Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnemu – najnowsze interpretacje ZUS - 62

Ubezpieczenia społeczne prezesa i księgowego

Tylko przychód z umowy o pracę stanowi podstawę wymiaru składek ZUS, nawet jeśli pracownik pełni też funkcję z powołania w spółce, za co otrzymuje wynagrodzenie – decyzja ZUS z 19.08.2019 r. (DI/100000/43/764/2019).

W spółce z o.o. jest dwóch wspólników. Prezes zarządu pełni tę funkcję na podstawie powołania, tj. uchwały wspólników, o której mowa w art. 201 § 4 Ksh, za co pobiera od spółki wynagrodzenie. Ma być jednocześnie zatrudniony na 1/16 etatu na stanowisku księgowego. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji prezesa przysługuje mu jedynie za miesiące, w których spółka osiąga zysk. Umowa o pracę będzie dotyczyła wyłącznie stanowiska księgowego. Księgowy nie będzie zarządzał spółką ani nie będzie umocowany do prowadzenia i reprezentowania jej spraw w takim zakresie, w jakim działa prezes zarządu.

Jaka będzie podstawa wymiaru składek? Czy obejmie też wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji prezesa, czy jedynie z umowy o pracę na etacie księgowego?

Stanowisko ZUS: Spółkę oraz wskazaną osobę łączyć będą dwa stosunki prawne, tj.:

• stosunek pracowniczy, w ramach którego pracownik na umowę o pracę będzie świadczył dla spółki pracę na stanowisku księgowego, oraz
• stosunek korporacyjny, w ramach którego ta sama osoba będzie pełnić funkcję prezesa zarządu na podstawie aktu powołania.

Żaden przepis prawa nie zakazuje jednoczesnego zatrudniania tej samej osoby w różnym charakterze i na podstawie różnych źródeł obowiązku świadczenia pracy (umowne i bezumowne).

Dla rozstrzygnięcia, czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji czy powstaje obowiązek opłacania składek m.in. na te ubezpieczenia, decydujące znaczenie ma, czy dla celów podatkowych zostanie on zakwalifikowany jako przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy lub umowy agencyjnej bądź zlecenia.

W myśl usus podstawą wymiaru składek emerytalnej i rentowych jest kwota pieniężna, którą ubezpieczony otrzymuje z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, tj. przychód z pracy tej osoby w rozumieniu updof. Podstawę wymiaru składek chorobowej oraz wypadkowej stanowi natomiast podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe.

Zgodnie zaś z art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek emerytalnej i rentowych tych osób.

Zbieg ubezpieczeń na rzecz pracodawcy

Nie trzeba płacić składek od umowy zawartej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez pracownika, o ile wykonuje on usługi także na rzecz innych podmiotów – decyzja ZUS z 14.08.2019 r. (DI/100000/43/628/2019).

Firma współpracuje z przedsiębiorcą (osoba fizyczna), który wykonuje czynności inspektora nadzoru inwestorskiego na umowę zlecenia na kilku kontraktach. Przedsiębiorca wystawia faktury dla firmy. Na jeden z kontraktów firma zamierza zawrzeć z nim umowę o pracę – na czas realizacji tego kontraktu – w wymiarze 1/4 etatu, na stanowisko inspektora nadzoru inwestorskiego. Konieczność taka wynika z wymogów postępowania przetargowego. Czy w takim przypadku firma musi objąć ubezpieczeniami społecznymi także zlecenia realizowane w ramach działalności gospodarczej? Z umowy o pracę osoba ta zarobi mniej niż minimalne wynagrodzenie. Umowa o pracę będzie zawarta na czas realizacji konkretnego kontraktu.

Stanowisko ZUS: Obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym podlega osoba, która posiada określony tytuł do ubezpieczeń, wskazany przez ustawodawcę.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1, 4, 5 usus obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają (z zastrzeżeniem art. 8 i 9) osoby fizyczne, które na obszarze Polski są pracownikami oraz osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kc stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, oraz osoby prowadzące pozarolniczą działalność.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 pkt 1 usus za „osobę prowadzącą pozarolniczą działalność” uważa się natomiast osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów Prawa przedsiębiorców lub innych przepisów szczególnych.

