Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnemu – najnowsze interpretacje ZUS - 92

Ubezpieczenie zdrowotne związkowców

Jeśli członkowie organów związku zawodowego nie pełnią swoich funkcji na mocy aktu powołania, to nie podlegają obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego – decyzja Prezesa NFZ z 15.02.2022 r. (12/2022/BP).

Organizacja związkowa działa na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy o związkach zawodowych(1) i jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest wpisana do KRS – rejestru przedsiębiorców. Zgodnie ze statutem jej organami są: Kolegium Przewodniczących i Komisja Rewizyjna. Członkostwo w tych organach jest obejmowane według zasady reprezentacji organizacji zrzeszonej. Kolegium tworzą przewodniczący krajowych organizacji związkowych lub upoważnieni przez nich zastępcy (wiceprzewodniczący). Komisję Rewizyjną tworzą przewodniczący Komisji Rewizyjnych krajowych organizacji związkowych lub upoważnieni zastępcy (wiceprzewodniczący).

Stosownie do uchwał Kolegium Przewodniczących jego członkom przysługuje dodatek za pełnienie funkcji, prawo do rozliczenia delegacji za podróże służbowe i do rozliczenia użytkowania samochodu prywatnego w celach służbowych, natomiast członkom Komisji Rewizyjnej – dieta za uczestnictwo w obradach tego organu.

Czy członkowie tych organów podlegają obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu z ww. tytułów?

Stanowisko NFZ: W myśl art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy zdrowotnej obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie. Obie przesłanki (powołanie i wynagrodzenie) muszą być spełnione łącznie.

Sformułowania „akt powołania” nie można utożsamiać z innymi wyrażeniami odnoszącymi się do „wyboru” do pełnienia funkcji organów stanowiących osób prawnych. Z kolei „wynagrodzenie” należy rozumieć szeroko, jako wszelką formę przychodu przewidzianą przepisami prawa podatkowego, będącą podstawą ustalenia obowiązków daninowych. Zgodnie bowiem z art. 81 ust. 8 pkt 11a ustawy zdrowotnej podstawą wymiaru składek zdrowotnych dla osób, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 35a, jest kwota odpowiadająca wysokości wynagrodzenia tych osób pobieranego z tytułu powołania. Prawodawca nie ograniczył zatem w tym przypadku pojęcia „wynagrodzenia” do żadnych konkretnych źródeł przychodu. Stąd wszelkie przychody związane z pełnieniem funkcji na podstawie „aktu powołania” stanowią podstawę ustalenia składki zdrowotnej.

W opisanej sytuacji nie została spełniona pierwsza z przesłanek. Jak wynika ze statutu przedsiębiorcy, członkowie zarówno Kolegium Przewodniczących, jak i Komisji Rewizyjnej nie obejmują swoich funkcji na podstawie aktu powołania. Nie podlegają więc obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego.

Składka zdrowotna za członka rady fundacji

Powołani do rady fundacji są z tego tytułu ubezpieczeni zdrowotnie – decyzja Prezesa NFZ z 5.02.2022 r. (7/2022/BP).

Zgodnie ze statutem jednym z organów fundacji jest Rada Fundacji. Jej członkowie są powoływani przez Prezydenta Miasta do pełnienia w niej funkcji i pobierają za to wynagrodzenie przekraczające 200 zł.

Czy są objęci ubezpieczeniem zdrowotnym?

Stanowisko NFZ: Od 1.01.2022 r. członkowie Rady Fundacji podlegają ubezpieczeniu zdrowotnemu. Zgodnie bowiem z art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy zdrowotnej obowiązek ubezpieczenia zdrowotnego obejmuje osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie.

Zerowanie składki nie dla członka zarządu

Nie można obniżyć do zera składki zdrowotnej od wynagrodzenia wypłaconego osobie powołanej do pełnienia funkcji członka zarządu, nawet jeśli złożyła wniosek o niepotrącanie zaliczek na PIT – decyzja ZUS z 30.03.2022 r. (WPI/200000/43/428/2022).

