Podatkowe skutki zawarcia umowy spółki cichej

Bez PCC

Zawiązanie „zwykłej” spółki (cywilnej, osobowej, kapitałowej) oznacza obowiązek zapłaty PCC (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz ust. 1a pkt 1 ustawy o PCC). Opodatkowana jest umowa spółki i jej zmiana (jeżeli powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania). Stawka podatku wynosi 0,5%. Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego.

Jak potwierdzają organy podatkowe, zawarcie umowy spółki cichej, uznanej w świetle przepisów Kc za umowę nienazwaną, nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC. Tego typu czynności nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki w rozumieniu Kc ani jako umowy spółki (np. cywilnej), wymienionych w tym katalogu. Zawarcie umowy spółki cichej nie podlega zatem PCC (por. interpretacje KIS z 12.06.2024 r., 0111-KDIB2-2.4014.115.2024.1.DR, 21.04.2023 r., 0111-KDIB2-2.4014.287.2022.4.DR, oraz 19.09.2022 r., 0111-KDIB2-3.4014.287.2022.5.ASZ).

Wspólne przedsięwzięcie – zasady opodatkowania podatkiem dochodowym

Wspólnikiem spółki cichej (jawnym oraz cichym) może być zarówno osoba fizyczna, prawna, jak i jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, ale mająca zdolność prawną.

Udział w zyskach ze spółki cichej jest przychodem podlegającym opodatkowaniu odpowiednio PIT bądź CIT[3]. Ani updof, ani updop nie odnoszą się bezpośrednio do spółki cichej. Przyjmuje się jednak, że stanowi ona „wspólne przedsięwzięcie”, o którym mowa w art. 8 ust. 1 updof i art. 5 ust. 1 updop.

W świetle tych regulacji przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących takich kosztów oraz strat (art. 8 ust. 2 updof i art. 5 ust. 2 updop).

Jak czytamy np. w piśmie KIS z 14.02.2023 r. (0113-KDIPT2-3.4011.625.2022.5.IR), powyższe oznacza, że przychody i koszty osiągane po zawarciu umowy spółki cichej będą przypadać na wspólnika jawnego i wspólników cichych w takiej proporcji, jaką ustalono w umowie spółki cichej. Tak wyliczony zysk będzie dopiero przypisywany pod względem podatkowym wspólnikowi jawnemu i wspólnikom cichym, a następnie oddzielnie przez nich opodatkowywany.

Na sposób opodatkowania wspólników nie powinny w żaden sposób wpływać przyjęte przez nich zasady rozliczenia i ustalania zysku czy wnoszenia wkładów.

Jak czytamy w wyroku NSA z 28.02.2023 r. (II FSK 328/23) odnoszącym się do art. 8 ust. 2 updof[4] , skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z 30.06.2015 r. (II FSK 1267/13), że przepisy updof nie przewidują możliwości ustalania wysokości udziału podatnika w kosztach w innej proporcji niż pozostaje wysokość udziału podatnika w zysku spółki, czy też obliczania ich przy użyciu „innych mechanizmów”, np. określonych w umowie spółki, czy też uchwale wspólników. Powyższy przepis stanowi realizację zasady autonomii prawa podatkowego w stosunku do innych gałęzi prawa. O ile bowiem wspólnicy spółki osobowej (…) mogą w sposób umowny określić sposób partycypacji poszczególnych wspólników w wynikach ekonomicznych spółki na gruncie przepisów Ksh (mogą nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach), to prawo podatkowe takiej możliwości nie przewiduje. Innymi słowy w sytuacji, gdy ustawa podatkowa przewiduje określone konsekwencje prawnopodatkowe odnoszące się do zasad określania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wspólników spółki osobowej, wówczas podatnik nie może domagać się uchylenia bądź modyfikacji tych konsekwencji tylko dlatego, że inaczej stanowi zawarta przez niego umowa spółki. Występuje zależność odwrotna: to umowa spółki powinna uwzględniać bezwzględnie obowiązujące normy prawa podatkowego, również odnośnie do zasad przypisywania wspólnikom przychodów i kosztów oraz odnośnie do okresów rozliczeniowych, w których do przypisania tych wartości powinno dochodzić.