W myśl art. 9 ust. 1 i 1a w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 18 ust. 4 pkt 5a usus pracownicy, spełniający jednocześnie warunki objęcia ich obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z innych tytułów, są obejmowani ubezpieczeniami tylko ze stosunku pracy, umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kc stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarły z pracodawcą, z którym pozostają w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonują pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostają w stosunku pracy, członkostwa w spółdzielni, służby, pobierania świadczenia szkoleniowego, świadczenia socjalnego, zasiłku socjalnego albo wynagrodzenia przysługującego w okresie korzystania ze świadczenia górniczego lub w okresie korzystania ze stypendium na przekwalifikowanie. Mogą oni dobrowolnie, na swój wniosek, być objęci ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi również z innych tytułów. Jednak pracownicy, których podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ze stosunku pracy w przeliczeniu na miesiąc jest niższa od minimalnego wynagrodzenia, podlegają również obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z innych tytułów.

Osoba spełniająca jednocześnie warunki objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi ze stosunku pracy oraz innych tytułów jest zatem obejmowana tymi ubezpieczeniami wyłącznie ze stosunku pracy, jeżeli w umowie o pracę ma zagwarantowane co najmniej minimalne wynagrodzenie, a w razie braku zagwarantowania co najmniej minimalnego wynagrodzenia (może się to zdarzyć w przypadku pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy) – jeśli podstawa wymiaru składek ze stosunku pracy, w przeliczeniu na miesiąc, wynosi co najmniej minimalne wynagrodzenie.

Jednocześnie, jeżeli osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą zawiera w jej ramach umowę zlecenia, której przedmiot jest taki sam jak przedmiot prowadzonej działalności, to podlega ubezpieczeniom społecznym tylko z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu wykonywania umowy zlecenia nie jest obejmowana ubezpieczeniami – ani obowiązkowo, ani dobrowolnie. Aby jednak umowa zlecenia mogła być traktowana jako wykonywana w ramach działalności gospodarczej, warunkiem jest, aby przychód z niej był opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej.

Jeżeli osoba, która wykonuje pracę na umowę o pracę, prowadzi równocześnie działalność gospodarczą i w jej ramach świadczy usługi na rzecz podmiotu, z którym łączy ją stosunek pracy, ale jednocześnie świadczy usługi również na rzecz innych podmiotów, to podlega obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym z umowy o pracę i po stronie pracodawcy nie istnieje obowiązek opłacania składek społecznych z umowy zlecenia.

Praktykant nieoskładkowany

Nie trzeba ubezpieczać osoby przyjętej na praktyki absolwenckie – decyzja ZUS z 6.08.2019 r. (DI/100000/43/663/2019).

Pracodawca zamierza zatrudnić pracownika na umowę o praktyki absolwenckie (na mocy ustawy o praktykach absolwenckich). Czy zatrudniona na takiej podstawie osoba podlega obowiązkowo ubezpieczeniu wypadkowemu, a w konsekwencji, czy pracodawca ma obowiązek odprowadzania składek?

Stanowisko ZUS: Osoba, która odbywa praktykę na podstawie umowy o praktyki absolwenckie w rozumieniu ustawy o praktykach absolwenckich, nie podlega z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym. Taki tytuł nie został bowiem wymieniony w art. 6 ust. 1 ani w art. 11 i art. 12 usus. Tym samym również od wynagrodzenia wypłaconego danej osobie z tytułu umowy o praktyki absolwenckie nie będzie obowiązku opłacania składek społecznych (w tym na ubezpieczenie wypadkowe).

Składka wypadkowa po przekształceniu

Jeżeli jednoosobowa działalność zostanie przekształcona w spółkę z o.o., powstała w wyniku przekształcenia spółka ma prawo do stopy procentowej składek stosowanej przez przekształconego przedsiębiorcę – decyzja ZUS z 7.08.2019 r. (WPI/200000/43/714/2019).

Przedsiębiorca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Jest pracodawcą i płatnikiem ZUS. Opłaca składki na ubezpieczenia wypadkowe według stopy procentowej wynoszącej 1,21%. O wysokości tej został poinformowany w 2019 r., w ustawowym terminie.

