Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnemu – najnowsze interpretacje ZUS - 86

Nie każda polisa jest zwolniona z oskładkowania

W podstawie wymiaru składek ZUS należy uwzględnić wartość składki ochronnej i inwestycyjnej ubezpieczenia na życie pracowników, w części współfinansowanej przez pracodawcę pracownikom – decyzja ZUS z 1.10.2021 r. (DI/100000/43/671/2021).

Przedsiębiorca zatrudnia pracowników oraz współpracuje ze zleceniobiorcami, od których wynagrodzeń potrąca i pobiera składki. Planuje przystąpienie do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (UFK), którym będą objęci zatrudnieni. UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która jest inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Stroną umowy będzie towarzystwo ubezpieczeniowe i przedsiębiorca (jako ubezpieczający). Pracownicy będą ubezpieczonymi.

Regulamin wynagradzania będzie przewidywał możliwość przystąpienia, na wniosek pracownika, do umowy ubezpieczenia z UFK. Jeżeli wyrazi on wolę objęcia ubezpieczeniem, to zostanie zawarta indywidualna umowa dotycząca danego pracownika. Składki ubezpieczeniowe będą opłacane częściowo przez pracodawcę (większość kwoty), a częściowo przez pracownika. Z regulaminu wynagradzania będzie zatem wynikało, że pracownik jest uprawniony do zakupu polisy po cenie niższej niż detaliczna.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK przewiduje podział opłacanej przez ubezpieczającego składki na dwie części:

• ochronną (ubezpieczeniową), zapewniającą ubezpieczonemu ochronę na wypadek śmierci oraz innych zdarzeń ubezpieczeniowych (choroby, wypadku),
• inwestycyjną, przeznaczoną na nabycie jednostek uczestnictwa w UFK.

Uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej w trakcie ich gromadzenia będzie przedsiębiorca jako ubezpieczający, a pracownik jest jedynie potencjalnym beneficjentem świadczeń ubezpieczeniowych.

Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z UFK jest ubezpieczony pracownik, a w przypadku jego śmierci środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK jest wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej i należy do grupy I określonej mianem „Ubezpieczenia na życie”. Całą polisę, tj. w części kapitałowej i części ochronnej, należy traktować jako świadczenie ubezpieczeniowe.

Dofinansowanie składek ubezpieczeniowych przez pracodawcę jest dla pracowników przychodem ze stosunku pracy. Natomiast późniejsza wypłata środków z polisy na ich rzecz nie stanowi takiego przychodu (jest to dochód z polisy ubezpieczeniowej, a więc z odrębnego źródła).

Czy pracodawca powinien pobrać składki społeczne z tytułu opłaconej na rzecz pracownika składki ubezpieczeniowej?

Stanowisko ZUS: W myśl § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania bądź przepisów o wynagradzaniu, a polegające m.in. na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

Z ww. wyłączenia korzystają jedynie przychody, które:

• wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,
• przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne lub formę usługi).

Składki społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania bądź przepisów o wynagradzaniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością. Częściowa odpłatność polega na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia, gdy pracodawca zakupi towary bądź udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik byłby zobowiązany w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tych dóbr.

W praktyce oznacza to, że z podstawy wymiaru składek społecznych będzie wyłączona wartość różnicy między ceną nabycia usługi a ponoszoną przez pracownika odpłatnością. Jest to równoznaczne z brakiem obowiązku opłacania składek od ww. wartości. Aby móc zastosować to wyłączenie, korzyść uzyskana przez pracownika musi mieć formę niepieniężną.

Świadczenie polega na wnoszeniu przez pracodawcę i pracowników składek do funduszy inwestycyjnych, zarządzanych przez podmiot zewnętrzny. Program jest dostosowywany do indywidualnych potrzeb przedsiębiorstwa, a pracodawca określa oczekiwania i warunki uczestnictwa, uwzględniając preferencje pracowników. Pracowniczy program oszczędnościowy stanowi więc dodatkowe źródło pozyskiwania środków pieniężnych na rzecz wypłacanych w przyszłości świadczeń emerytalnych, a uwzględnieni w nim pracownicy mają zapewniony dostęp do tych środków w zakresie określonym przez pracodawcę.

Świadczenie to ma zatem formę pieniężną, pracownik ma do niego dostęp w zakresie określonym przez pracodawcę. Z tego względu nie stosuje się § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego.

Indywidualne konta medyczne

Wartość dodatkowej składki, przekazywanej przez pracodawcę na indywidualne konta pracowników w celu wykorzystania tych środków na zakup usług medycznych w ramach programu, należy oskładkować – decyzja ZUS z 19.10.2021 r. (DI/100000/43/666/2021).

Pracodawca zapewnia pracownikom udział w programie, w ramach którego mają oni indywidualne konta medyczne. Przekazują na te konta składkę w zadeklarowanej wysokości. Pracodawca, za zgodą pracownika, potrąca ją z wynagrodzenia i przekazuje bezpośrednio do podmiotu prowadzącego program. Pracodawca wpłaca ze swoich środków dodatkową składkę.

