Zamówienie-Koszyk
Dokończ - Edytuj - Anuluj

Droga Użytkowniczko, Drogi Użytkowniku, klikając AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrazisz zgodę na to aby Rachunkowość Sp. z o.o. oraz Zaufani Partnerzy przetwarzali Twoje dane osobowe takie jak identyfikatory plików cookie, adresy IP, otwierane adresy url, dane geolokalizacyjne, informacje o urządzeniu z jakiego korzystasz. Informacje gromadzone będą w celu technicznego dostosowanie treści, badania zainteresowań tematami, dostosowania niektórych treści do lokalizacji z której jest odczytywana oraz wyświetlania reklam we własnym serwisie oraz w wykupionych przez nas przestrzeniach reklamowych w Internecie. Wyrażenie zgody jest dobrowolne.

Klikając w przycisk AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrażasz zgodę na zapisanie i przechowywanie na Twoim urządzeniu plików cookie. W każdej chwili możesz skasować pliki cookie oraz ograniczyć możliwość zapisywania nowych za pomocą ustawień przeglądarki.

Wyrażając zgodę, pozwalasz nam na wyświetlanie spersonalizowanych treści m.in. indywidualne rabaty, informacje o wykupionych przez Ciebie usługach, pomiar reklam i treści.

AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU
account_circle
dehaze

Logowanie

e-mail:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą e-maila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój e-mail wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z e-maila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

e-mail:

Klikając w poniższy link, zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą e-maila

Sprawdzanie danych....

Potrącanie kosztów uzyskania przychodów przez podatników CIT (cz. I) – podział na koszty bezpośrednie i pośrednie

Jarosław Sekita
Doradca podatkowy w Meritum Doradcy Podatkowi sp. z o.o.
W którym okresie rozliczeniowym dany koszt powinien być uwzględniony w rachunku podatkowym? Odpowiedź na to pytanie od lat budzi kontrowersje. Inne są zasady potrącania kosztów bezpośrednich, inne kosztów pośrednich. Jednym z problemów, z którym muszą się zmierzyć podatnicy, jest przyporządkowanie danego kosztu do jednej z tych dwóch kategorii.

W procesie obliczania dochodu podatnik w pierwszej kolejności powinien ustalić, czy dany koszt spełnia definicję „kosztu uzyskania przychodów”. W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na to pytanie niezbędne jest ustalenie momentu potrącenia tego kosztu. Artykuł poświęcony jest temu drugiemu zagadnieniu i dotyczy podatników CIT, podlegających przepisom updop.

Druga część artykułu znajduje się ⇒tutaj⇐

[1] Analogicznie kwestie te uregulowane są w updof w odniesieniu do podatników prowadzących księgi rachunkowe.

[2] Updop nie posługuje się takimi określeniami – stanowi o kosztach „bezpośrednio związanych z przychodami” oraz „innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”; powszechnie używa się jednak pojęć „koszty bezpośrednie” i „koszty pośrednie”.

W procesie obliczania dochodu podatnik w pierwszej kolejności powinien ustalić, czy dany koszt spełnia definicję „kosztu uzyskania przychodów”. W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na to pytanie niezbędne jest ustalenie momentu potrącenia tego kosztu. Artykuł poświęcony jest temu drugiemu zagadnieniu i dotyczy podatników CIT, podlegających przepisom updop[1].

Definicja kosztów bezpośrednich i pośrednich

W updop ustanowiono odrębne zasady potrącania kosztów bezpośrednich i kosztów pośrednich[2]. Ustawodawca nie zdefiniował jednak tych rodzajów kosztów. W praktyce za koszty bezpośrednie uznaje się te koszty, których poniesienie warunkuje uzyskanie konkretnego (co do rodzaju i kwoty) przychodu. Samo uzależnienie uzyskania danego przychodu od poniesienia kosztu nie stanowi o jego bezpośrednim charakterze, jeżeli przypisywane do kosztu przychody nie mieszczą się w określonych ramach kwotowych.

