Wynagrodzenie i benefity dla członków rady nadzorczej – kiedy trzeba zapłacić PIT i składki

Rada nadzorcza (RN) to organ sprawujący czynności nadzoru nad działalnością podmiotów, w których działa, np. spółek kapitałowych, przedsiębiorstw państwowych, spółdzielni, fundacji czy stowarzyszeń. Odgrywa ważną rolę w ładzie korporacyjnym, dbając o transparentność i bezpieczeństwo prawne. Zwykle składa się z co najmniej trzech członków, standardowo powoływanych do pełnienia funkcji na mocy uchwały, np. zgromadzenia wspólników czy akcjonariuszy, choć niekiedy zatrudnianych dodatkowo na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. zlecenia.

Członek RN wykonuje swoje zadania za wynagrodzeniem bądź bezpłatnie. Jednak zawsze przepisy ustrojowe gwarantują mu diety i zwrot kosztów podróży odbywanych na posiedzenia gremium, jego komisji, komitetów lub innych zespołów roboczych.

W artykule przedstawiono zasady opodatkowania i oskładkowania świadczeń przekazywanych członkowi RN, którego z podmiotem zatrudniającym łączy jedynie stosunek organizacyjny powołania.

Zaliczki na PIT…

Przychody otrzymywane przez osoby należące m.in. do składu zarządów, RN, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (niezależnie od sposobu ich powoływania) są zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 updof).

Organy podatkowe podkreślają, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tym samym, za przychód członka RN z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także inne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka RN, niezależnie od sposobu powołania (interpretacja KIS z 4.02.2026 r., 0112-KDIL2-1.4011.1029.2025.2.KF).

Jeśli takie przychody uzyskuje polski rezydent, to w myśl art. 41 ust. 1 updof są one opodatkowane na zasadach ogólnych, według skali podatkowej, a wypłacająca je spółka (spółdzielnia czy fundacja) jako płatnik pobiera od nich co miesiąc 12-proc. zaliczkę na PIT (na wniosek podatnika stosuje stawkę 32%). Jeżeli podatnik złoży stosowny wniosek, np. oświadczenie PIT-2 (wypełniona część C), płatnik obniża zaliczkę o kwotę zmniejszającą podatek – pełną (300 zł miesięcznie) lub częściową (150 zł lub 100 zł) – art. 31b ust. 1–4 updof.

Przychody będące podstawą obliczenia zaliczki płatnik pomniejsza wcześniej ewentualnie o składki emerytalną i rentowe finansowane przez ubezpieczonego oraz o koszty uzyskania przychodów. Te ostatnie wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy – 3000 zł. Jeśli członek RN tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, maksymalne roczne koszty uzyskania wynoszą 4500 zł (art. 22 ust. 9 pkt 5, ust. 2 pkt 1 i 2 updof).

Członek RN ma prawo (art. 41 ust. 1b updof) złożyć wniosek (na „zwykłym” piśmie, elektronicznie albo w inny sposób wskazany przez płatnika, np. za pośrednictwem jego systemu kadrowo-płacowego) o niestosowanie miesięcznych kosztów uzyskania przychodów (np. gdy zasiada w kilku radach), by nie przekroczyć rocznego limitu kosztów i nie dopłacać PIT w rozliczeniu rocznym. W takim przypadku najpóźniej od następnego miesiąca płatnik nie pomniejsza przychodu o koszty.

Na wniosek członka RN, przekazany np. na formularzu PIT-2 (wypełniona część I), płatnik nie pobiera z jego przychodów zaliczek na PIT w danym roku kalendarzowym. Taki wniosek może złożyć wyłącznie podatnik przewidujący, że uzyskane przez niego w bieżącym roku kalendarzowym dochody opodatkowane według skali nie przekroczą 30 000 zł. Jeżeli wypłacane przez płatnika członkowi RN dochody przekroczą ten limit, od nadwyżki należy obliczać zaliczki na PIT, bez pomniejszania ich o kwotę zmniejszającą (art. 31c updof).