Zgromadzone składki pracownik może przeznaczyć na zapłatę, po cenach niższych niż detaliczne, za usługi medyczne świadczone przez lekarzy, placówki medyczne oraz inne usługi świadczone przez zakłady optyczne, które współpracują z podmiotem prowadzącym program.

W przypadku rezygnacji z udziału w programie oraz zażądania zwrotu na rzecz pracownika środków zgromadzonych na indywidualnym koncie, środki pochodzące od pracodawcy (składka dodatkowa) stanowią przychód pracownika, z którego będą potrącone zaliczka na PIT i składki ZUS.

Czy dodatkowa składka pochodząca od pracodawcy, przekazywana zgodnie z regulaminem wynagradzania, jest wyłączona z podstawy wymiaru składek ZUS?

Stanowisko ZUS: Dodatkowa składka pochodząca od pracodawcy zasila indywidualne konta pracowników, którzy deklarują chęć przystąpienia do opieki medycznej i korzystania z niej. Każdy z pracowników ma uprawnienie, ale nie obowiązek, przeznaczyć zgromadzone w ten sposób pieniądze na zapłatę za usługi medyczne. Faktycznie więc pracownicy otrzymują świadczenie o charakterze pieniężnym, które nie spełnia warunków do skorzystania z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego, są nim bowiem objęte jedynie te przychody, które przybierają postać niepieniężną. Mamy tu do czynienia z systemem opartym na zasadzie gromadzenia kapitału na indywidualnych kontach medycznych pracowników, który gwarantuje zwrot niewykorzystanych środków po rezygnacji z uczestnictwa w systemie, co nie spełnia wymogów zastosowania omawianego wyłączenia.

Dodatkowe wynagrodzenie, przyznane pracownikom na podstawie obowiązującego w spółce regulaminu wynagradzania na zakup przez nich usług medycznych, nie może być utożsamiane z korzyściami materialnymi wynikającymi z regulaminu wynagradzania, a tylko te są objęte wyłączeniem przewidzianym w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego.

Wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne określonych przychodów jest wyjątkiem od ogólnej zasady wyrażonej w art. 18 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 usus, zgodnie z którą podstawę tę stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Wskazany przepis rozporządzenia nie przewiduje wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wartości świadczeń pieniężnych. Tym samym, mimo że dodatkowe wynagrodzenie pochodzące od pracodawcy zasila indywidualne konta pracowników na zakup usług medycznych, stanowi podstawę wymiaru składek społecznych.

Odszkodowanie za zakaz konkurencji płatne z wyprzedzeniem

Pracodawca powinien naliczać składki ZUS od odszkodowania za powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej po zakończeniu umowy o pracę, wypłacanego w trakcie jej trwania – decyzja ZUS z 22.10.2021 r. (DI/100000/43/701/2021).

Spółka chce wypłacać pracownikom wynagrodzenie za zakaz konkurencji (obowiązujący ich po zakończeniu stosunku pracy) – w wysokości ok. 10% miesięcznego wynagrodzenia brutto – w trakcie trwania zatrudnienia. Odszkodowanie to będzie określone kwotowo, nie będzie wchodziło do podstawy wynagrodzenia, a zostanie wskazane w umowie o zakazie konkurencji. Wypłacane odszkodowanie będzie się sumowało w całym okresie trwania stosunku pracy, jednak będzie wypłacane nie dłużej niż do osiągnięcia równowartości 100% wynagrodzenia rocznego, czyli za okres odpowiadający okresowi obowiązywania zakazu konkurencji. Jeżeli natomiast w momencie zakończenia stosunku pracy suma wypłaconego odszkodowania będzie mniejsza niż 25% wynagrodzenia pracownika brutto za ostatni rok, spółka dopłaci różnicę po rozwiązaniu stosunku pracy. Pytała, czy wynagrodzenie to jest zwolnione z oskładkowania.

Stanowisko ZUS: Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia składkowego z podstawy wymiaru składek społecznych są wyłączone odszkodowania wypłacone byłym pracownikom po rozwiązaniu stosunku pracy, na podstawie umowy o zakazie konkurencji, o której mowa w art. 1012 Kp.

Skoro ustawodawca wyłącza z podstawy wymiaru składek wartość odszkodowań wypłaconych byłym pracownikom po rozwiązaniu stosunku pracy, to brak jest podstaw do rozciągnięcia zastosowania tego wyłączenia na sytuacje, kiedy odszkodowanie będzie wypłacane jeszcze w trakcie trwania stosunku pracy, a więc osoby je otrzymujące wciąż będą pracownikami przedsiębiorcy.

Zgodnie ze wskazaniem doktryny i judykatury argumentem przemawiającym za wyłączeniem z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne odszkodowania za zakaz konkurencji jest to, że w okresie jego wypłaty nie istnieje już stosunek pracy (por. A. Pędzierski, Wyjaśnienia w sprawie niektórych wyłączeń z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, „Praca i Zabezpieczenie Społeczne” 1999, nr 10). Zgodnie z wyrokiem SA w Katowicach z 6.04.2016 r. (III AUa 2228/14) odszkodowanie z tytułu zakazu konkurencji (art. 1011 Kp), wypłacone pracownikowi w trakcie trwania stosunku pracy, stanowi przychód, który nie podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek emerytalnej i rentowych.