Biuro rachunkowe prowadzące księgi rachunkowe poniosło koszty obowiązkowego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej za 2020 r. Posiadanie polisy jest warunkiem niezbędnym do wykonywania działalności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg. Jakikolwiek przychód z tytułu wykonywania tych usług nie mógłby być uzyskany bez zawarcia umowy ubezpieczenia. Ponieważ w momencie zawarcia umowy nie można wskazać konkretnych przychodów (bo mają one wówczas charakter przyszły i niepewny), koszt polisy nie jest kosztem bezpośrednim.

[3] Jeśli chodzi np. o koszty wynajmu biura (siedziby) trudno wskazać przypadki, w których byłyby to koszty bezpośrednie.

Kosztami pośrednimi są przede wszystkim koszty związane z ogólnym działaniem i istnieniem podatnika. Należą do nich również koszty związane z daną transakcją – jeżeli nie spełniają warunku bezpośredniego związku. Mechanizm przyporządkowania polega na ustaleniu, czy dany koszt ma charakter bezpośredni. Jeśli nie – należy on do kosztów pośrednich. Podział na koszty bezpośrednie i koszty pośrednie wymaga każdorazowej analizy rodzaju związku kosztu z przychodami. Właściwe przyporządkowanie kosztu nie powinno być determinowane rodzajem kosztu (chociaż istnieją w tym zakresie pewne prawidłowości[3]).

Koszty ubezpieczenia OC działalności są z zasady kosztami pośrednimi. Jeżeli podatnik świadczący usługi transportowe zawrze odrębną umowę ubezpieczenia dotyczącą jednej usługi transportowej – przewozu rzeczy o szczególnej wartości – koszt ten będzie jednak kosztem bezpośrednim, gdyż wiąże się jedynie z wynagrodzeniem za wykonanie tej konkretnej usługi.

Tak też definicję kosztów pośrednich i kosztów bezpośrednich rozumieją organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji KIS z 21.11.2019 r. (0111-KDIB2-3.4010.287.2019.2.KK) wskazano, że kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

[4] Dotyczy ono co prawda podatnika PIT, ale pojęcia kosztów bezpośrednich i kosztów pośrednich są identycznie rozumiane na gruncie updop i updof.

Jako oczywisty przykład kosztu bezpośredniego podawany jest koszt zakupu towarów czy surowców do produkcji. Kosztami bezpośrednimi są również innego rodzaju wydatki, których poniesienie służy wykonaniu transakcji tworzącej przychód. Jeżeli uwarunkowania gospodarcze i księgowe pozwalają na ustalenie kosztu wytworzenia wyrobu, wykonania usługi itp., to mamy do czynienia z kosztem bezpośrednim. Stąd w piśmie KIS z 5.04.2019 r. (0113-KDIPT2-3.4011.57.2019.2.IR)[4] wskazano, że wydatki takie jak posiłki regeneracyjne i napoje dla pracowników, wynajem kabin sanitarnych, koszt kontenerów socjalnych do używania na danym zleceniu, koszt mediów wykorzystywanych na danym zleceniu stanowią koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodem. (…) Ww. koszty to koszty pośrednie, ponieważ ponoszone są niezależnie od postępu prac i nie przyczyniają się bezpośrednio do wysokości osiągniętych przychodów. Innymi słowy wysokość tych kosztów nie ma bezpośredniego związku z wysokością osiągniętych przychodów. (…)

Natomiast wydatki takie jak: koszty projektów, pozwoleń, opłat dodatkowych, wartość gruntu, usługi podwykonawcze, usługi obce, zakup materiałów, koszty drobnych narzędzi, paliwo do maszyn pracujących przy danym zleceniu, biorąc pod uwagę charakter działalności wnioskodawcy i rodzaj wydatków, stanowią koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem.

Chociaż na powyżej liście kosztów bezpośrednich znajdują się wydatki, które w wielu przypadkach mają z zasady charakter kosztów pośrednich (np. zakup narzędzi), możliwość powiązania ich z konkretnymi „zleceniami” nadaje im charakter kosztów bezpośrednich.

Za koszty bezpośrednie uznaje się także niektóre opłaty uiszczane jako ciężar związany z określoną działalnością. Jeżeli podstawą naliczania opłaty jest np. sprzedaż podatnika, istnieje możliwość bezpośredniego powiązania takiego kosztu z przychodem. Wskazują na to interpretacje KIS z:

[5] Ustawa z 25.08.2006 r. (tekst jedn. DzU z 2019 r. poz. 1155).