Członek zarządu wykonujący pracę na podstawie uchwały (powołania) otrzymuje miesięcznie 2 tys. zł wynagrodzenia brutto. Jest to jego jedyny dochód i w związku z tym złożył wniosek do płatnika o niepobieranie zaliczki na PIT. Zaliczka nie będzie pobierana (wyniesie 0 zł).

Czy ma tu zastosowanie art. 83 pkt 2 ustawy zdrowotnej, który mówi, że w przypadku nieobliczania zaliczki na PIT składkę za poszczególne miesiące obniża się do 0 zł?

Stanowisko ZUS: Polski Ład w art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy zdrowotnej objął obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie (m.in. członków zarządu, członków komisji rewizyjnej, prokurentów).

Zgodnie z art. 81 ust. 8 pkt 11a ustawy zdrowotnej podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne osób powołanych do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie, jest kwota odpowiadająca wysokości tego wynagrodzenia tych osób, pobieranego z tytułu powołania. Jednocześnie, w myśl art. 79, składka zdrowotna jest miesięczna i niepodzielna, i wynosi 9% podstawy jej wymiaru. Natomiast stosownie do art. 85 ust. l7a za osobę, o której mowa w art. 66 ust. 1 pkt 35a, składkę jako płatnik oblicza, pobiera z wynagrodzenia i odprowadza podmiot wypłacający wynagrodzenie.

W myśl art. 83 ust. 2 ustawy zdrowotnej w przypadku nieobliczania zaliczki na PIT przez płatnika, od przychodów stanowiących podstawę wymiaru składki, zgodnie z updof, składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do 0 zł. Przepis ten dotyczy sytuacji nieobliczania zaliczki na PIT przez płatnika, nie ma natomiast zastosowania w przypadku, o którym mowa, a więc niepobierania zaliczki na podstawie art. 41 pkt 1c updof, a zatem z uwagi na złożony przez członka zarządu wniosek w tej sprawie.

Składka zdrowotna za osobę powołaną do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania powinna być naliczona i odprowadzona na zasadach ogólnych w pełnej wysokości, od uzyskiwanego wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji, bez względu na to, czy ubezpieczony złożył wniosek do płatnika o niepobieranie zaliczki na PIT na podstawie art. 41 pkt 1c updof.

Komentarz: Ustawa z 9.06.2022 r. zmieniająca Polski Ład(2) doprecyzowała tę kwestię. Obecne brzmienie przepisów nie pozostawia wątpliwości, że do osób, które złożyły wniosek do płatnika o niepobieranie zaliczki na PIT na mocy art. 41 pkt 1c updof, nie stosuje się mechanizmu obniżania składki do 0 zł.

Szkolenia dla władz spółki

Wartość szkoleń, w których uczestniczą prezes i prokurent, jest objęta składką zdrowotną – decyzja ZUS z 16.03.2022 r. (WPI/200000/43/172/2022).

Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego i rachunkowości. Ma prezesa zarządu i dwóch prokurentów. Otrzymują oni wynagrodzenia na podstawie uchwały. Ponadto w ramach pełnienia funkcji otrzymują świadczenia dodatkowe w postaci szkoleń, na które uczęszczają nieodpłatnie. Dla prezesa stanowią one przychód w rozumieniu art. 13 pkt 7 updof, dla prokurentów zaś – przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof (tak też interpretacja KIS z 8.09.2021 r., 0114-KDIP3-1.4011.621.2021.l.EC).

Jak oskładkować wartość tych szkoleń?

Stanowisko ZUS: Zgodnie z art. 81 ust. 8 pkt 11a ustawy zdrowotnej podstawą wymiaru składek osób powołanych do pełnienia funkcji, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie (m.in. członków zarządu i prokurentów), jest kwota odpowiadająca wysokości wynagrodzenia pobieranego z tego tytułu. Przez „wynagrodzenie” należy przy tym rozumieć otrzymywane przez te osoby przychody w rozumieniu updof, niezależnie od ich źródła.

