. 1 updof.

Likwidacja odliczenia składki zdrowotnej

Od 2022 r. części potrąconej składki zdrowotnej, w wysokości 7,75% podstawy wymiaru, nie można ujmować z zaliczki na PIT. W konsekwencji na liście płac zbędna stała się rubryka, w której dokonywane było to odliczenie.

Obniżenie składki zdrowotnej do poziomu zaliczki

W 2022 r. nadal będzie obowiązywać zasada zmniejszania składki zdrowotnej do wysokości zaliczki na PIT, lecz w zmodyfikowanej formie. W świetle zmienionego art. 83 ust. 1 ustawy zdrowotnej, gdy składka zdrowotna obliczona przez płatnika określonego w art. 85 ust. 1–13 tej ustawy (m.in. przez pracodawcę) okaże się od 1.01.2022 r. wyższa od zaliczki na PIT obliczonej zgodnie z przepisami updof obowiązującymi 31.12.2021 r., składkę zdrowotną obniża się do wysokości tej zaliczki.

Jeśli zatem w którymś z miesięcy 2022 r. pracownik uzyska niskie przychody ze stosunku pracy (ok. 1000 zł), trzeba będzie obliczyć mu dodatkowo zaliczkę na PIT według „starych” zasad (tj. obowiązujących 31.12.2021 r.) w celu weryfikacji, czy składki zdrowotnej nie należy obniżyć do wysokości starej zaliczki.

Podobnie, na mocy zmodyfikowanego art. 83 ust. 2a ustawy zdrowotnej, jeśli składka zdrowotna, obliczona od przychodu wolnego od PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 updof (tzw. zerowy PIT dla młodych), będzie wyższa od kwoty zaliczki ustalonej od tych przychodów tak, jakby nie podlegały zwolnieniu, zgodnie z przepisami obowiązującymi na 31.12.2021 r., składkę zdrowotną pomniejsza się do poziomu tej hipotetycznej zaliczki.

Nowa regulacja powoduje, że służby płacowe stale będą musiały pamiętać o starym, nieobowiązującym sposobie obliczania zaliczki na PIT.

Nowe zwolnienia podatkowe

Polski Ład wprowadza 3 kolejne zwolnienia podatkowe dla przychodów do kwoty 85 528 zł w roku kalendarzowym, obejmujące wyłącznie przychody z:

• pracy,
• umowy zlecenia określonej w art. 13 pkt 8 updof,
• pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych, liniowo, objętej ulgą IP Box lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Są to tzw. ulga z tytułu wielodzietności, nazywana także ulgą na dzieci 4+ czy ulgą dla dużych rodzin (art. 21 ust. 1 pkt 153 updof), ulga dla pracujących seniorów (art. 21 ust. 1 pkt 154 updof) i ulga na powrót z zagranicy (art. 21 ust. 1 pkt 152 updof). Ta ostatnia przysługuje przez 4 kolejno po sobie następujące lata podatkowe, począwszy od początku roku, w którym podatnik przeniósł miejsce zamieszkania do Polski, bądź od początku roku następnego.

Przy obliczaniu kwoty przychodów objętych nowymi zwolnieniami oraz zerowym PIT dla młodych (art. 21 ust. 1 pkt 148 updof) nie uwzględnia się przychodów opodatkowanych ryczałtem na mocy updof, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na mocy Op zaniechano poboru podatku.

Przy poborze zaliczki na PIT w trakcie roku kalendarzowego płatnik nie stosuje nowych zwolnień podatkowych „z automatu”. Pracownik musi złożyć sporządzone na piśmie oświadczenie, że spełnia warunki korzystania z konkretnej ulgi (art. 32 ust. 1g updof), podając termin końcowy jej stosowania, a jeśli chodzi o oświadczenie w sprawie ulgi na powrót – także rok rozpoczęcia i zakończenia stosowania tego zwolnienia. Płatnik nie pobiera wówczas zaliczki na PIT najpóźniej od następnego miesiąca po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, oraz nie dłużej niż do upływu terminu wskazanego przez podatnika w oświadczeniu.

Oświadczenie składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej. Zawiera ono klauzulę: Jestem świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia.

Warunki stosowania nowych zwolnień

Wymienione wyżej ulgi przysługują, jeżeli w roku podatkowym pracownik spełnił łącznie następujące warunki:

1. Ulga z tytułu wielodzietności

• wobec co najmniej czwórki dzieci:

• wykonywał władzę rodzicielską lub pełnił funkcję opiekuna prawnego – jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało, bądź
• sprawował funkcję rodziny zastępczej na mocy orzeczenia sądu lub umowy ze starostą, bądź
• wykonywał ciążący na nim obowiązek alimentacyjny albo sprawował funkcję rodziny zastępczej wobec pełnoletnich i uczących się dzieci;

• w liczbie dzieci objętych zwolnieniem uwzględnił tylko dzieci:

• małoletnie,
• pełnoletnie otrzymujące na mocy odrębnych przepisów zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny,
• pełnoletnie do ukończenia 25 lat i ucz artykule pominięto nowe rozwiązania podatkowe i składące się w szkołach, o których mowa w krajowych lub zagranicznych przepisach o systemie oświaty lub szkolnictwie wyższym, jeżeli w roku podatkowym: nie podlegały podatkowi liniowemu ani zryczałtowanym formom opodatkowania, określonym w odrębnych ustawach[5]; nie uzyskały dochodów opodatkowanych według skali, zgodnie z art. 30b updof, ani zwolnionych w ramach zerowego PIT dla młodych i ulgi na powrót, w łącznej kwocie przekraczającej 3089 zł (z wyjątkiem renty rodzinnej);

• do liczby dzieci nie wliczył dziecka, które w roku podatkowym zostało na mocy orzeczenia sądu umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych[6].