[6] Ustawa z 9.06.2011 r. (tekst jedn. DzU z 2019 r. poz. 868).

  • 31.12.2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.446.2019.2.BKD) – dotycząca tzw. opłaty zastępczej naliczanej zgodnie z ustawą o biokomponentach i biopaliwach ciekłych[5],
  • 23.05.2019 r. (0114-KDIP2-2.4010.149.2019.1.PP) – dotycząca opłaty eksploatacyjnej za wydobytą kopalinę, zgodnie z przepisami ustawy – Prawo geologiczne i górnicze[6],
  • 22.10.2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.387.2019.1.MBD) – dotycząca wydatków na nabycie uprawnień związanych z emisją gazów cieplarnianych.

Analogicznie w wyroku NSA z 24.08.2018 r. (II FSK 2182/16) i interpretacji KIS z 1.08.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.242.2019.1.ANK) wskazano, że wydatki na nabycie uprawnień do emisji gazów wykazują bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez podmiot, który emituje gazy. Posiadanie przez spółkę niezbędnej ilości uprawnień do emisji gazów – która to emisja jest nieodłącznym elementem prowadzonej przez spółkę działalności, wynikającym z uwarunkowań technologicznych procesu produkcji – stanowi w istocie warunek konieczny dla prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. (…) Wydatki te powinny więc zostać powiązane z konkretnymi przychodami, których wygenerowanie nie byłoby możliwe bez poniesienia wydatków na uprawnienia do emisji gazów, i powinny stanowić koszt bezpośrednio związany z osiąganymi przez spółkę przychodami ze sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej i cieplnej.

Taki pogląd oznacza, że podatnik ma obowiązek powiązać koszty nabycia konkretnego uprawnienia do emisji z jego wykorzystaniem (prowadzeniem działalności emisyjnej). Pozwala to na określenie konkretnych „efektów” wykorzystania uprawnień i potrącania w ciężar kosztów podatkowych wydatków na zakup uprawnienia emisyjnego wykorzystanego przy danej produkcji. Jest to działanie nieporównanie trudniejsze niż potrącenie kosztu w postaci opłat naliczanych wprost od konkretnych przychodów.

Istotny związek z przychodem

Uznanie kosztu za bezpośredni wymaga powiazania go z kwotą konkretnego przychodu. Jest to związek węższy od więzów natury gospodarczej, gdzie celowość podejmowania określonych działań (skutkujących ponoszeniem kosztów) jest oceniana w szerszej (całościowej) perspektywie. Wskazuje na to interpretacja KIS z 21.11.2019 r. (0111-KDIB2-3.4010.287.2019.2.KK) dotycząca przypadku, gdy podatnik zawiera dwie umowy, przy czym pierwsza z nich jest zawierana wyłącznie w celu zawarcia drugiej. Chociaż umowy tworzą „transakcje wiązane”, na gruncie prawa podatkowego istotne jest, że każda z nich wiąże się z uzyskaniem odrębnego przychodu. Przypisywane (tylko) do niej koszty są kosztami bezpośrednimi uzyskania danego przychodu.

Organ zanegował w ww. interpretacji możliwość oparcia rozliczenia podatkowego na założeniu, że skoro wykonanie pierwszej transakcji następuje wyłącznie (na płaszczyźnie gospodarczej) w celu zawarcia drugiej umowy, to koszty pierwszej transakcji są przyporządkowywane do przychodu wynikającego z drugiej z umów.

Jeżeli dany rodzaj kosztu ma charakter niezbędny do uzyskania konkretnego przychodu, ale wiąże się on również z uzyskiwaniem innych, „kolejnych” przychodów – brak możliwości zamknięcia (związanych z danym kosztem) oczekiwanych przychodów w ramach określonych kwot – nadaje kosztom charakter pośredni.