Prawo do nieodpłatnych szkoleń pozostaje w ścisłym i nierozerwalnym związku z pełnioną funkcją, a ich wartość jest dla prezesa i prokurenta dodatkową, obok wynagrodzenia, korzyścią uzyskaną z tytułu pełnionej funkcji. Wartość tych świadczeń, stanowiących dla ww. osób przychód w rozumieniu updof z tytułu pełnionych funkcji, zwiększa otrzymywane przez nie wynagrodzenie (określone jako kwota brutto), a w konsekwencji również podstawę wymiaru składki zdrowotnej.

Jaka składka zdrowotna za „wielowspólnika”

Jeśli ktoś prowadzi firmę indywidualnie i równocześnie jest wspólnikiem kilku spółek (komandytowych i jednoosobowych spółek z o.o.), powinien opłacać dwie składki – jedną z działalności indywidualnej i jedną jako wspólnik (bez względu na liczbę spółek) – decyzja ZUS z 21.03.2022 r. (DI/100000/43/276/2022).

Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą zgłoszoną w CEIDG i płaci z tego tytułu podatek liniowy. Ponadto jest komandytariuszem w trzech spółkach komandytowych oraz jedynym wspólnikiem w czterech spółkach z o.o. Jak naliczać za niego w 2022 r. składki zdrowotne?

Stanowisko ZUS: Stopa procentowa składki zdrowotnej osób prowadzących pozarolniczą działalność, które opłacają podatek liniowy, wynosi – począwszy od rozliczeń za luty 2022 r. – 4,9%, co wynika z art. 79a ust. l ustawy zdrowotnej. Składka za styczeń 2022 r. powinna zaś zostać obliczona jako 9% podstawy wymiaru wynoszącej 75% kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia za IV kwartał 2021 r. (art. 79 Polskiego Ładu(3)).

W myśl art. 82 ust. 1 i 2 ustawy zdrowotnej, w przypadku gdy ubezpieczony uzyskuje przychody z więcej niż jednego tytułu do objęcia obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego, o którym mowa w art. 66 ust. 1, składka na to ubezpieczenie jest opłacana z każdego z tych tytułów odrębnie. Gdy w ramach jednego z tytułów do objęcia obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego, wymienionych w art. 66 ust. 1, ubezpieczony uzyskuje więcej niż jeden przychód, składka jest opłacana od każdego z uzyskanych przychodów odrębnie.

Zwrot „odrębny przychód” odnosi się do przychodu opodatkowanego odrębnie w ramach każdej z form podatkowych. Jeśli przedsiębiorca prowadzi kilka rodzajów działalności, składkę należy liczyć odrębnie dla każdej z form podatkowych, przy czym zgodnie z art. 82 ust. 2a i 2b ustawy zdrowotnej, obliczając podstawę wymiaru składki, należy zsumować dochód w przypadku skali podatkowej, podatku liniowego oraz podatku od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, lub przychód (w przypadku ryczałtu) dla każdej z poszczególnych form podatkowych.

Według art. 81 ust. 2za ustawy zdrowotnej podstawą wymiaru składki pozostałych osób prowadzących działalność pozarolniczą – w tym wspólników spółek komandytowych i jednoosobowych spółek z o.o. – jest kwota przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w IV kwartale roku poprzedniego, włącznie z wypłatami z zysku. Składka w nowej wysokości obowiązuje od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku kalendarzowego. W takim przypadku należy więc obliczyć odrębną składkę zdrowotną od kwoty stanowiącej 100% przeciętnego wynagrodzenia.

Dodatkowo, jak stanowi art. 82 ust. 3 ustawy zdrowotnej, jeżeli ubezpieczony, o którym mowa w art. 81 ust. 2z lub 2za, uzyskuje przychody z więcej niż jednego rodzaju działalności, składka jest opłacana odrębnie od każdego rodzaju działalności, z zastrzeżeniem ust. 4. W myśl art. 82 ust. 5 rodzajami działalności są: działalność gospodarcza prowadzona w formie spółki cywilnej, jednoosobowej spółki z o.o., spółki jawnej, komandytowej i partnerskiej.

