Zasady korzystania z ulgi dla klasy średniej

Uprawnieni do korzystania z ulgi

Ulga dla klasy średniej przysługuje osobom fizycznym uzyskującym przychody:

• ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy (dalej pracownicy) i/lub
• z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowane na zasadach ogólnych – według skali podatkowej (dalej przedsiębiorcy).

Przy tym pracownicy mogą korzystać z ulgi już na etapie obliczania (przez pracodawcę bądź samodzielnie) zaliczek na PIT, a następnie przy obliczaniu rocznego podatku w zeznaniu podatkowym (gdzie następuje weryfikacja prawa do ulgi i jej wysokości).

W przypadku przedsiębiorców nie jest możliwe uwzględnianie ulgi na etapie obliczania zaliczek na PIT od dochodu z działalności gospodarczej, a tylko po zakończeniu roku[1].

Ulga dla klasy średniej przysługuje podatnikom, których roczne łączne przychody z obu ww. źródeł (ustalane według zasad opisanych poniżej) mieszczą się w przedziale od 68 412 do 133 692 zł.

Dla możliwości korzystania z niej nie ma znaczenia uzyskiwanie przez osoby fizyczne innych przychodów niż wskazane ani wysokość tych innych przychodów. Prawa do ulgi nie wyłącza również korzystanie przez pracowników lub przedsiębiorców z pozostałych ulg i odliczeń uregulowanych w updof.

Korzyść z ulgi

Ulga dla klasy średniej jest odliczana od dochodu pracowników oraz przedsiębiorców, a więc zmniejsza podatek pośrednio. Wielkość uzyskanej przez podatnika korzyści zależy od dwóch czynników:

• wysokości kwoty ulgi dla klasy średniej oraz
• stawki PIT, według której byłaby opodatkowana kwota dochodu odpowiadająca kwocie ulgi dla klasy średniej.

Kwota tej ulgi jest zmienna – gdyby jej roczną wysokość przedstawić w formie wykresu, miałby kształt fali, której szczyt przypada dla sumy przychodów z obu objętych ulgą źródeł w wysokości ok. 102 590 zł. Przykładowe kwoty ulgi oraz wielkość korzyści z niej (w skali roku podatkowego) przedstawia tabela.

Miesięczna kwota ulgi

W przypadku pracowników ulga dla klasy średniej jest stosowana przez poszczególne zakłady pracy już na etapie obliczania zaliczek na PIT (art. 33 ust. 2a updof). Podatnicy mogą jednak złożyć wniosek[2] o niedokonywanie przez pracodawcę odliczeń w ramach ulgi (np. gdy także gdzie indziej uzyskują przychody z pracy i ich suma przekracza kwotę uprawniającą do ulgi, czy też jednocześnie uzyskują wysokie dochody z działalności gospodarczej). Zakład pracy uwzględnia ten wniosek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym go otrzymał (art. 33 ust. 2b updof).

Z ulgi na etapie obliczania zaliczek mogą korzystać również podatnicy, którzy samodzielnie je obliczają od dochodów z pracy uzyskiwanych z zagranicy (art. 44 ust. 3aa updof).

Ulga dla klasy średniej przysługuje za miesiące, w których pracownik uzyskał (w danym zakładzie pracy lub z pracy za granicą) przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy (dalej przychody z pracy) w wysokości od 5701 do 11 141 zł.

Podkreślić przy tym należy, że chodzi o przychody, a nie dochody, tj. przy ustalaniu prawa do ulgi oraz jej wysokości nie uwzględnia się pracowniczych kosztów uzyskania przychodów (w tym 50-proc. kosztów twórczych). Nie odlicza się również finansowanych przez pracownika składek na ubezpieczenia społeczne.

Zależnie od wysokości przychodów miesięczna kwota ulgi dla klasy średniej obliczana jest według jednego z poniższych wzorów:

Roczna kwota ulgi

Po zakończeniu roku z ulgi dla klasy średniej mogą korzystać nie tylko pracownicy, lecz także przedsiębiorcy (opodatkowani według skali podatkowej). Przysługuje ona osobom, u których suma uzyskanych w ciągu roku przychodów z:

• pracy i
• pozarolniczej działalności gospodarczej, pomniejszonych o koszty uzyskania przychodów (z wyłączeniem z tych kosztów podlegających odliczeniu od dochodu składek na ubezpieczenia społeczne),

wyniosła co najmniej 68 412, lecz nie przekroczyła 133 692 zł (art. 26 ust. 4a i 4b updof).

Z ulgi dla klasy średniej na etapie rozliczenia rocznego mogą zatem korzystać trzy grupy osób fizycznych:

1) pracownicy niebędący przedsiębiorcami,

2) przedsiębiorcy niebędący pracownikami, uzyskujący opodatkowane według skali przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej,

3) pracownicy będący jednocześnie przedsiębiorcami, o których mowa w pkt 2,

u których suma przychodów z ww. źródeł (odpowiednio z pracy lub działalności gospodarczej bądź z pracy i działalności gospodarczej) mieściła się w przedziale 68 412–133 692 zł. Zależnie od wysokości ustalonej w ten sposób sumy przychodów kwota ulgi dla klasy średniej jest obliczana według jednego z poniższych wzorów:

Koszty uzyskania przychodów

W przypadku pracowników prawo do ulgi dla klasy średniej oraz jej wysokość są ustalane bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów, a więc biorąc pod uwagę jedynie przychody z pracy.

