Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnemu – najnowsze interpretacje ZUS - grudzień 2020

Nadal trzeba płacić składki za menedżera-emeryta

Nabycie przez menedżera prawa do emerytury nie zwalnia spółki z opłacania składek od umowy o świadczenie usług zarządzania – decyzja ZUS z 16.09.2020 r. (WPI/200000/43/667/2020).

Organ zarządzający jest wybierany w spółce akcyjnej ze 100% udziałem Skarbu Państwa, zgodnie z ustawą o zasadach zarządzania mieniem państwowym oraz ustawą o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 tej drugiej ustawy z członkiem organu zarządzającego spółka zawiera umowę o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji, z obowiązkiem świadczenia osobistego, bez względu na to, czy działa on w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Taka też umowa o świadczenie usług zarządzania została zawarta pomiędzy spółką a panią X, powołaną na stanowisko prezesa.

Czy w związku z nabyciem przez X prawa do emerytury spółka nadal powinna odprowadzać od zawartej z nią umowy składki społeczne (z wyjątkiem chorobowej i wypadkowej)?

Stanowisko ZUS: Osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kc stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym i wypadkowemu – od dnia oznaczonego w umowie jako dzień rozpoczęcia jej wykonywania do dnia rozwiązania lub wygaśnięcia tej umowy (art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 2 usus). Ponadto mogą podlegać ubezpieczeniu chorobowemu dobrowolnie, na swój wniosek (art. 11 ust. 1 usus).

Umowa o świadczenie usług zarządzania spółką (kontrakt menedżerski) jest w istocie umową nienazwaną, do której zgodnie z Kc zastosowanie mają przepisy dotyczące zlecenia.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych świadczących usługi na podstawie takiej umowy, stanowi uzyskany z tytułu jej wykonywania przychód, jeżeli w umowie określono odpłatność za jej wykonanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie (art. 18 ust. 1 i 3 w zw. z art. 4 pkt 9 usus).

W przypadku zawarcia przez emeryta lub rencistę jednej umowy zlecenia osoba ta podlega z tytułu jej wykonywania obowiązkowym ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, co potwierdza art. 9 ust. 4a usus. Zgodnie z tym przepisem zleceniobiorcy mający ustalone prawo do emerytury lub renty podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, jeżeli nie pozostają w stosunku pracy, z zastrzeżeniem ust. 2c i 4b usus.

Umowa o świadczenie usług zarządzania nadal stanowi tytuł do ubezpieczeń społecznych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 usus, więc zarządzający, który nabył prawo do emerytury, nadal podlega ubezpieczeniom.

Ubezpieczenie członka rady nadzorczej powołanego do zarządu

Od wynagrodzenia z tytułu czasowego oddelegowania do wykonywania czynności członka zarządu spółki nie trzeba płacić składek – decyzja ZUS z 8.10.2020 r. (WPI/200000/43/738/2020).

Uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki powołano członków rady nadzorczej (RN), którzy od dnia powołania pobierają wynagrodzenie za pełnienie tej funkcji. Wszyscy członkowie RN zostali zgłoszeni do ZUS i objęci ubezpieczeniem emerytalnym, rentowym i zdrowotnym. Podstawę wymiaru składki stanowi przychód uzyskiwany z tytułu pełnienia funkcji członka RN.

Zgodnie z umową spółki z o.o. członek RN może zostać delegowany na okres nie dłuższy niż 3 mies. do czasowego wykonywania czynności członków zarządu, którzy zostali odwołani, złożyli rezygnację albo z innych przyczyn nie mogą sprawować swoich czynności. Wynagrodzenie delegowanego członka RN ustala uchwała rady (z zastrzeżeniem przepisów ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami), w wysokości nieprzekraczającej wynagrodzenia członka zarządu.

Uchwałą RN jej wiceprzewodniczący został delegowany do czasowego wykonywania czynności odwołanych członków zarządu spółki. Jest on zatrudniony na umowę o pracę i z tego tytułu osiąga przychód w przeliczeniu na miesiąc, wyższy od minimalnego wynagrodzenia, przebywa na urlopie bezpłatnym powodującym obniżenie minimalnego wynagrodzenia oraz wykonuje umowę zlecenia w innym zakładzie pracy, z tytułu której podlega obowiązkowym ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, a łączna podstawa wymiaru składek społecznych uzyskana w danym miesiącu jest wyższa od minimalnego wynagrodzenia.