Należy zauważyć, że zgodnie ze stanowiskiem doktryny celem wprowadzenia odszkodowania za zakaz konkurencji po ustaniu stosunku pracy jest z jednej strony uchronienie pracodawcy przed szkodliwą konkurencją w związku z możliwością niezwłocznego wykorzystywania przez zwolnionego pracownika zdobytej wiedzy i doświadczenia w działalności podmiotów konkurujących z byłym pracodawcą, a z drugiej strony zrekompensowanie byłemu pracownikowi czasowego wykluczenia z rynku pracy w określonym zakresie i niemożności wykorzystania jego szczególnych kwalifikacji do celów zarobkowych. W sytuacji gdy pracownik nadal pozostaje w stosunku pracy i nie wiadomo, czy i kiedy dojdzie do ustania relacji pracowniczej, nie można mówić o rekompensacie za czasowe wykluczenie z rynku pracy.

Odszkodowanie za dyskryminację

Wypłacone byłemu pracownikowi, na podstawie ugody sądowej, odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania, podlega oskładkowaniu – decyzja ZUS z 25.11.2021 r. (DI/100000/43/727/2021).

Spółka budowlana rozwiązała z pracownicą umowę o pracę zawartą na czas nieokreślony, wskazując jako przyczynę wypowiedzenia likwidację stanowiska pracy. Stało się to bezpośrednio po jej powrocie z urlopu macierzyńskiego. Pracownica odwołała się do sądu, wnosząc pozew o odszkodowanie za niezgodne z prawem wypowiedzenie umowy o pracę oraz o odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu – jako powództwo dochodzone łącznie.

Sąd II instancji zasądził od spółki określoną kwotę odszkodowania w związku z wypowiedzeniem umowy o pracę, a oddalił powództwo w pozostałej części, tj. w zakresie roszczenia o odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu.

Spółka wypłaciła pracownicy określoną kwotę tytułem odszkodowania w związku z wypowiedzeniem umowy o pracę.

Od wyroku sądu II instancji pracownica wniosła skargę kasacyjną. SN uchylił wyrok sądu II instancji w części oddalającej powództwo o odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu, dochodzone na podstawie art. 183d Kp, i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi II instancji.

W 2021 r. spółka zawarła z pracownicą ugodę sądową w wyżej opisanej sprawie, już po wydaniu wyroku przez SN, gdyż w swoim wyroku stwierdził on, że opisane wyżej postępowanie pozwanej zmierzało zatem do pozbawienia skarżącej ochrony trwałości stosunku pracy, gwarantowanej powołanymi wyżej przepisami Kp kobietom w ciąży i powracającym z urlopu macierzyńskiego oraz nosiło znamiona dyskryminacji z uwagi na płeć i macierzyństwo.

Spółka zapłaciła z odsetkami odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu.

Czy powinno być ono oskładkowane? Jest przychodem ze stosunku pracy, ale zdaniem spółki jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 updof.

Stanowisko ZUS: Z § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia składkowego wynika, że podstawy wymiaru składek społecznych nie stanowią przychody uzyskane przez pracownika w związku z wypłatą odpraw, odszkodowań, rekompensat z tytułu wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy, w tym z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie pracodawcy, nieuzasadnionego bądź niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę lub rozwiązania jej bez wypowiedzenia, skrócenia okresu jej wypowiedzenia, niewydania w terminie bądź wydania niewłaściwego świadectwa pracy.

Przepis ten ma zastosowanie jedynie w przypadku, gdy wypłata, np. odprawy, odszkodowania, rekompensaty, pozostaje w bezpośrednim oraz nierozerwalnym związku z faktem wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy.

Jedyną przyczyną wypłaty przez pracodawcę takiego świadczenia powinno być ustanie zatrudnienia.

Odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu ma co prawda związek z ustaniem stosunku pracy, ale wynikająca z ugody kwota dotyczy innych roszczeń niż odszkodowanie, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Pracownica oprócz świadczenia objętego ugodą sądową otrzymała odszkodowanie w związku z wypowiedzeniem umowy o pracę.

Należy wskazać, że roszczenie odszkodowawcze musi ściśle dotyczyć wyłącznie rozwiązania stosunku pracy, czyli sytuacji, kiedy tryb i okoliczności jego rozwiązania naruszały przepisy prawa pracy. Odszkodowanie nie może obejmować innych roszczeń, poza rozwiązaniem stosunku pracy, wynikających z prawa pracy.

Ze zwolnienia w opłacaniu składek nie można zatem skorzystać, gdy pracownikowi przyznano, na podstawie ugody sądowej, odszkodowanie za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu.

Odszkodowanie, które ma być wypłacone pracownicy na podstawie ugody sądowej, będzie stanowić podstawę wymiaru składek społecznych. Jednocześnie z art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej wynika, że do ustalenia podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek emerytalnej i rentowych tych osób. Zwolnienie z PIT nie jest równoznaczne z nieuwzględnieniem danego świadczenia w podstawie wymiaru składki zdrowotnej.