Planuje przekształcenie w spółkę z o.o. na podstawie art. 5841 Ksh. Czy powstała z przekształcenia przedsiębiorcy spółka zachowa prawo do opłacania składek na ubezpieczenie wypadkowe według stopy procentowej obowiązującej przed przekształceniem, o ile nie wystąpią okoliczności istotne z punktu widzenia zmian ryzyka wypadkowego?

Stanowisko ZUS: Zasady różnicowania stopy procentowej składek na ubezpieczenie wypadkowe określa ustawa wypadkowa.

Wysokość stopy procentowej składki wypadkowej, jaką zobowiązany jest stosować płatnik składek, ustala się na okres roku składkowego obejmującego okres od 1 kwietnia danego roku do 31 marca następnego roku (art. 27 w zw. z art. 2 pkt 8), na zasadach określonych dla wszystkich podmiotów posiadających status płatnika składek w rozumieniu usus.

Zgodnie z art. 27 ustawy wypadkowej raz ustaloną stopę składki płatnik zobowiązany jest stosować w całym roku składkowym, bez względu na zmianę w jego trakcie rodzaju działalności czy też liczby zgłaszanych osób do ubezpieczenia wypadkowego albo zmianę w strukturze organizacyjnej płatnika. Tym samym jakakolwiek zmiana odnosząca się do rodzaju działalności płatnika czy liczby zgłaszanych przez niego ubezpieczonych, zachodząca w trakcie roku składkowego, nie skutkuje koniecznością ponownego wyliczenia – od daty tej zmiany – już raz ustalonej wysokości stopy procentowej składki wypadkowej.

Ustawa wypadkowa nie zawiera regulacji dopuszczających możliwość sukcesji wysokości stopy procentowej składki w przypadku zmiany formy prawnej działalności czy przekształceń podmiotowych. Dlatego, celem rozstrzygnięcia, czy danego rodzaju przekształcenie/przejęcie skutkuje powstaniem nowego podmiotu w obrocie prawnym (nowego płatnika), stosuje się właściwe dla danej formy organizacyjnej podmiotu przepisy, które regulują kwestie ustrojowe.

W myśl art. 5841 Ksh przekształcany przedsiębiorca staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Z kolei zgodnie z art. 5847 Ksh spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przekształcanego przedsiębiorcy. Ponadto osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 3 Ksh).

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przekształconego przedsiębiorcy. Zgodnie również z art. 93a § 4 Op spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształconego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością.

Powyższe potwierdza liczne orzecznictwo sądowe, m.in. wyroki SN z 25.05.2010 r. (I UK 8/10) oraz SA w Gdańsku z 15.05.2013 r. (AUa 1703/12) i Łodzi z 6.03.2014 r. (III AUa 905/13). Powołane wyroki wskazują, że zmiany organizacyjne przedsiębiorcy nie mają wpływu na ciągłość jego bytu prawnego, co oznacza, że jego struktura majątkowa – mimo reorganizacji – pozostaje niezmieniona.

Spółka kapitałowa powstała z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną staje się – w trybie art. 231 § 1 Kp – pracodawcą i płatnikiem składek w rozumieniu art. 4 pkt 2a usus. Przekształcany przedsiębiorca staje się z chwilą wpisu do rejestru spółką przekształconą, czego konsekwencją jest przejęcie wszelkich uprawnień i obowiązków w sferze prawa prywatnego i publicznego, tj. zobowiązań publicznoprawnych, w tym składek na ubezpieczenia społeczne.

W świetle powyższego, w wyniku przekształcenia osoby fizycznej w jednoosobową spółkę z o.o. nie powstają dwa podmioty, lecz mamy do czynienia z tym samym płatnikiem składek w zmienionej formie organizacyjnej; w konsekwencji nowo powstała spółka zachowuje prawo do opłacania składek na ubezpieczenie wypadkowe według dotychczasowej stopy procentowej ustalonej na rok składkowy.

Komentarz: Interpretacja ta dowodzi zmiany stanowiska ZUS nt. możliwości sukcesji stopy procentowej składki wypadkowej w przypadku zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, która nastąpiła na skutek orzecznictwa sądowego. Początkowo ZUS nie widział podstaw do zachowania stopy procentowej (zob. np. decyzja ZUS z 14.05.2014 r., WPI/200000/43/551/2014).

Świadczenie urlopowe wolne od składek ZUS

Nie ma obowiązku odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne pracowników od wypłaconego im świadczenia urlopowego – decyzja ZUS z 21.08.2019 r. (WPI/200000/43/725/2019).