Konsekwencją przyjęcia w przypadku spółki cichej mechanizmu rozliczenia przewidzianego dla wspólnego przedsięwzięcia powinno być to, że podział orazwypłata zysku między wspólnikami są zdarzeniami neutralnymi podatkowo na gruncie podatku dochodowego.

Szkopuł w tym, że deklarując takie zasady podziału przychodów podatkowych i kosztów ich uzyskania między wspólników spółki cichej (identyczne jak w przypadku „zwykłych” spółek transparentnych podatkowo – np. cywilnej, partnerskiej czy jawnej niebędącej podatnikiem CIT), KIS w niektórych interpretacjach potwierdza jednocześnie prawidłowość innego sposobu rozliczenia podatkowego cichych wspólników.

Można się z nich dowiedzieć, że np. gdy zgodnie z umową spółki cichej wspólnik cichy ma prawo do określonego udziału w zysku ustalonym jako różnica między przychodem i kosztem bilansowym wspólnika jawnego, wynikającym ze sprawozdania finansowego sporządzonego dla celów rozliczenia inwestycji, uwzględniającego przychody i koszty z niej, to przychodem dla wnioskodawcy będą środki uzyskane od wspólnika jawnego tytułem wypłaty na rzecz wnioskodawcy procentowego udziału w zysku wspólnika jawnego z inwestycji, określonego w umowie spółki cichej (por. interpretacje KIS z 17.05.2023 r., 0111-KDIB1-1.4010.755.2022.2.BS, i 0111-KDIB1-1.4010.754.2022.2.BS).

Innymi słowy, KIS uznaje w tych pismach, że opodatkowaniu – u wspólnika cichego – nie podlega różnica między przychodem podatkowym i kosztem podatkowym ustalonym proporcjonalnie do udziału w zysku spółki cichej (na co wskazuje art. 8 ust. 2 updof i art. 5 ust. 2 updop), tylko przychód, którym jest faktycznie osiągnięty (wypłacony) zysk bilansowy ze wspólnego przedsięwzięcia (zysk brutto wynikający ze sprawozdania finansowego wspólnika jawnego), ustalony w takiej proporcji, jaką przyjęto w umowie spółki cichej.

Wniesienie i zwrot wkładów – skutki w podatku dochodowym

Wniesienie wkładu przez wspólnika cichego – jeśli w umowie zastrzeżono obowiązek jego zwrotu po zakończeniu wspólnego przedsięwzięcia – nie powoduje powstania przychodu u wspólnika jawnego. O przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem wkład ma charakter zwrotny – wspólnik jawny dysponuje nim jedynie tymczasowo i nigdy go nie nabywa definitywnie. Jest zobowiązany do zwrotu wkładu po rozwiązaniu umowy spółki cichej.

Z kolei zwrot wkładu wniesionego do spółki cichej nie będzie również skutkował powstaniem przychodu po stronie wspólnika cichego. Otrzyma on po prostu z powrotem środki, które tymczasowo (z obowiązkiem zwrotu) przekazał wspólnikowi jawnemu (por. interpretacja KIS z 18.04.2025 r., 0111-KDIB1-1.4010.42.2025.2.KM)[5].

Powstaje jednak pytanie, co w sytuacji gdy umowa spółki cichej przewiduje, że wspólnik cichy może nie otrzymać zwrotu całości lub części wkładu w razie niepowodzenia przedsięwzięcia, tzn. gdy nie przyniesie ono wystarczająco wysokiego zysku albo wręcz zakończy się stratą? Istnieje ryzyko, że wkład zostanie uznany za przysporzenie wspólnika jawnego podlegające opodatkowaniu – i to już w momencie jego wniesienia, a nie np. dopiero gdy okaże się, że nie jest możliwy jego zwrot (w całości lub w części).

Wskazuje na to interpretacja KIS z 11.01.2024 r. (0114-KDIP2-2.4010.525.2023.2.AS). Dotyczyła ona sytuacji, w której inwestorzy mieli odzyskać równowartość wniesionych wkładów tylko wtedy, gdy przedsięwzięcie wygeneruje odpowiedni zysk. Zgodnie z umownymi zasadami podziału zysku ten miał w pierwszej kolejności służyć zwrotowi zainwestowanych środków, a po ich pokryciu podlegać dalszemu podziałowi w proporcji do wartości wniesionych wkładów.