Umowa spółki nie przewiduje zawierania z delegowanym umowy o pracę lub cywilnoprawnej. W wyniku delegowania nie następuje zmiana statusu osoby delegowanej, tj. nie traci ona członkostwa w RN i nie uzyskuje automatycznie członkostwa w zarządzie. Utrata statusu członka RN może nastąpić w wyniku odwołania, rezygnacji lub upływu kadencji. W opisanym przypadku kadencja nadal trwa. Mandat członka RN na ten okres nie ulega wygaśnięciu, a jedynie „zawieszeniu”.

Jak ubezpieczyć taką osobę?

Stanowisko ZUS: Członkowie RN, wynagradzani z tytułu pełnionej funkcji, obowiązkowo podlegają ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym – od dnia powołania do dnia zaprzestania pełnienia tej funkcji (art. 6 ust. 1 pkt 22 i art. 13 pkt 17 usus).

Podstawę wymiaru składek na ich ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, niezależnie od sposobu ich powoływania, łącznie z kosztami uzyskania i kwotą podatku, o których mowa w updof (art. 18 ust. 4 pkt 10 w zw. z art. 4 pkt 9 usus). Do ustalenia podstawy wymiaru składki zdrowotnej stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek emerytalnej i rentowych (art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej).

Delegowanie członka RN do reprezentowania spółki obejmuje, co do zasady, wejście delegowanego w ogół praw i obowiązków członka zarządu, który nie może sprawować swoich czynności. Na mocy udzielonej delegacji członek RN uzyskuje uprawnienie do wykonywania czynności zarządu spółką w zastępstwie pochodzącego z wyboru członka zarządu. Jego status w zakresie czynności zarządczych nie odbiega od statusu wybranego członka zarządu. W zakresie prowadzenia spraw spółki i reprezentacji spółki przysługują mu takie same uprawnienia jak członkom zarządu pochodzącym z wyboru.

Natomiast z Ksh wynika, że członek RN nie traci swojej funkcji, tzn. pozostaje w składzie tego organu, ale nie zyskuje też miana członka zarządu. Nie pozwala na to art. 214 § 1 Ksh, zgodnie z którym członek zarządu, prokurent, likwidator, kierownik oddziału lub zakładu oraz zatrudniony w spółce główny księgowy, radca prawny lub adwokat nie może być jednocześnie członkiem RN. Na czas oddelegowania przejmuje on tylko wykonywanie czynności członka zarządu.

Udział w pracach RN zostaje zatem zawieszony. Zawieszeniu ulega więc także prawo do wynagrodzenia, jeśli funkcja ta jest pełniona odpłatnie. Z kolei na czas delegowania członka RN zostaje mu przyznane wynagrodzenie za wykonywanie czynności zastępowanego członka zarządu.

Delegowany członek RN nie staje się członkiem zarządu, tylko zyskuje prawną podstawę do wykonywania czynności członka zarządu, jednocześnie nie tracąc statusu członka RN. Należy go traktować jako osobę niepodlegającą żadnym ubezpieczeniom społecznym, z uwagi na pełnienie funkcji wyłącznie na podstawie stosunku organizacyjnego (uchwały), i z tego względu po stronie spółki jako płatnika składek nie powstaje obowiązek naliczania, potrącania i odprowadzania od wynagrodzenia takiego członka zarządu składek społecznych.

Oskładkowanie Koreańczyka zatrudnionego w polskiej firmie

Nie podlega ubezpieczeniom społecznym z umowy o pracę Koreańczyk świadczący pracę na rzecz spółki w Polsce, jeśli uzyska zaświadczenie o podleganiu Narodowemu Systemowi Emerytalnemu Korei – decyzja ZUS z 10.09.2020 r. (WPI/200000/43/662/2020).

W 2019 r. zawarto umowę o pracę z pracownikiem – obywatelem Republiki Korei. Na podstawie zezwolenia na pracę typu A został zgłoszony do ubezpieczeń społecznych i zdrowotnego w Polsce. Pracodawca wystąpił do Krajowego Zakładu Emerytalnego w Republice Korei o wydanie poświadczenia na druku k.r.-PL 1. Spółka otrzymała druk, z którego wynika, że koreański pracownik podlega Narodowemu Systemowi Emerytalnemu Korei od 2017 do 2022 r. Zgodnie z KRS polska spółka zatrudniająca Koreańczyka jest spółką zależną od spółki koreańskiej (są to podmioty powiązane).