W interpretacji KIS z 17.09.2019 r. (0114-KDIP2-2.4010.311.2019.1.PP) czytamy: Tworzone przez spółkę gry wykorzystują autorski, tj. stworzony w ramach działalności spółki, silnik „X”. Silnik gry to główna część kodu gry dostępna wraz z zintegrowanym środowiskiem programistycznym i jest również niezbędnym elementem w procesie tworzenia kolejnych [pogrubienie aut.] gier. (…) Spółka nie ma możliwości określenia przychodu, jaki osiągnie w związku z ilością sprzedanych licencji do gry, a więc nie jest w stanie przypisać kosztu w określonej wysokości do przychodu uzyskanego z tytuły sprzedaży licencji. Podsumowując, wydatki poniesione przez spółkę na wytworzenie gry (inne niż koszty, do których ma zastosowanie art. 15 ust. 4g) nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami.

KIS w interpretacji z 11.12.2018 r. (0114-KDIP2-1.4010.395.2018.2.MR), definiując koszty pośrednie, wskazała jako jedną z przesłanek wyróżniających taką kategorię kosztów, że w momencie poniesienia wydatków z tytułu opłat przygotowawczych, X nie miała możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstaną odpowiadające im przychody w przyszłości.

Analogicznie NSA w wyroku z 10.08.2018 r. (II FSK 2319/16) orzekł, że w sytuacji, gdy jednostkowy uzasadniony racjonalnie i gospodarczo wydatek może według zasad logicznego rozumowania oraz doświadczenia życiowego służyć osiągnięciu czy też zabezpieczeniu więcej niż jednego konkretnie zidentyfikowanego przychodu, należy przyjąć, że nie jest on kosztem uzyskania przychodu bezpośrednio związanym z określonym przychodem.

[7] Np. w interpretacji KIS z 4.06.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.174.2019.1.AK).

Podobnym przykładem, obrazującym istotę kosztu pośredniego, jest opłata ponoszona za przejęcie rynku. Jest ona uznawana za koszt pośredni[7], chociaż bezspornie przyczynia się do uzyskiwania przychodów. W wymiarze „gospodarczym” można nawet uznać istnienie związku bezpośredniego pomiędzy opłatą a przychodami z konkretnych transakcji generujących przychód. Ponieważ nie jest możliwe określenie przyszłej wielkości (liczby itp.) kontraktów oraz przychodów pozyskanych dzięki opłacie, uznaje się, że w tym przypadku nie istnieje „bezpośrednie” powiązanie kosztów i przychodów na gruncie updop.

Analogicznie KIS w interpretacji z 15.02.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.524.2018.2.AW) uznała za koszt pośredni opłatę z tytułu zawarcia umowy (przyszłych dostaw). Chociaż opłata wiąże się z określonym czasem dokonywania dostaw towarów, to brak pewności co do ich wysokości czyni ww. koszt pośrednim.

[8] Obecnie w przypadku nabycia wierzytelności art. 15ba updop ustanawia szczególną zasadę potrącania kosztów – do wysokości uzyskiwanego przychodu. Ten przepis szczególny ma zastosowanie od 1.01.2019 r. Wyrok zapadł we wcześniejszym stanie prawnym. Utracił on aktualność w zakresie obrotu wierzytelnościami, jednak zawarta w nim analiza art. 15 ust. 4 updop nadal stanowi istotną wskazówkę w przypadku innych transakcji.

[9] W obecnej praktyce podatkowej nie uznaje się tych wydatków za wydatki na nabycie udziałów (akcji), które podlegają aktywowaniu, do momentu zbycia walorów (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 updop).

Jeżeli jednak istnieje możliwość przewidzenia kwoty przychodu, należy liczyć się z obowiązkiem podziału kosztu proporcjonalnie do kolejnych rat należnego świadczenia. NSA w wyroku z 2.08.2019 r. (II FSK 2612/17), odnosząc się do potrącania kosztów nabycia wierzytelności, w przypadku jej ratalnej spłaty przez dłużnika, wskazał, że zasadą rozliczania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami jest ich odpowiednie (spełniające określone warunki) odnoszenie do przychodu uzyskanego ze sprzedaży konkretnej wierzytelności, tzn. że do momentu uzyskania całkowitej spłaty nabytej wierzytelności każdorazowa spłata części tej wierzytelności wiązać się będzie z uprawnieniem do potrącenia jako kosztu uzyskania przychodu odpowiedniej części wydatku na jej nabycie, wyrażonego w cenie jej nabycia. Ponieważ wydatek na nabycie wierzytelności wykazuje związek z osiągnięciem przychodu dopiero w momencie uzyskania spłaty wierzytelności, rozpoznanie go jako kosztu uzyskania przychodu w tym właśnie momencie stanowi realizację zasady współmierności kosztów z przychodami[8].