KIS nie zgodziła się z poglądem podatnika, że skoro wkłady finansowe inwestorów nie tylko podlegają zwrotowi, lecz także są zagrożone częściową lub nawet całkowitą utratą w przypadku niepowodzenia przedsięwzięcia, to nie ma możliwości przypisania im charakteru trwałego, bezzwrotnego i definitywnego. Tym samym nie stanowią przysporzenia majątkowego, w więc przychodu podatkowego, i nie podlegają CIT w momencie ich wniesienia.

Jak czytamy w powyższej interpretacji, ustalona kwota wynikająca z umowy zostanie przekazana przez inwestora w zamian za nabycie prawa do udziału w zyskach przypadających spółce z tytułu eksploatacji dzieła filmowego, co jednak nie przekreśla definitywności otrzymanego przez spółkę przysporzenia. (…) Pozyskane (…) od inwestorów środki finansowe spółka może przeznaczyć na własną produkcję dzieł filmowych i/lub serialowych, i/lub innych projektów (…), bądź zlecić innemu podmiotowi produkcję dzieł (…). Ponadto spółka nie jest zobowiązana do dokonania zwrotu całego wniesionego przez inwestora wkładu finansowego, a jedynie do rozliczania wpływów (przychodów) z eksploatacji dzieła filmowego.

Środki finansowe wpłacone przez inwestorów stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 updop stanowić będą Państwa przychód podlegający (…) CIT w momencie wniesienia przez inwestora wkładu finansowego, jako przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, którymi będą mogli Państwo rozporządzać, stosownie do potrzeb biznesowych. (…) O definitywności tego przysporzenia majątkowego świadczy fakt, że (…) otrzymany przez Państwa od inwestorów wkład finansowy nie zostanie zwrócony. W zamian za przekazane środki finansowe inwestorzy nabędą na podstawie umowy prawo do uzyskania ustalonego i zapisanego w umowie % udziału w zyskach z realizacji przedsięwzięcia, jaki spółka może osiągnąć z tytułu eksploatacji dzieła filmowego. Sam wkład finansowy nie będzie jednak zwracany. Na podstawie zawieranych z inwestorami umów spółka zobowiązuje się do zapewniania warunków, w których inwestorzy będą mieli udział w mogących powstać zyskach przypadających spółce z tytułu eksploatacji dzieła filmowego w miarę, jak będą na to pozwalać wpływy osiągnięte w wyniku dystrybucji dzieła (…). Inwestorzy będą mieli zatem prawo do udziału w podziale kwoty stanowiącej zyski przypadające spółce z przedsięwzięcia.

Jak widać, istotne są postanowienia umowy wyraźnie wskazujące na przeznaczenie wnoszonego wkładu na konkretne przedsięwzięcie podejmowane przez spółkę cichą, a także na obowiązek jego zwrotu – w przeciwnym razie istnieje ryzyko uznania przez fiskusa, że nie jest on neutralny podatkowo.

Na marginesie, podejście KIS, która – kierując się literalnym brzmieniem umowy – stwierdziła, że zwrot wkładów stanowi wypłatę zysków, oznacza, iż podatek od wkładu mogą zapłacić obie strony – wspólnik jawny z tytułu jego wniesienia i wspólnik cichy z tytułu otrzymania zwrotu (nawet częściowego w przypadku niepowodzenia inwestycji, co de facto oznacza opodatkowanie straty)[6]. To zaś jest sprzeczne z logiką ekonomiczną wspólnego przedsięwzięcia w postaci spółki cichej i należy uznać za przejaw nadmiernego fiskalizmu.

Trzeba tu dodać, że w innej interpretacji (z 21.04.2023 r., 0111-KDIB1-1.4010.702.2022.3.SG) KIS uznała, iż wkład do spółki cichej nie stanowi przychodu wspólnika jawnego, mimo że ten w żaden sposób nie wskazał na zwrotny charakter wkładu, tylko argumentował, że skoro jego działalność gospodarcza prowadzona w ramach spółki cichej jest wspólnym przedsięwzięciem, o którym mowa w art. 5 updop, to tym samym przychodami (i kosztami uzyskania przychodów) będą dla niego wyłącznie przychody (i koszty) przypadające na niego zgodnie z postanowieniami umowy. Rozliczenia między stronami spółki cichej są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z podmiotami trzecimi.