Czy w związku z wydaniem zaświadczenia przez koreańską instytucję ubezpieczeniową pracownik nie podlega ubezpieczeniom w Polsce?

Stanowisko ZUS: W myśl art. 5 ust. 2 usus nie podlegają ubezpieczeniom społecznym obywatele państw obcych, których pobyt na obszarze RP nie ma charakteru stałego i którzy są zatrudnieni w obcych przedstawicielstwach dyplomatycznych, urzędach konsularnych, misjach, misjach specjalnych lub instytucjach międzynarodowych, chyba że umowy międzynarodowe stanowią inaczej.

Od 1.03.2010 r. obowiązuje umowa z 25.02.2009 r. o zabezpieczeniu społecznym między Polską a Republiką Korei, a także porozumienie administracyjne z tego samego dnia w sprawie stosowania umowy. Zasadniczo zgodnie z zasadą zawartą w art. 6 ust. 1 umowy osoba zatrudniona na terenie jednej umawiającej się strony, w odniesieniu do tego zatrudnienia, podlega wyłącznie ustawodawstwu tej umawiającej się strony. Obywatel Republiki Korei pracujący w Polsce będzie więc – co do zasady – podlegać ubezpieczeniom społecznym w Polsce.

Jednak umowa zawiera wyjątek – art. 7 ust. 1 stanowi, że jeżeli osoba zatrudniona przez pracodawcę mającego siedzibę na terytorium jednej umawiającej się strony zostanie delegowana przez tego pracodawcę do pracy na rzecz tego pracodawcy na terytorium drugiej umawiającej się strony, ustawodawstwo pierwszej umawiającej się strony dotyczące obowiązkowego ubezpieczenia nadal ma zastosowanie do tego zatrudnienia przez pierwsze 60 mies. kalendarzowych, tak jakby pracownik był wciąż zatrudniony na terytorium pierwszej umawiającej się strony.

Tak jest w opisanym przypadku. W konsekwencji pracownik – obywatel Republiki Korei – od dnia zatrudnienia nie podlega ubezpieczeniom społecznym w Polsce z uwagi na wystawione przez Krajowy Zakład Emerytalny w Republice Korei zaświadczenie o ubezpieczeniu k.r.-PL 1, potwierdzające, że pracownik ten podlega Narodowemu Systemowi Emerytalnemu Korei i jest wyłączony ze stosowania polskiego ustawodawstwa, w odniesieniu do systemu emerytalnego z tytułu wykonywanej pracy na podstawie art. 7 ust. 1 umowy.

Zaległe wynagrodzenie zasądzone przez sąd karny też jest oskładkowane

Od odszkodowania zasądzonego tytułem naprawienia szkody, które stanowi przychód pracownika z tytułu stosunku pracy, należy zapłacić składki – decyzja ZUS z 28.08.2020 r. (WPI/200000/43/656/2020).

Spółka Y w całości przejęła wszystkie prawa i obowiązki zakładu pracy X. Zapadł wyrok, który dotyczył zapłaty zaległego wynagrodzenia za godziny nadliczbowe dla byłej pracownicy, zatrudnionej w przedsiębiorstwie X, jeszcze przed jego wniesieniem do Y. Okoliczności były jednak specyficzne. Pracownica została powołana na oskarżyciela posiłkowego w sprawie dwóch innych pracowników, na rzecz których sąd zasądził od pracodawcy kwotę tytułem wynagrodzenia. Nie składała pozwu, ale jak wynikło z zeznań, była poszkodowana w tym samym zakresie. Oskarżyciel publiczny wszczął postępowanie na jej rzecz. Sąd rejonowy – wydział karny – zasądził kwotę tytułem naprawienia szkody wraz z odsetkami oraz nawiązkę. Działanie X zostało przez sąd uznane jako złośliwie i uporczywe naruszanie wynikającego ze stosunku pracy prawa pracownicy, poprzez przekraczanie tygodniowego limitu czasu pracy, niezapewnienie odpowiedniego dobowego i tygodniowego odpoczynku od pracy, niewypłacenie wynagrodzenia za przepracowane godziny nadliczbowe oraz niezasadne dokonywanie potrąceń z wynagrodzenia za pracę.