Inaczej jest w odniesieniu do przedsiębiorców – będące podstawą obliczenia ulgi przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są pomniejszone o koszty uzyskania przychodów z tytułu jej prowadzenia (z wyłączeniem z tych kosztów podlegających odliczeniu od dochodu składek na ubezpieczenia społeczne). Prawo do ulgi dla klasy średniej oraz jej wysokość są zatem de facto ustalane na podstawie dochodu z działalności gospodarczej.

Warto nadmienić, że pierwotnie uchwalona wersja Polskiego Ładu przewidywała, że w przypadku przedsiębiorców przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, brany pod uwagę przy ustalaniu prawa do ulgi i jej wysokości, jest pomniejszany o „koszty prowadzenia działalności gospodarczej”. Ustawodawca nie sprecyzował tego pojęcia. Nie było podstaw, aby utożsamiać je z pojęciem „kosztów uzyskania przychodów”. Ostatecznie o takim rozwiązaniu zdecydowała nowelizacja przepisów, wprowadzona ustawą z 9.12.2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw[3].

W świetle orzecznictwa TK (zob. np. wyrok TK z 15.02.2005 r., K 48/04) niekorzystne dla podatników zmiany w ustawach o podatku dochodowym powinny być publikowane w DzU z co najmniej miesięcznym wyprzedzeniem. W związku z tym nowelizacja ta – jako ograniczająca wysokość kosztów uwzględnianych przez przedsiębiorców przy ustalaniu prawa i wysokości do ulgi dla klasy średniej, a w konsekwencji dla nich niekorzystna – wydaje się być niekonstytucyjna.

Korzystanie z ulgi przez wspólnie rozliczających się małżonków

Ulga dla klasy średniej w ramach rozliczenia rocznego przysługuje także wspólnie rozliczającym się małżonkom – na zasadach określonych w art. 26 ust. 4c updof. Są one następujące:

• do odliczenia ulgi uprawniony jest każdy z rozliczających się wspólnie małżonków; z przepisów można wywnioskować, że jest tak również, jeżeli tylko jeden z nich uzyskał przychody z pracy lub pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej według skali,
• prawo do ulgi oraz jej wysokość są ustalane, biorąc pod uwagę połowę sumy łącznych przychodów uzyskanych przez małżonków z pracy i dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej według skali (przychodów pomniejszonych o koszty uzyskania z wyłączeniem z nich podlegających odliczeniu od dochodu składek społecznych).

Taki sposób obliczania ulgi dla klasy średniej powoduje, że rozliczający się wspólnie małżonkowie niekiedy nie mogą z niej skorzystać, mimo że prawo do niej przysługiwałoby jednemu z nich w przypadku odrębnego rozliczenia. Muszą wówczas przekalkulować, czy korzystniejsze jest wspólne rozliczenie, czy skorzystanie z ulgi dla klasy średniej.

Rozliczenie ulgi w zeznaniu rocznym

Ponieważ nie zostały jeszcze ogłoszone wzory zeznań PIT-36 i PIT-37 za 2022 r. ani załączników do nich, nie jest możliwe wskazanie sposobu odliczenia ulgi w rozliczeniu rocznym. Najprawdopodobniej jej kwota najpierw będzie wykazywana w części B znowelizowanej informacji PIT/O (stanowiącej załącznik do ww. zeznań rocznych), a następnie będzie przenoszona do odpowiedniej pozycji zeznania.

Podkreślić przy tym należy, że w przypadku pracowników dokonywane w trakcie roku odliczenia w ramach ulgi dla klasy średniej mają de facto charakter wstępny. Ostateczna weryfikacja prawa do ulgi oraz jej wysokości następuje na etapie rozliczenia rocznego.

Może się w związku z tym zdarzyć, że suma kwot odliczonych w trakcie roku okaże się wyższa od kwoty ulgi do odliczenia w zeznaniu rocznym (np. jeżeli podatnik pracował w dwóch zakładach pracy i każdy z nich, obliczając zaliczki, dokonywał odliczeń). Może być też tak, że chociaż w trakcie roku odliczanie ulgi było zasadne, na etapie rozliczenia rocznego okaże się, że prawo do niej podatnikowi nie przysługuje (np. dlatego, że suma przychodów uwzględnianych przy ocenie prawa do ulgi przekroczy 133 692 zł). Może wówczas powstać niedopłata podatku dochodowego, którą podatnik obowiązany jest wpłacić w terminie do złożenia zeznania PIT (o ile nie zrekompensują jej inne dokonywane przez niego w tym zeznaniu odliczenia – np. ulga na wychowanie dzieci).