Jak czytamy w przywołanym piśmie, w sytuacji, w której wnioskodawca – w ramach zawartej umowy spółki cichej – otrzymuje od partnera środki pieniężne, wartość tych środków nie może być traktowana jako przychód w rozumieniu art. 12 updop. Przekazana bowiem przez partnera w ramach wspólnego przedsięwzięcia kwota pieniężna jest wkładem inwestycyjnym we wspólne przedsięwzięcie. Oznacza to tym samym, że samo wniesienie wkładów jest neutralne podatkowo z punktu widzenia opodatkowania CIT.

Opodatkowanie wspólnika jawnego

Dla wspólnika jawnego jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą dochód ze wspólnego przedsięwzięcia w postaci spółki cichej będzie dochodem z tej działalności opodatkowanym CIT (bądź PIT) na zasadach ogólnych. Przy tym – jak potwierdziła KIS w interpretacji z 17.05.2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.757.2022.1.MF) – przychody i koszty osiągane po zawarciu umowy spółki cichej przypadają na wspólnika jawnego tylko w takiej proporcji, jaką ustalono w umowie tej spółki. Ponadto wspólnik jawny uwzględnia ustalony podział zysków w spółce cichej już na etapie opłacania zaliczek na podatek dochodowy: Zgodnie z art. 25 ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wpłacać na rachunek US zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Tym samym już na etapie wpłacania zaliczek wnioskodawca powinien dokonywać alokacji przychodów i kosztów (zgodnie z art. 5 updop) i opłacać zaliczki na swój podatek dochodowy wyłącznie od tak ustalonego dochodu.

W piśmie z 21.04.2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.702.2022.3.SG) KIS zgodziła się, że jeżeli wnioskodawca będzie miał w ramach spółki cichej przypisane 50% zysku, dokładnie w takiej proporcji będzie mógł rozliczyć koszty uzyskania przychodu, niezależnie od faktu, że (…) nie wniósł żadnego kapitału (nie poniósł w tym zakresie wydatku) na realizację inwestycji przez spółkę cichą.

Z interpretacji KIS z 13.10.2022 r. (0115-KDIT1.4011.356.2022.5.MR) wynika z kolei, że wypłata wspólnikowi cichemu przysługującego mu zysku nie jest dla wspólnika jawnego kosztem podatkowym: wypłata ta nie służy uzyskaniu przez wnioskodawcę przychodów. Wydatek ten stanowi realizację podziału zysku osiągniętego w ramach umowy spółki cichej. Wydatku tego nie można również uznać za koszt poniesiony w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. Do tej grupy kosztów podatkowych wnioskodawca może zaliczyć tylko wydatki związane z zapewnieniem funkcjonowania swojego przedsiębiorstwa, np. koszty obsługi administracyjnej, księgowej czy prawnej, koszty działań marketingowych i promocyjnych oraz reklamowych, ubezpieczeń, mediów, podatku od nieruchomości (…). Zatem (…) również druga przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 updof nie zostanie spełniona, ponieważ wypłata części zysku z przedsięwzięcia na rzecz wspólnika cichego nie służy zabezpieczeniu ani zachowaniu źródła przychodów. (…) Stanowi realizację szczególnego zobowiązania wynikającego z umowy spółki cichej. Z tych też względów świadczenia takiego nie można traktować jako poniesionego w celu uzyskania przychodu (…) bądź zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Opodatkowanie wspólnika cichego będącego osobą prawną

Jeżeli do spółki cichej przystępuje podmiot gospodarczy, którego celem istnienia jest prowadzenie działalności gospodarczej (np. spółka z o.o.), to udział w spółce cichej ma bezsprzecznie związek z tą działalnością. Samo uczestnictwo w takiej spółce stanowi przejaw działalności gospodarczej. Dlatego przychody z uczestnictwa w spółce cichej są na gruncie CIT przychodami z działalności gospodarczej. Oznacza to, że dochód ze spółki cichej stanowi „dochód z innych źródeł przychodów” (niż z zysków kapitałowych) w rozumieniu art. 7 ust. 1 updop. Jest on związany z podstawową działalnością operacyjną podatnika CIT i nie został wymieniony w katalogu zysków kapitałowych zawartym w art. 7b ust. 1 updop (por. interpretacja KIS z 18.04.2025 r., 0111-KDIB1-1.4010.42.2025.2.KM).