Oznacza to, że w odniesieniu do osób wymienionych w tych przepisach, w tym do wnioskodawcy, art. 82 ust. 3 dotyczący obowiązku opłacania składki od każdego rodzaju działalności, nie ma zastosowania. Znowelizowany art. 82 ust. 3 odnosi się do osób wymienionych w art. 81 ust. 2z lub 2za, natomiast nie dotyczy uzyskujących przychody z działalności gospodarczej, opodatkowane na zasadach ogólnych (art. 81 ust. 2) albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (art. 81 ust. 2e).

Obowiązek wielokrotnego opłacenia składki zdrowotnej od różnych rodzajów działalności występuje zatem wyłącznie w przypadku osób, które nie prowadzą jednoosobowej działalności gospodarczej, a są jedynie wspólnikami w spółkach, o których mowa w art. 82 ust. 5, o ile przychody z tytułu uczestnictwa w tych spółkach nie są opodatkowane jako przychody z działalności gospodarczej.

Jeśli przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą (którą opodatkowuje na zasadach ogólnych – podatek liniowy) i jest równocześnie wspólnikiem trzech spółek komandytowych oraz wspólnikiem w czterech jednoosobowych spółkach z o.o., to powinien opłacać dwie składki – jedną od działalności indywidualnej i jedną jako wspólnik spółek (bez względu na ich liczbę).

Komentarz: Interpretacja powiela stanowisko, które zostało zamieszczone w poradniku ZUS dotyczącym opłacania składek zdrowotnych przy Polskim Ładzie. Lektura przepisów nie prowadzi do zaprezentowanych wniosków. Być może jednak stanowisko ZUS oddaje zamysł ustawodawcy, któremu nie dość wyraźnie dał wyraz w treści ustaw.

Dochód uzyskany w czasie zawieszenia firmy – bez składki zdrowotnej

Sprzedaż środków trwałych podczas zawieszenia działalności nie spowoduje obowiązku zapłaty składki zdrowotnej – decyzja ZUS z 16.03.2022 r. (WPI/200000/43/308/2022).

Przedsiębiorczyni prowadzi działalność handlową opodatkowaną na zasadach ogólnych (skala podatkowa). W 2017 r. osiągnęła wiek emerytalny i przeszła na emeryturę, prowadząc jednocześnie działalność i płacąc składkę zdrowotną. W 2022 r. zawiesiła działalność i obecnie nie płaci ubezpieczenia zdrowotnego. W czasie zawieszenia chciałaby zbyć środki trwałe: lokal, samochód, urządzenia chłodnicze (wyposażenie sklepu).

Czy spowoduje to obowiązek zapłaty składki zdrowotnej od dochodu, który powstanie z tej sprzedaży?

Stanowisko ZUS: Na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy zdrowotnej obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które prowadzą działalność pozarolniczą, z wyłączeniem osób, które zawiesiły wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie Prawa przedsiębiorców bądź przepisów o ubezpieczeniach społecznych lub ubezpieczeniu społecznym rolników. Zgodnie zaś z art. 81 ust. 2zd ustawy zdrowotnej, ilekroć w ust. 2 i 2b–2zc jest mowa o przychodach i kosztach ich uzyskania w rozumieniu updof, nie uwzględnia się przychodów osiągniętych i kosztów poniesionych w okresie zawieszenia działalności gospodarczej na podstawie Prawa przedsiębiorców.

Od dochodu ze sprzedaży środków trwałych i wyposażenia sklepu, uzyskanego podczas zawieszenia działalności gospodarczej, nie będzie należna składka zdrowotna, bo dochód ten nie stanowi podstawy wymiaru składki.

Świadczenia akcjonariuszy na rzecz spółki – bez ZUS

Akcjonariusze będący jednocześnie członkami zarządu spółki, wykonujący na jej rzecz określone w statucie świadczenia niepieniężne, nie podlegają z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym – decyzja ZUS z 8.03.2022 r. (DI/100000/43/217/2022).

Spółka zamierza wyemitować nowe akcje, których właścicielami staną się obecni członkowie zarządu. Jeden z nich prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, a drugi nie.