Kategorie kosztów pośrednich

Jako oczywiste kategorie kosztów pośrednich podaje się koszty zarządu jednostki, utrzymania siedziby itp. Organy podatkowe za koszty pośrednie uznają także m.in.:

[10] W piśmie potwierdzono, że na mechanizm potrącenia kosztu nie wpływa sposób księgowania (przez podwyższenie bilansowej wartości początkowej).

[11] Zgodnie z art. 16b updop amortyzacji podatkowej podlegają tylko nabyte, a nie wytworzone wartości niematerialne i prawne (wyjątkiem są koszty prac rozwojowych zakończone wynikiem pozytywnym).

[12] W piśmie zastrzeżono, że niektóre elementy składowe kosztów wytworzenia (np. wynagrodzenia pracowników) podlegają szczególnym zasadom potrącania (o czym będzie mowa w części II artykułu).

[13] Moim zdaniem są to koszty pośrednie nawet w przypadku zawarcia umowy najmu na określony czas. Istnieje możliwość przedłużenia umowy najmu, co oznacza, że nie można domniemać przyporządkowania ww. kosztu wyłącznie do przychodów z „pierwszej” zawartej umowy najmu.

  • koszty reklamy – interpretacja KIS z 22.01.2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.491.2019.1.JG),
  • odsetki od kredytu (pożyczki) zaciągniętej na zakup udziałów (akcji) – pismo KIS z 24.01.2020 r. (0111-KDIB1-1.4010.525.2019.1.SG),
  • odsetki od kredytu celowego – pismo IS w Bydgoszczy z 18.08.2014 r. (ITPB4/423-54/14/AM),
  • koszty remontów, konserwacji majątku – pismo KIS z 10.01.2020 r. (0111-KDIB1-3.4010.490.2019.1.JKU)[10],
  • opłatę przyłączeniową na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego – interpretacja KIS z 27.11.2019 r. (0114-KDIP2-1.4010.420.2019.2.MR),
  • wydatki na stypendia fundowane w celu pozyskania pracowników – pismo KIS z 14.11.2019 r. (0114-KDIP2-1.4010.415.2019.1.JF),
  • koszty wytworzenia[11] wartości niematerialnej i prawnej – pismo KIS z 1.10.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.326.2019.1.AK)[12],
  • wydatki na poszukiwania i rozpoznanie złóż kopalin – pismo KIS z 19.07.2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.217.2019.1.BM),
  • wydatki na wykończenie wynajmowanego lokalu pod wyłączne potrzeby najemcy, tzw. fit out – interpretacja KIS z 8.03.2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.11.2019.1.BKD)[13],
  • koszty koncesji na prowadzenie kasyna – pismo KIS z 5.02.2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.548.2018.1.AN).

Za koszt pośredni uznawane są także podatek od nieruchomości i opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. W piśmie KIS z 1.03.2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.520.2018.2.JK) wskazano, dlaczego ww. wydatki są kwalifikowane jako koszty pośrednie nawet w przypadku wykorzystywania majątku nieruchomego w procesach gospodarczych skutkujących uzyskiwaniem konkretnych przychodów: Wydatki te nie są wprost, celowo ukierunkowane na osiągnięcie konkretnego przychodu w przyszłości, lecz wynikają ze statusu spółki jako właściciela budynku, budowli lub gruntu czy jako użytkownika wieczystego. (…) Wydatki na podatek od nieruchomości oraz opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu są niezależne od tego, czy grunty, budynki lub budowle nimi objęte zostaną wykorzystane w produkcji, czy też nie. (…) Wydatki takie ponoszone są nawet wówczas, gdy nie pojawia się żaden przychód. Jednocześnie nie jest możliwe ustalenie, z jakim konkretnie przychodem wiążą się poniesione wydatki.