2. Ulga dla pracujących seniorów

• ukończył 60 (kobieta) lub 65 lat (mężczyzna),
• z tytułu uzyskania przychodów objętych ulgą podlegał ubezpieczeniom społecznym zgodnie z usus,
• nie otrzymywał, mimo nabycia uprawnienia: emerytury lub renty rodzinnej na mocy ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników[7], ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym służb mundurowych i ich rodzin[8] i ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych[9], świadczenia pieniężnego pobieranego przez funkcjonariuszy przez rok od zwolnienia ze służby, ani uposażenia należnego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego określonego w Prawie o ustroju sądów powszechnych[10].

3. Ulga na powrót z zagranicy

• przeniósł miejsce zamieszkania do Polski po 31.12.2021 r.;
• w wyniku tego przeniesienia podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;
• nie miał miejsca zamieszkania w Polsce przez 3 kolejne lata kalendarzowe poprzedzające rok przeniesienia oraz od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie do Polski, do momentu tego przeniesienia;
• ma Kartę Polaka, obywatelstwo polskie, innego kraju UE, EOG czy Szwajcarii bądź nie ma takiego obywatelstwa, ale miał miejsce zamieszkania:

• nieprzerwanie przez 3 kolejne lata kalendarzowe poprzedzające rok przeniesienia oraz od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie, do momentu tego przeniesienia, w: państwie UE, EOG, Szwajcarii, Australii, Chile, Izraelu, Japonii, Kanadzie, Meksyku, Nowej Zelandii, Republice Korei, Wielkiej Brytanii lub Stanach Zjednoczonych, lub
• w Polsce – przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających 3-letni okres zamieszkania za granicą przed przeniesieniem;

• ma certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do ulgi;
• nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tej ulgi (dotyczy podatnika, który ponownie przenosi miejsce zamieszkania do Polski).

Zgodnie z nowym art. 21 ust. 44 updof suma przychodów zwolnionych od PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152–154, nie może w roku podatkowym przekroczyć 85 528 zł. Oznacza to, że podatnika, który w roku podatkowym korzysta z kilku wskazanych ulg, ogranicza jeden wspólny limit zwolnienia – 85 528 zł.

Koszty twórcze a nowe ulgi podatkowe

Nadal będzie obowiązywała reguła, że łączne koszty uzyskania przychodów, określone w art. 22 ust. 9 pkt 1–3 updof (czyli koszty 50-proc.), nie mogą przekroczyć w roku kalendarzowym kwoty stanowiącej górną granicę I przedziału skali podatkowej. Jednak ze względu na podniesienie progu podatkowego limit wskazanych kosztów wyniesie 120 000 zł.

Pracownika, który od 1.01.2022 r. skorzysta w trakcie roku kalendarzowego z 50-proc. kosztów i ze zwolnień podatkowych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 148, 152–154 updof w zakresie przychodów ze stosunku pracy, będzie wiązał limit obu preferencji, wynoszący 120 000 zł. Limit ten obejmuje sumę 50-proc. kosztów i zwolnionych przychodów z pracy (zmieniony art. 22 ust. 9aa updof). Przy tym aby miał zastosowanie, 50-proc. koszty mogą przysługiwać w ramach dowolnego stosunku zatrudnienia (np. umowa o pracę, zlecenia, o dzieło czy o przeniesienie praw autorskich), lecz wskazane zwolnienia podatkowe muszą dotyczyć przychodów z pracy. Jeżeli podatnik skorzysta w trakcie roku z 50-proc. kosztów (bez względu na tytuł) i np. z ulgi na powrót w ramach umowy zlecenia – wówczas podany limit nie wiąże, lecz każda preferencja ma osobny pułap roczny (50-proc. koszty – 120 000 zł, ulga na powrót – 85 528 zł), co jest rozwiązaniem korzystniejszym dla podatnika.

Ryczałt za używanie firmowego auta

Zmienił się sposób liczenia zryczałtowanego przychodu ze stosunku pracy, jaki pracodawca dolicza pracownikowi, który po godzinach pracy korzysta z firmowego samochodu na własny użytek. W myśl zmienionego art. 12 ust. 2a updof wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych będzie się ustalać, począwszy od 2020 r., w wysokości:

• 250 zł miesięcznie – dla samochodów: o mocy silnika do 60 kW lub stanowiących pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych[11] bądź pojazd napędzany wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy,
• 400 zł miesięcznie – dla innych samochodów[12].

Nowe terminy zapłaty składek do ZUS

Za okresy od stycznia 2022 r. będą obowiązywały zmienione terminy przekazywania dokumentów rozliczeniowych oraz opłacania składek społecznych i zdrowotnych:

• do 5. dnia następnego miesiąca – dla jednostek i zakładów budżetowych,
• do 15. dnia następnego miesiąca – dla płatników posiadających osobowość prawną (m.in. spółki kapitałowe, spółdzielnie, stowarzyszenia, fundacje, jednostki samorządu terytorialnego – urzędy gminy, miasta, uczelnie wyższe, kościoły, ZUS, ZOZ),
• do 20. dnia następnego miesiąca – dla pozostałych płatników składek (płatnicy opłacający wyłącznie składki na własne ubezpieczenia, przedsiębiorcy i inne podmioty nieposiadające osobowości prawnej zatrudniające innych ubezpieczonych, w tym spółki osobowe – jawne, partnerskie, komandytowe, komandytowo-akcyjne.