…albo zryczałtowany podatek

Jeśli członek RN nie jest polskim rezydentem podatkowym, z tytułu dokonywanych mu wypłat (świadczeń) bądź stawianych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych płatnik pobiera zryczałtowany podatek w wysokości 20% przychodu, bez potrącania kosztów uzyskania przychodów (art. 41 ust. 4, art. 29 ust. 1 pkt 1 updof)[2], chyba że właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (zawarta przez Polskę z krajem miejsca zamieszkania członka RN) przewiduje stawkę niższą bądź brak opodatkowania w Polsce i członek RN przedłoży zagraniczny certyfikat rezydencji (bądź kopię certyfikatu) umożliwiający jej zastosowanie.

Członek RN opodatkowany w trakcie roku kalendarzowego 20-proc. ryczałtem, który wylegitymował się zagranicznym certyfikatem rezydencji państwa UE, EOG lub Szwajcarii, może w zeznaniu za dany rok podatkowy opodatkować swoje przychody osiągnięte w Polsce na zasadach ogólnych (zapłacić ostatecznie podatek od dochodu, a nie od przychodu, a więc z uwzględnieniem przysługujących kosztów i odliczeń podatkowych). Pobrany ryczałt traktuje się wówczas na równi z odprowadzoną zaliczką na PIT (art. 29 ust. 4 updof).

Członek RN, który dostanie do dyspozycji świadczenie niepieniężne, ma obowiązek wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki na PIT lub należnego zryczałtowanego podatku przed udostępnieniem świadczenia (art. 41 ust. 7 updof).

Deklaracje i informacje

Do końca stycznia następnego roku kalendarzowego płatnik przekazuje zbiorcze deklaracje roczne PIT-4R oraz PIT-8AR z wykazanymi odpowiednio zaliczkami na PIT i zryczałtowanym podatkiem dochodowym pobranymi m.in. od przychodów członka RN. Deklaracje składa do US właściwego dla swojej siedziby (art. 42 ust. 1a updof).

Płatnik ma też obowiązek dostarczenia imiennej informacji PIT-11 o wysokości dochodu uzyskanego w danym roku przez członka RN będącego polskim rezydentem:

• do końca stycznia następnego roku kalendarzowego – US właściwemu dla miejsca zamieszkania podatnika,
• do końca lutego następnego roku kalendarzowego – podatnikowi.

Informację IFT-1R, dotyczącą członka RN niebędącego polskim rezydentem (ograniczony obowiązek podatkowy), wysyła z kolei (art. 42 ust. 2 i 6 oraz art. 42g ust. 1 updof):

• do końca stycznia następnego roku kalendarzowego – US właściwemu ds. opodatkowania osób zagranicznych,
• do końca lutego następnego roku kalendarzowego – podatnikowi.

Na sporządzony na piśmie wniosek podatnika nierezydenta płatnik jest zobowiązany przesłać informację IFT-1 w ciągu 14 dni – podatnikowi oraz US właściwemu ds. opodatkowania osób zagranicznych (art. 42 ust. 4 updof).

W razie zaprzestania prowadzenia działalności przed upływem ww. terminów na złożenie informacji, płatnik musi przesłać ją niepóźniej niż w dniu zaprzestania działalności (art. 42g ust. 2 updof).

Niektóre dochody/przychody członków RN mogą być objęte zwolnieniem od PIT, o czym będzie mowa w dalszej części artykułu. Spółka nie pobiera wtedy od nich zaliczki na PIT ani zryczałtowanego podatku. Nie wykazuje ich też we wskazanych wyżej informacjach podatkowych.

Ubezpieczenia społeczne

Obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają osoby, które na obszarze Polski są członkami RN wynagradzanymi z tytułu pełnienia funkcji (art. 6 ust. 1 pkt 22 usus). Członkowie RN nie są natomiast objęci ubezpieczeniem wypadkowym ani dobrowolnym chorobowym (art. 11 i art. 12 ust. 2 usus).