Nie można natomiast jednoznacznie stwierdzić, czy koszty nabytych usług, przeznaczone przez podatnika do refakturowania na inny podmiot, są kosztami bezpośrednio związanymi (z przychodem z refaktury), czy też stanowią koszt oderwany od samego faktu przyszłego refakturowania (i są potrącane zgodnie z zasadami dla niego właściwymi). W mojej ocenie, jeżeli już w momencie nabycia świadczenia podatnik wie, że określona jego część jest przeznaczona do refakturowania, trudno zanegować bezpośredni związek tego kosztu z przychodem (z tytułu późniejszej refaktury). Niemniej organy podatkowe różnie do tego podchodzą.

Koszty działalności deweloperskiej

Specyfika działalności deweloperskiej (polegająca na kilkuletnim procesie budowlanym, z czym wiąże się ponoszenie kosztów, bez uzyskiwania przychodów) wymaga szczególnej analizy i podziału kosztów na potrącane „na bieżąco” (pośrednie) i aktywowane do momentu sprzedaży (bezpośrednie). Podatnikom zajmującym się ww. sferą działalności można zalecić wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji. Wyszczególnienie rodzajów kosztów, z uwzględnieniem specyfiki działalności danego podmiotu (np. czy reklama, obsługa prawna, pośrednictwo sprzedaży wiąże się z jednym przedsięwzięciem, czy z całością działalności), pozwoli na określenie jasnych zasad potrącania koszów.

[14] W tym przypadku potrącenie kosztu dodatkowo uzależniono od zapłaty odsetek – co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop.

Poglądy fiskusa na ten temat wyraża np. interpretacja KIS z 24.09.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.311.2019.1.AK), w której uznano za koszt bezpośredni odsetki[14] i prowizje od kredytu finansującego konkretne przedsięwzięcie deweloperskie.

KIS w piśmie z 15.01.2019 r. (0111-KDIB1-1.4010.471.2018.1.MG) uznała za koszty bezpośrednie m.in. koszty wynikające z założenia rachunku powierniczego, koszty notarialne, odpisów z ksiąg wieczystych. Wskazano w nim też, że wydatki, które obejmują koszty prowizji w zakresie pośrednictwa w sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, koszty organizacji procesu sprzedaży oraz koszty reklamy przedsięwzięcia deweloperskiego (banery reklamowe, fototapety na samochodach, wizytówki z logo dewelopera, koszty udziału w targach mieszkaniowych, ulotki reklamowe, reklama w prasie, koszty założenia i utrzymania strony internetowej) oraz koszty obsługi prawnej, nie są bezpośrednio związane z określonymi przychodami.

KIS w interpretacji z 12.12.2018 r. (0111-KDIB2-1.4010.357.2018.2.AT) uznała za koszt bezpośredni składkę ubezpieczenia danej (konkretnej) budowy.

W piśmie KIS z 21.11.2018 r. (0114-KDIP2-2.4010.419.2018.2.AG) za koszt bezpośredni uznano z kolei m.in. nabycie usług prawniczych i doradczych dotyczących inwestycji budowlanej oraz pozyskanie zewnętrznego finansowania (w tym w szczególności z odsetkami i różnicami kursowymi w przypadku kredytów i pożyczek walutowych). Za koszty pośrednie uznano zaś koszty dotyczące czynności związanych z procesem sprzedaży oraz promocją i reklamą sprzedaży lokali.

[15] Dotyczy co prawda podatnika PIT, ale pojęcia kosztów bezpośrednich i pośrednich są identycznie rozumiane na gruncie updop i updof.

Interpretacja KIS z 5.12.2019 r. (0115-KDIT2-3.4011.418.2019.3.PS)[15] również wskazuje, że koszty marketingu, promocji, pośrednictwa sprzedaży itp. dewelopera nie są kosztami bezpośrednimi, nawet jeżeli są ponoszone w związku z konkretną inwestycją.

W interpretacji KIS z 19.02.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.557.2018.1.MS) za koszt pośredni uznano natomiast koszty pozyskania kredytu bankowego – do czego nie doszło (co uniemożliwiło powiązanie tych kosztów z danym przedsięwzięciem).