Mogą być wątpliwości co do momentu powstania przychodu[7] ze wspólnego przedsięwzięcia – czy przychody powinny być u wszystkich wspólników (zarówno jawnych, jak i cichych) wykazywane na bieżąco w miarę uzyskiwania przychodów należnych z tego przedsięwzięcia (przypisywanych wspólnikom proporcjonalnie do ich udziału w zysku), czy też przychód ten (i koszt) powstaje dopiero w momencie wypłaty środków wspólnikowi cichemu. KIS w powyższym piśmie stwierdziła, że przychód po stronie wspólników cichych powstaje dopiero z datą fatycznej wypłaty zysku na ich rzecz. Jak czytamy w przywołanej interpretacji, na mocy umowy spółki cichej może dojść do sytuacji, w której w danym roku obrotowym wspólnicy cisi nie otrzymają wypłaty swojego udziału w zysku wynikającego ze sprawozdania finansowego wspólnika jawnego. W takim wypadku wspólnicy cisi (do momentu faktycznej wypłaty) nie uzyskują żadnego przysporzenia majątkowego. Do zakończenia inwestycji (która może trwać kilka lat) nie znają też finalnego zysku spółki cichej, który jest im należny.

Tym samym (…) spółka jako uczestnik umowy o wspólnym przedsięwzięciu powinna ustalić moment powstania przychodu przypadającego na spółkę z tytułu udziału w umowie na zasadach wynikających z art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 3e updop[9]. W świetle powyższego spółka powinna rozpoznać przychód ze wspólnej inwestycji z dniem faktycznego otrzymania środków pieniężnych od wspólnika jawnego stanowiących podział zysku spółki cichej.

Analogiczny pogląd KIS wyraziła też w interpretacji z 17.05.2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.754.2022.2.BS).

Natomiast w innym piśmie (z 21.04.2023 r., 0111-KDIB1-1.4010.702.2022.3.SG, wydanym na wniosek wspólnika jawnego) KIS uznała, że opodatkowanie działalności gospodarczej prowadzonej w ramach umowy wspólnego przedsięwzięcia, na poziomie jej uczestników (…) powinno odbywać się na bieżąco proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w trakcie roku podatkowego oraz rozliczone w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy. (…) Wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 updop, skutkuje koniecznością ujęcia przychodów i kosztów uzyskania przychodu wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziału w zyskach.

Podobne stanowisko zajęła IS w Poznaniu w piśmie z 23.12.2013 r. (ILPB4/423-391/13-5/MC), w którym potwierdziła, że: przychody i koszty uzyskania przychodów uzyskiwane w ramach umowy spółki cichej stanowiącej wspólne przedsięwzięcie wspólnika cichego i spółki, w zakresie działalności handlowej, winny zostać opodatkowane zgodnie z art. 5 updop. Zatem opodatkowanie działalności gospodarczej prowadzonej w ramach umowy spółki cichej, na poziomie jej uczestników powinno odbywać się na bieżąco proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w trakcie roku podatkowego oraz rozliczone w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy.

Opodatkowanie wspólnika cichego będącego osobą fizyczną

Jeżeli wspólnikiem cichym jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą i jej udział w tej spółce wiąże się z tą działalnością, to w świetle ugruntowanego stanowiska organów podatkowych z tytułu uczestnictwa w spółce cichej uzyskuje ona przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 updof (por. interpretacje KIS z 10.10.2024 r., 0114-KDIP3 1.4011.499.2020.11.MK1, i 24.03.2020 r., 0113-KDIPT2-3.4011.158.2020.1.GG).

Na wspólniku jawnym wypłacającym te zyski nie ciążą wówczas obowiązki płatnika PIT. Wspólnik cichy sam rozlicza się z podatku.

Gdy wspólnikiem tym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej bądź prowadząca taką działalność, ale jej wkład pieniężny do spółki cichej nie ma z nią związku, wówczas – zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych – osiągnięty przez tę osobę przychód z udziału w zyskach spółki cichej należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych – z tytułu odsetek od pożyczek (w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 1 updof).