Członkowie RN podlegają ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym od dnia powołania do dnia zaprzestania pełnienia tej funkcji, niewcześniej jednak niż od dnia, w którym zaczęli ją wykonywać odpłatnie (art. 13 pkt 17 usus), także w przypadku gdy mają ustalone prawo do emerytury lub renty bądź spełniają warunki do objęcia ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z innych tytułów (art. 9 ust. 4 i 9 usus).

Powyższe oznacza, że obowiązek ubezpieczeń emerytalnego i rentowych dotyczy wszystkich członków RN, którzy pobierają wynagrodzenie z tego tytułu, bez względu na zbieg tytułów do ubezpieczeń oraz fakt pobierania emerytury lub renty (interpretacja ZUS z 2.04.2026 r., DI/200000/43/1346/2026).

Do ubezpieczeń emerytalnego i rentowych nie zgłasza się jednak obcokrajowców zatrudnionych w obcych przedstawicielstwach dyplomatycznych, urzędach konsularnych, misjach, misjach specjalnych lub instytucjach międzynarodowych oraz innych, których pobyt na obszarze Polski nie ma charakteru stałego, chyba że umowy międzynarodowe stanowią inaczej (art. 5 ust. 2 usus).

Podstawą wymiaru składek emerytalnej i rentowych członka RN jest przychód w rozumieniu updof z tytułu pełnienia tej funkcji, obejmujący – jak już o tym była mowa – nie tylko wynagrodzenie za sprawowanie funkcji, lecz także np. diety, zwrot kosztów za podróże i inne benefity mu przekazane (art. 18 ust. 4 pkt 10 usus). Niektóre świadczenia mogą być objęte zwolnieniem od składek przewidzianym w rozporządzeniu składkowym.

Od 1.06.2025 r.[3] za wynagradzanego członka RN, który nie ukończył 55 lat (kobieta) i 60 lat (mężczyzna), odprowadza się też składkę na FP w wysokości 2,45%. Nalicza się ją od wypłat wchodzących do podstawy wymiaru składek emerytalnej i rentowych, bez stosowania limitu 30-krotności, wynoszących – w przeliczeniu na okres miesiąca – co najmniej minimalne wynagrodzenie za pracę. Gdy członek RN otrzymuje przychody również od innych płatników, obowiązek opłacania składki na FP powstaje dopiero wówczas, gdy łączna suma wypłat podlegających składkom emerytalnej i rentowym osiągnie co najmniej kwotę minimalnego wynagrodzenia. Członek RN musi wówczas złożyć każdemu płatnikowi stosowne oświadczenie o osiąganiu przychodów równych minimalnemu wynagrodzeniu lub wyższych od niego[4].

Nie ma natomiast obowiązku opłacania za członka RN składek na FGŚP, bo nie mieści się on w definicji pracownika w rozumieniu ustawy z 13.07.2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (tekst jedn. DzU z 2026 r. poz. 186).

Ubezpieczenie zdrowotne

Obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu – niezależnie od innych źródeł zarobkowych – podlegają „bezumowni” członkowie RN posiadający miejsce zamieszkania na terytorium RP – od dnia powołania do pełnienia funkcji do dnia zaprzestania jej sprawowania (art. 66 ust. 1 pkt 35 oraz art. 73 pkt 17 ustawy zdrowotnej). Nie ma przy tym znaczenia, czy pobierają wynagrodzenie za zasiadanie w radzie, czy też nie. Gdy nie otrzymują wynagrodzenia, a mają w Polsce miejsce zamieszkania, i tak trzeba ich zgłosić do ubezpieczenia zdrowotnego.

Podstawę wymiaru składki zdrowotnej stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście z tytułu zasiadania w RN, bez względu na sposób powołania, ewentualnie pomniejszony o składki emerytalną i rentowe potrącone w danym miesiącu przez płatnika ze środków ubezpieczonego (art. 81 ust. 1 i 6 ustawy zdrowotnej). Jeżeli członek RN nie uzyskuje takiego przychodu, to składka zdrowotna nie jest pobierana, ale ma on prawo do ubezpieczenia zdrowotnego.