Do tej kategorii zakwalifikowano też: podatek od nieruchomości od gruntu oraz opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, na którym realizowane jest przedsięwzięcie deweloperskie, koszty zarządu, takie jak wynagrodzenie pracownika administracji z pochodnymi, wynagrodzenie osoby prowadzącej działalność gospodarczą o kierowanie i prowadzenie przedsięwzięcia deweloperskiego, koszty obsługi księgowej, wynajem pomieszczenia biurowego na siedzibę, koszty biurowe, koszty obsługi prawnej, opłaty bankowe za przelewy i opłata za administrowanie firmowym bieżącym rachunkiem bankowym, amortyzację pawilonu handlowego, służącego jako biuro sprzedaży dewelopera, koszty reklamy i marketingu, koszty prowizji pośrednika przy sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych.

Wyświetlono 1% artykułu
Aby odblokować pełną treść

Kup dostęp do tego artykułu

Cena dostępu do pojedynczego artykułu tylko 12,30

Kup abonament

Abonamenty on-line Prenumeratorzy Członkowie SKwP
miesiąc 71,00
kwartał 168,00
pół roku 282,00
rok 408,00

Kup teraz

Bezpłatny dostęp do tego artykułu i ponad 3500 innych, dla prenumeratorów miesięcznika „Rachunkowość".

Pomoc w uzyskaniu dostępu:

15% rabat na wszystkie zakupy. Zapytaj o kod w swoim Oddziale.

Dodaj kod tutaj

Stowarzyszenie Księgowych w Polsce jest organizacją, do której należy ponad 26 000 księgowych, a członkostwo wiąże się z licznymi korzyściami.

Dołącz do nas

„Rachunkowość” - od 75 lat źródło rzetelnej wiedzy!