Według fiskusa przemawia za tym to, że konstrukcja wniesienia kapitału jako inwestycji zwrotnej i uzyskiwanie z tego tytułu dochodów stanowiących określony procent zysku są najbardziej zbliżone do pożyczki. Jak argumentowała KIS w interpretacji z 28.01.2025 r. (0115-KDIT1.4011.800.2024.1.MR), ponieważ dopuszczalne jest stosowanie do umów nienazwanych przepisów o umowach nazwanych, wprost lub przez analogię, w zależności od celu umowy nienazwanej i podobieństwa tego celu do umowy nazwanej, właściwym jest potraktowanie wniesienia wkładu jako udzielenie pożyczki, jeżeli przedmiotem wkładu są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku – na co wskazuje treść art. 720 Kc.

Przychód ten powstaje z datą fatycznej wypłaty zysku na rzecz wspólnika cichego (por. interpretacja KIS z 18.04.2025 r., 0115-KDIT1.4011.57.2025.2.MR) i jest obciążony 19-proc. zryczałtowanym PIT (art. 30a ust. 1 pkt 1 updof). Zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przychodu z uzyskanych odsetek od pożyczek (zysku spółki cichej) nie łączy się z przychodami z innych źródeł.

Cichy wspólnik nie jest zobligowany do samodzielnego uiszczenia podatku, jest on odprowadzany za pośrednictwem płatnika. Na wspólniku jawnym wypłacającym wspólnikowi cichemu wynagrodzenie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 updof, a więc pobrania i odprowadzenia do US 19-proc. zryczałtowanego PIT w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym go pobrano.

Na płatniku ciąży także obowiązek przesłania do właściwego US rocznej deklaracji w zakresie zryczałtowanego podatku, na formularzu PIT-8AR, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym (art. 42 ust. 1a updof). Wspólnik cichy nie jest zobowiązany do wykazywania ani kwoty podatku, ani kwoty zysku z tytułu „odsetek” w zeznaniu rocznym (tak też interpretacje KIS z 30.06.2025 r., 0112-KDWL.4011.51.2025.1.TW, 18.04.2025 r., 0112-KDIL2-2.4011.65.2025.2.KP, 3.03.2025 r., 0113-KDIPT2-3.4011.783.2024.3.SJ, 23.02.2023 r., 0112-KDIL2-2.4011.912.2022.2.IM, i 12.07.2021 r., 0113-KDIPT2-3.4011.399.2021.1.SJ).

Kwalifikacja przychodu osoby fizycznej ze spółki cichej (gdy udział w tej spółce nie wiąże się z działalnością gospodarczą) do źródła kapitały pieniężne nie jest jednak jedyną możliwą opcją. Sądy administracyjne wskazują, że jeżeli wspólnik cichy ponosi ryzyko gospodarcze związane z powodzeniem inwestycji, partycypuje zarówno w zysku, jak i w stracie, ponosi ryzyko utraty wkładu, to jego sytuacja jest odmienna od sytuacji pożyczkodawcy, który jest uprawniony do otrzymania zwrotu kwoty pożyczki w całości oraz ew. odsetek w wysokości określonej w umowie, niezależnie od gospodarczego powodzenia inwestycji prowadzonej przez pożyczkobiorcę. Sądy podkreślają, że charakterystyczny dla umowy spółki cichej jest także cel gospodarczy, który zamierzają zrealizować wspólnicy w ramach spółki, oraz wspólny interes gospodarczy stron umowy. Przy umowie pożyczki nie ma takiego wspólnego celu gospodarczego. Ponadto na wspólniku cichym często ciążą różnorakie obowiązki z tytułu zawarcia umowy.

Z tych względów NSA w wyroku z 11.10.2017 r. (II FSK 2513/15) uznał, że przychody wspólnika cichego należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 updof), a do opodatkowania dochodów wspólników spółki cichej odpowiednie zastosowanie znajdzie również art. 8 ust. 1 updof.

Podobne stanowisko NSA zajął także w wyrokach z 11.05.2021 r. (II FSK 3533/18), 12.10.2021 r. (II FSK 69/19) i 4.06.2024 r. (II FSK 1098/21). W tym ostatnim orzeczeniu wskazał ponadto: jest oczywiste, że wobec dużego zróżnicowania treści (i nazw) umów innych niż regulowane w Kc, określanych mianem umów nienazwanych, prawodawca podatkowy nie jest w stanie zawrzeć w ustawie podatkowej, w tym w updof, szczegółowych regulacji dotyczących każdej z takich umów. W związku z tym w celu właściwej kwalifikacji podatkowej przychodów uzyskiwanych na podstawie takiej umowy konieczne jest szczegółowe rozpatrzenie postanowień każdej konkretnej umowy.