Zasądzone odszkodowanie miało swoje źródło w istniejącym w przeszłości stosunku pracy i było przychodem, jaki uzyskałaby ona za swoją pracę, gdyby pracodawca wypłacił je w terminie. Spółka Y wykonała wyrok. Kwota odszkodowania została oskładkowana, natomiast odsetki i nawiązka nie. Powstała wątpliwość, czy prawidłowo oskładkowano odszkodowanie.

Stanowisko ZUS: Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu updof z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych (art. 18 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9 usus oraz § 1 rozporządzenia składkowego).

Rozporządzenie w § 2 ust. 1 zawiera katalog przychodów niestanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników. Wyłączenia stanowią wyjątek, dlatego przepisy te muszą być interpretowane ściśle, bez stosowania wykładni rozszerzającej. Katalog jest zamknięty i nie zawiera wypłaconego na podstawie wyroku sądu odszkodowania zasądzonego tytułem naprawienia szkody za utracone korzyści (zaległe wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nieuzasadnione potrącenia z wynagrodzenia).

Co prawda w myśl § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia składkowego podstawy wymiaru składek nie stanowią odprawy, odszkodowania i rekompensaty wypłacane pracownikom z tytułu wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy, w tym z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie pracodawcy, nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę lub rozwiązania jej bez wypowiedzenia, skrócenia okresu jej wypowiedzenia, niewydania w terminie lub wydania niewłaściwego świadectwa pracy, ale przepis ten nie będzie miał zastosowania. Roszczenia oskarżyciela publicznego, który wszczął postępowanie sądowe w sprawie naprawienia szkody – odszkodowania dla pracownicy – dotyczą bowiem jej zaległego wynagrodzenia ze stosunku pracy. Zasądzone naprawienie szkody ma swoje źródło w istniejącym w przeszłości stosunku pracy i jest przychodem. Wypłacone odszkodowanie nie spełnia więc przesłanek § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia składkowego. Stanowi zatem podstawę wymiaru składek społecznych.

Szczepienia na grypę a obowiązki wobec ZUS

Pracodawca nie musi płacić składek od udostępnionej pracownikom szczepionki, jeśli pracują w narażeniu na zakażenie wirusem i w związku z tym świadczenie to nie jest dla nich przychodem z pracy w rozumieniu przepisów updof – decyzja ZUS z 29.09.2020 r. (WPI/200000/43/655/2020).

Spółka prowadząca sieć piekarni zamierza sfinansować pracownikom szczepienia przeciwko grypie. Decyzja ta spowodowana jest znaczącym ryzykiem wzrostu zachorowań na grypę w okresie jesienno-zimowym. Pracownicy, którzy świadczą pracę w handlu detalicznym, są narażeni na zarażenie z uwagi na stały kontakt z klientami.

W ocenie spółki szczepienia stanowią jeden z podstawowych czynników ograniczających absencję chorobową pracowników spowodowaną grypą, co pozwala na utrzymanie płynnej pracy spółki. Dodatkowo chciałaby ona zabezpieczyć pracowników przez zakażeniem SARS-CoV-2, a zgodnie z rekomendacją lekarzy i opinią GIS szczepienia przeciw grypie mogą zabezpieczać przed zakażeniem lub łagodzić przebieg infekcji powodowanej koronawirusem.

Szczepienia byłyby oferowane wszystkim pracownikom. Takie świadczenia nie są uregulowane w przepisach wewnątrzzakładowych, gdyż obecna sytuacja epidemiczna w Polsce jest niestandardowa i wyjątkowa, trudno zatem ocenić, czy takie same rekomendacje będą obowiązywały w kolejnych latach. Koszty szczepień w całości poniesie pracodawca.

Czy świadczenie na rzecz pracowników w postaci kosztu szczepionki przeciwko grypie będzie stanowiło podstawę naliczenia składek?

Stanowisko ZUS: Podstawę wymiaru składek emerytalnej i rentowych pracowników stanowi przychód w rozumieniu updof z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych (art. 18 ust. 1 i 2 w zw. z art. 4 pkt 9 usus). Do ustalenia podstawy wymiaru składek zdrowotnych pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek emerytalnej i rentowych tych osób (art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej).

Jeśli wartość świadczeń w postaci szczepień przeciwko grypie nie będzie przychodem ze stosunku pracy, to nie będzie również stanowić podstawy wymiaru składek społecznych i zdrowotnej.