Firma zatrudnia więcej niż 20 i mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na jeden pełny etat. Nie jest zobowiązana do tworzenia zfśs, o którym mowa w ustawie o zfśs. Nie tworzy zatem funduszu w trybie tej ustawy.

Dotychczas wypłacała świadczenie urlopowe na rzecz pracowników. Jednak nie zostało ono uznane za świadczenie urlopowe w rozumieniu ustawy o zfśs, co wynika z otrzymanej w ZUS informacji, zgodnie z którą świadczenie urlopowe, wypłacone na innej podstawie niż przepisy o zfśs, podlega uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek społecznych i zdrowotnej.

Obecnie firma rozważa możliwość wypłaty świadczenia urlopowego w trybie art. 3 ust. 3 ustawy o zfśs, w myśl którego pracodawcy zatrudniający według stanu na 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty mogą tworzyć fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe, o którym mowa w ust. 4–6.

Świadczenie urlopowe byłoby wypłacane corocznie jednorazowo pracownikowi korzystającemu w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego w wymiarze co najmniej 14 kolejnych dni kalendarzowych, w wysokości odpisu podstawowego, o którym mowa w ustawie o zfśs. Pracownikom zatrudnionym w niepełnym wymiarze czasu pracy wysokość świadczenia byłaby ustalana proporcjonalnie do wymiaru ich czasu pracy. Świadczenie byłoby wypłacane przed rozpoczęciem przez pracownika urlopu wypoczynkowego, na wskazany przez niego rachunek bankowy.

Stanowiłoby ono dla pracowników przychód ze stosunku pracy w rozumieniu updof. Czy będzie zwolnione ze składek społecznych?

Stanowisko ZUS: Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 21 rozporządzenia składkowego z podstawy wymiaru składek wyłączone są świadczenia urlopowe wypłacane na podstawie art. 3 ust. 4 ustawy o zfśs – do wysokości nieprzekraczającej rocznie kwoty odpisu podstawowego określonego w tej ustawie. Natomiast w myśl art. 81 ust. 1, 5 i 6 ustawy zdrowotnej do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne osób będących pracownikami stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ich ubezpieczenia emerytalne i rentowe, z zastrzeżeniem, że nie stosuje się włączeń wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną, a także ograniczenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 usus. Podstawę wymiaru składki zdrowotnej pomniejsza się o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe, finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek, potrąconych przez płatników ze środków ubezpieczonego, zgodnie z usus.

W myśl art. 3 ust. 1 i 1c ustawy o zfśs pracodawcy niebędący jednostkami budżetowymi lub samorządowymi zakładami budżetowymi, zatrudniający według stanu na 1 stycznia danego roku co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełny etat, tworzą zfśs, natomiast zatrudniający na 1 stycznia danego roku co najmniej 20 i mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełny etat, tworzą zfśs na wniosek zakładowej organizacji związkowej.

Z kolei na podstawie art. 3 ust. 3 ustawy o zfśs pracodawcy zatrudniający według stanu na 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty mogą tworzyć fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe. Wysokość świadczenia urlopowego ustala się zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o zfśs. Z art. 3 ust. 5 tej ustawy wynika natomiast, że świadczenie urlopowe wypłaca pracodawca raz w roku każdemu pracownikowi korzystającemu z urlopu wypoczynkowego w wymiarze minimum 14 następujących po sobie dni kalendarzowych, a jego wypłata następuje najpóźniej w ostatnim dniu poprzedzającym urlop wypoczynkowy. Od tak wypłaconego świadczenia urlopowego nie odprowadza się składek na ubezpieczenia społeczne (art. 3 ust. 6 ustawy o zfśs).

Wypłacone w opisanej sytuacji świadczenia będą świadczeniami urlopowymi (art. 3 ust. 4 ustawy o zfśs). Nie będą zatem stanowić – na mocy wskazanego wyżej § 2 ust. 1 pkt 21 rozporządzenia składkowego – podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ze stosunku pracy, a w konsekwencji nie będą również rodzić obowiązku odprowadzenia składek na te ubezpieczenia. Jednocześnie świadczenia urlopowe nie będą także stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowot‑

ne pracowników.