Nie samo nazwanie umowy umową spółki cichej, a jej konkretne postanowienia będą zatem decydować o sposobie opodatkowania przychodu uzyskanego przez wspólnika cichego.

Zakwalifikowanie przychodu ze spółki cichej do „innych źródeł przychodów” (art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 updof) oznacza, że wspólnik jawny nie jest zobowiązany do wykonywania obowiązków płatnika PIT w stosunku do wypłat dokonywanych wspólnikowi cichemu. Na podstawie art. 42a ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 updof ma on jedynie obowiązek sporządzenia i doręczenia wspólnikowi oraz właściwemu naczelnikowi US informacji o wysokości przychodów (i kosztów ich uzyskania przypadających na niego proporcjonalnie zgodnie z art. 8 ust. 1 updof) na formularzu PIT-11. Wspólnik cichy rozlicza te dochody w swoim zeznaniu rocznym, opodatkowując je według skali podatkowej.

Rozliczenie VAT

Wniesienie wkładu pieniężnego do spółki cichej, w zamian za udział w zysku tej spółki, nie jest czynnością opodatkowaną VAT – pod warunkiem że w przypadku rozwiązania umowy spółki cichej wspólnik cichy nie otrzyma majątku o wartości równej wartości wniesionego wkładu, co potwierdziła KIS w piśmie z 26.01.2023 r. (0111-KDIB3-1.4012.808.2022.4.ICZ). Także podział zysku z realizacji wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu. Jak czytamy w ww. piśmie, czynności te nie będą stanowić dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 (…), ani świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 1 (…), a tym samym nie zostaną wypełnione dyspozycje, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. (…) Nie będą Państwo zobowiązani do dokumentowania tych czynności fakturami VAT.

Gdyby jednak wkład miał charakter niepieniężny (i nie był przy tym przedsiębiorstwem ani jego zorganizowaną częścią), to w świetle interpretacji KIS z 14.09.2021 r. (0114-KDIP1-3.4012.351.2021.4.MPE), dotyczącej wkładu w postaci nieruchomości, oraz z 14.02.2022 r. (0111-KDIB3-1.4012.959.2021.2.ICZ), odnoszącej się do wkładu w postaci know-how, jego wniesienie przez wspólnika cichego działającego w charakterze podatnika VAT, należałoby uznać odpowiednio za podlegającą VAT dostawę towarów bądź za świadczenie usług w zamian za wynagrodzenie w postaci udziału w zysku spółki cichej.

Jak czytamy w pierwszym z ww. pism: wnioskodawca przeniesie własność składników majątku na spółkę jawną, tj. własność nieruchomości. Jednocześnie czynność przeniesienia własności nieruchomości będzie odpłatna, gdyż wnioskodawca uzyska udział w spółce cichej, tj. wyrażony w pieniądzu udział kapitałowy w przedsięwzięciu realizowanym na podstawie umowy, który będzie stanowił podstawę do określenia jej prawa do udziału w zyskach z tego przedsięwzięcia.

KIS wyjaśniła też, jak ustalić podstawę opodatkowania: W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie (…) wartość udziałów otrzymanych w zamian za ten wkład. (…) Przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy podstawa opodatkowania nie zawiera podatku.

(…) Przyznany wnioskodawcy udział w spółce cichej będzie odpowiadał wartości wniesionego przez niego wkładu, przy czym wartość ta będzie uwzględniała ew. VAT należny (wartość wnoszonego wkładu będzie określona w kwocie brutto). (…) A zatem gdy aport zostanie wyceniony według wartości brutto, podstawą opodatkowania będzie ta właśnie wartość pomniejszona o należny podatek, czyli wyliczona metodą „w stu”.

Reasumując: wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki cichej spowoduje obowiązek zapłaty VAT po stronie wspólników cichych wnoszących wkład niepieniężny, o ile mogą oni zostać w związku z tym uznani za podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast po stronie wspólnika jawnego nie powstanie obowiązek opodatkowania VAT z tytułu otrzymania wkładów niepieniężnych.