Komentarz: To, że wartość szczepionki nie jest przychodem ze stosunku pracy, potwierdziła KIS w interpretacji z 13.10.2020 r. (0112-KDIL2-1.4011.569.2020.3.DJ). Dotyczyła ona jednak specyficznego przypadku – urzędników samorządowych, którzy przez codzienny kontakt z klientami zewnętrznymi także są narażeni w środowisku pracy na działanie czynników chorobotwórczych związanych z zakażeniem wirusem grypy. KIS stwierdziła, że jeżeli na pracodawcy ciąży – zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa – obowiązek zapewnienia pracownikom, wykonującym pracę w warunkach narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych, ochrony przez zastosowanie szczepień ochronnych przeciwko grypie, to wartość tych szczepień, finansowana przez pracodawcę, nie będzie dla pracowników przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 updof.

Taki obowiązek wynika z rozporządzenia RM w sprawie wykazu rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności, wydanego na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 20 ust. 4 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi, w którym określono m.in., że przy wykonywaniu pracy w urzędach zalecane jest także szczepienie przeciw grypie.

Zalecenie szczepień, wynikające z przepisów ww. rozporządzenia, obejmuje głównie osoby, które są narażone na zakażenia w trakcie wykonywania czynności służbowych, m.in. policjantów i urzędników. W przypadku gdy powszechnie obowiązujące przepisy prawa, dotyczące w szczególności bhp (w tym profilaktycznej opieki zdrowotnej niezbędnej z uwagi na warunki pracy) lub zalecanych szczepień ochronnych, nie nakładają na pracodawcę obowiązku poniesienia kosztów przeprowadzenia szczepień ochronnych, sfinansowanie szczepień skutkuje powstaniem u pracowników przychodu, który podlega opodatkowaniu. Potwierdził to MF w odpowiedzi z 16.10.2020 r. na interpelację poselską (nr 11341), zapowiadając wydanie rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku od tego rodzaju świadczeń.

Zaniechanie poboru podatku nie oznacza jednak wyłączenia wartości szczepionki przeciwko grypie z oskładkowania. W opisanym przypadku kwestia ta nie została jednak ostatecznie przesądzona. Spółka zwróciła się bowiem o wydanie interpretacji indywidualnej we własnej sprawie. Być może KIS uzna, że szczepienia przeciwko grypie nie powinny stanowić przychodu pracowników.

Jubileusz jubileuszowi nie równy

Bonusy z okazji rocznicy działania firmy są oskładkowane. Inaczej byłoby, gdyby to pracownik świętował jubileusz swojej aktywności zawodowej – decyzja ZUS z 4.09.2020 r. (WPI/200000/43/628/2020).

Zgromadzenie wspólników spółki z o.o. podjęło uchwałę o wypłacie nagrody jubileuszowej z okazji 30-lecia firmy. Będzie przysługiwała członkom zarządu, którzy są jednocześnie pracownikami, z tytułu jubileuszu firmy, bez związku ze stażem ich pracy.

Czy nagroda w takiej formie powinna być wliczana do podstawy wymiaru składek społecznych i zdrowotnej?

Stanowisko ZUS: Rozporządzenie składkowe zawiera w § 2 ust. 1 katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułu stosunku pracy. Wśród nich nie ma świadczeń pieniężnych (nagród jubileuszowych) wypłacanych pracownikom z okazji jubileuszu firmy.

Par. 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia składkowego przewiduje możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek nagród jubileuszowych (gratyfikacji), które według zasad określających warunki ich przyznawania przysługują pracownikowi nie częściej niż co 5 lat. Warunkiem jest periodyczne, nie częstsze niż co 5 lat nabywanie przez pracownika prawa do ich uzyskania na podstawie wewnętrznych przepisów obowiązujących u pracodawcy. Podstawą zwolnienia ze składek świadczenia pieniężnego wypłacanego pracownikowi z tytułu jego stażu pracy jest wyłącznie fakt przepracowania określonej liczby lat.

Nagrody jubileuszowe z okazji 30-lecia firmy, które zostaną wypłacone na podstawie uchwały wyłącznie pracownikom pełniącym funkcje członków zarządu, nie mogą podlegać wyłączeniu z oskładkowania na mocy ww. regulacji. Będą stanowiły podstawę wymiaru składek społecznych i zdrowotnej z tytułu stosunku pracy.