Spółka rozważa zmianę statutu, by zobowiązać wspólników do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na jej rzecz, za co będzie im przysługiwało wynagrodzenie. W statucie będą wyraźnie wskazane rodzaj i zakres takich świadczeń, z zastrzeżeniem że nie będą to obowiązki związane z kierowaniem firmą czy zajmowaniem się jej sprawami. Dochody te wspólnicy będą opodatkowywać jako dochody z innych źródeł, gdyż wynikają z art. 356 Ksh. Nie przysługują im koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 4 updof. Spółka wypłacająca wynagrodzenie za niepieniężne świadczenie nie będzie z tego tytułu płatnikiem PIT. Czy wynagrodzenie to stanowi podstawę wymiaru składek?

Stanowisko ZUS: Zamknięty katalog tytułów do objęcia obowiązkiem ubezpieczeń społecznych, zawarty w art. 6 ust. 1 usus, nie obejmuje osób fizycznych wykonujących za wynagrodzeniem – wyłącznie na podstawie postanowień statutu spółki – powtarzające się świadczenia niepieniężne w rozumieniu art. 356 Ksh. W konsekwencji samo wykonywanie takich świadczeń nie powoduje powstania tytułu do ubezpieczeń społecznych. Tym samym wypłacane z tej racji wynagrodzenie nie podlega składkom (emerytalnej, rentowym, chorobowej i wypadkowej). Nie ma znaczenia, czy akcjonariusz otrzymujący to wynagrodzenie prowadzi dodatkowo działalność gospodarczą, czy też nie.

Dojazdy pracowników tymczasowych

Jeśli dojazdy do pracy pracowników tymczasowych organizuje pracodawca użytkownik, to agencja nie skorzysta z wyłączenia składkowego – decyzja ZUS z 17.03.2022 r. (DI/100000/43/123/2022).

Agencja pracy tymczasowej kieruje pracowników tymczasowych do pracy u pracodawcy użytkownika. Ten zaś organizuje zatrudnionym dowóz do pracy – bezpłatnie lub częściowo odpłatnie wynajętym autobusem. Regulamin wynagradzania pracodawcy użytkownika zapewnia wszystkim pracownikom dojazd do pracy. W agencji pracy tymczasowej brak takich uregulowań. W myśl art. 12 ust. 1 updof dowóz pracowników wynajętym autobusem stanowi przychód pracowników, który w świetle art. 21 ust. 1 pkt 14a updof jest wolny od PIT. Czy wartość tych dowozów może być wyłączona z oskładkowania?

Stanowisko ZUS: Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego z podstawy wymiaru składek społecznych wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające m.in. na korzystaniu z bezpłatnych bądź częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Wyłączenie jest wyjątkiem od ogólnej zasady, że podstawę wymiaru składek stanowi przychód, dlatego przepisy te muszą być interpretowane ściśle.

Składki społeczne nie powinny być naliczane od przychodu, jaki pracownik uzyskuje, korzystając z transportu zorganizowanego przez pracodawcę w formie wynajętego autobusu, jeśli wskazana korzyść wynika z układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu obowiązujących u pracodawcy.

Pracodawcą pracownika tymczasowego jest agencja pracy tymczasowej, nie zaś pracodawca użytkownik. To agencja pracy tymczasowej m.in. zatrudnia pracownika tymczasowego (zawiera z nim umowę o pracę), kieruje go do wykonywania pracy tymczasowej na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy użytkownika, wypłaca pracownikowi wynagrodzenie. Mimo że pracownik tymczasowy nie jest podporządkowany agencji pracy tymczasowej w rozumieniu art. 22 § 1 Kp, tj. nie wykonuje pracy na jej rzecz i pod jej kierownictwem, natomiast podlega kierownictwu podmiotu trzeciego, tj. pracodawcy użytkownika, stosunek pracy wiąże go z agencją pracy tymczasowej, nie zaś z pracodawcą użytkownikiem.

Agencja nie ma stosownych zapisów w regulaminie wynagradzania, zapewniających pracownikom nieodpłatne dojazdy do pracy, nie może więc skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego. Nie wystarczy, aby ta korzyść była uregulowana w regulaminie wynagradzania pracodawcy użytkownika. Dotyczy ona bowiem pracowników zatrudnionych przez odrębną firmę, nie zaś pracowników agencji pracy tymczasowej.