Zamknij

Skróty w artykułach

akty prawne, standardy i interpretacje:
  • dyrektywa 112 – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 347 z 11.12.2006 r.)
  • dyrektywa 2013/34/UE – dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z 26.06.2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek (...) (DzUrz UE L 182 z 29.06.2013 r.)
  • Kc – ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (DzU z 2023 r. poz. 1610)
  • KIMSF – interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej
  • Kks – ustawa z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (DzU z 2023 r. poz. 654)
  • Kp – ustawa z 26.06.1974 r. Kodeks pracy (DzU z 2023 r. poz. 1465)
  • Kpc – ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (DzU z 2023 r. poz. 1550)
  • Ksh – ustawa z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (DzU z 2022 r. poz. 1467)
  • KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości
  • MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (ang. International Accounting Standards) wydawane od 2002 r. jako MSSF
  • MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (ang. International Financial Reporting Standards)
  • Op – ustawa z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU z 2023 r. poz. 2383)
  • Ppsa – ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU z 2023 r. poz. 1634)
  • rozporządzenie o instrumentach finansowych – rozporządzenie Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU z 2017 r. poz. 277)
  • rozporządzenie o konsolidacji – rozporządzenie Ministra Finansów z 25.09.2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (DzU z 2017 r. poz. 676)
  • rozporządzenie składkowe – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU z 2023 r. poz. 728)
  • rozporządzenie z 13.09.2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (DzU z 2020 r. poz. 342)
  • specustawa – ustawa z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1327)
  • uobr – ustawa z 11.05.2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (DzU z 2023 r. poz. 1015)
  • uor – ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości (DzU z 2023 r. poz. 120)
  • updof – ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2022 r. poz. 2647)
  • updop – ustawa z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2022 r. poz. 2587)
  • upol – ustawa z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2023 r. poz. 70)
  • US GAAP – Amerykańskie Standardy Rachunkowości (ang. Generally Accepted Accounting Principles)
  • ustawa akcyzowa – ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (DzU z 2023 r. poz. 1542)
  • ustawa emerytalna – ustawa z 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1251)
  • ustawa KAS – ustawa z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (DzU z 2023 r. poz. 615)
  • ustawa o KRS – ustawa z 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (DzU z 2023 r. poz. 685)
  • ustawa o PCC – ustawa z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (DzU z z 2023 r. poz. 170)
  • ustawa o VAT – ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2023 r. poz. 1570)
  • ustawa o zfśs – ustawa z 4.03.1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (DzU z 2023 r. poz. 998)
  • ustawa zasiłkowa – ustawa z 25.06.1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (DzU z 2022 r. poz. 1732)
  • ustawa zdrowotna – ustawa z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2022 r. poz. 2561)
  • usus – ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1230)
  • uzpd – ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
  • Założenia koncepcyjne MSSF Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (Conceptual Framework for Financial Reporting)
pozostałe skróty:
  • CEIDG – Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej
  • EOG – Europejski Obszar Gospodarczy
  • FEP – Fundusz Emerytur Pomostowych
  • FGŚP – Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
  • FP – Fundusz Pracy
  • FS – Fundusz Solidarnościowy
  • IASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości
  • IS – izba skarbowa
  • KAS – Krajowa Administracja Skarbowa
  • KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
  • KNF – Komisja Nadzoru Finansowego
  • KRBR – Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
  • KRS – Krajowy Rejestr Sądowy
  • KSB – Krajowe Standardy Badania
  • MF – Minister Finansów
  • MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
  • MRiF – Minister Rozwoju i Finansów
  • MRiPS – Minister Rodziny i Polityki Społecznej
  • MSiG – Monitor Sądowy i Gospodarczy
  • NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
  • PANA – Polska Agencja Nadzoru Audytowego
  • PIBR – Polska Izba Biegłych Rewidentów
  • PKD – Polska Klasyfikacja Działalności
  • pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów
  • PPK – pracownicze plany kapitałowe
  • RM – Rada Ministrów
  • SA – sąd apelacyjny
  • sf – sprawozdanie finansowe
  • skok – spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa
  • SN – Sąd Najwyższy
  • SO – sąd okręgowy
  • TK – Trybunał Konstytucyjny
  • TSUE – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
  • UCS – urząd celno-skarbowy
  • UE – Unia Europejska
  • US – urząd skarbowy
  • WDT – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
  • WNT – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
  • WSA – wojewódzki sąd administracyjny
  • zfśs – zakładowy fundusz świadczeń socjalnych
Skróty w tekście
Stowarzyszenie
Księgowych w Polsce
Najbliższe szkolenia on-line
23.06.2025 KSeF – wdrożenie i fakturowanie - 8 godzin dydaktycznych SKwP Warszawa
23.06.2025 Podatek CIT – zrozumieć przychody i koszty podatkowe SKwP Warszawa
23.06.2025 Potrącenia na liście płac i obowiązki pracodawcy wobec sądowego i administracyjnego organu egzekucyjnego w 2025 roku – 8 godzin dydaktycznych SKwP Warszawa
23.06.2025 Prawne i procesowe przygotowanie do wejścia w życie przepisów dyrektywy 2023/970 o równości i jawności wynagrodzeń SKwP Bielsko-Biała, SKwP Częstochowa, SKwP Gorzów Wielkopolski, SKwP Kielce, SKwP Koszalin, SKwP Opole, SKwP Poznań, SKwP Szczecin, SKwP Włocławek
23.06.2025 Reklama i reprezentacja w 2025 roku: imprezy firmowe, upominki dla kontrahentów, ulga na reklamę do 1 mln zł, influencerzy – kompleksowo na gruncie CIT, ECIT, PIT i VAT SKwP Bielsko-Biała, SKwP Częstochowa, SKwP Gorzów Wielkopolski, SKwP Katowice, SKwP Kielce, SKwP Olsztyn, SKwP Opole, SKwP Szczecin, SKwP Włocławek
23.06.2025 Samochody – kompleksowe rozliczenie podatku VAT, CIT i PIT SKwP Bielsko-Biała, SKwP Częstochowa, SKwP Gdańsk, SKwP Gorzów Wielkopolski, SKwP Kielce, SKwP Koszalin, SKwP Opole, SKwP Radom, SKwP Szczecin, SKwP Włocławek
23.06.2025 Koszty uzyskania przychodu w działalności gospodarczej – 8 godzin dydaktycznych SKwP Warszawa
Kursy dla księgowych