Za cudzoziemca powołanego w Polsce do RN odprowadza się obligatoryjne składki zdrowotne, jeżeli dodatkowo spełnia on jedną z przesłanek z art. 3 ust. 1 ustawy zdrowotnej albo, gdy tak stanowi umowa dwustronna o zabezpieczeniu społecznym, zawarta przez Polskę z krajem (interpretacja NFZ z 28.06.2023 r., NFZ-BP.5202.65.2023). W myśl przywołanego przepisu obcokrajowiec podlega ubezpieczeniu zdrowotnemu z danego tytułu, pod warunkiem że legitymuje się obywatelstwem:

• państwa członkowskiego UE, EFTA lub Zjednoczonego Królestwa albo
• innego kraju oraz na terytorium RP przebywa na podstawie: wizy w celu wykonywania pracy, zezwolenia na pobyt czasowy (z wyjątkiem tego na krótkotrwały pobyt z art. 181 ust. 1 ustawy z 12.12.2013 r. o cudzoziemcach, tekst jedn. DzU z 2025 r. poz. 1079), zezwolenia na pobyt stały, zezwolenia na pobyt rezydenta długoterminowego UE, zgody na pobyt ze względów humanitarnych, zgody na pobyt tolerowany, wizy wydanej w celu przyjazdu ze względów humanitarnych, z uwagi na interes państwa lub zobowiązania międzynarodowe.

Aby zatem np. Armeńczyk czy Gruzin został objęty ubezpieczeniem zdrowotnym z racji zasiadania w RN, musi łącznie spełnić poniższe warunki:

• mieć odpowiednie dokumenty pobytowe,
• posiadać miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Szkopuł w tym, że do wymogu „posiadania miejsca zamieszkania na terytorium RP” NFZ podchodzi rygorystycznie – nie w ujęciu podatkowym (jako posiadanie statusu rezydenta), lecz w ujęciu cywilistycznym – miejsce zamieszkania to miejscowość, w której dana osoba przebywa z zamiarem stałego pobytu (art. 25 Kc). W efekcie uznaje, że cudzoziemiec, który przebywa w Polsce przez pewien czas (np. kilka miesięcy), a za granicą ma stałe miejsce pobytu i rodzinę, nie posiada w Polsce miejsca zamieszkania (por. interpretacje NFZ z 5.07.2022 r., BP.5132.257.2022, i 12.02.2024 r., NFZ-BP.5202.7.2024). To restrykcyjne podejście zamyka wielu cudzoziemcom dostęp do publicznej służby zdrowia. Nie mogą też oni przystąpić do dobrowolnego ubezpieczenia zdrowotnego w NFZ, bo prawo do tego mają wyłącznie osoby posiadające miejsce zamieszkania we Polsce.

Zwrot kosztów dojazdów na posiedzenia RN

Do obowiązków członków RN należy uczestnictwo w posiedzeniach rad, ich komisji czy komitetów, które często odbywają się w miejscowościach oddalonych od miejsca zamieszkania. Dlatego podmioty zatrudniające wypłacają im na podstawie przepisów (np. art. 222(1) i art. 392 Ksh) diety na zwiększone koszty wyżywienia oraz zwracają inne wydatki z tym związane, np. transportu, zakwaterowania i wyżywienia. Świadczenia te trzeba kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, podlegające PIT. Ustalenia wymaga, czy są one objęte zwolnieniem podatkowym i składkowym.

W myśl updof wolne od podatku dochodowego pozostają diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem, jeśli łącznie spełniają poniższe warunki (art. 21 ust. 1 pkt 16 oraz ust. 13 i 15c updof):

• nie przekraczają limitów z odrębnych ustaw lub z rozporządzenia MPiPS z 29.01.2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 2190; dalej rps);
• zostały poniesione:
  • w celu osiągnięcia przychodów lub realizacji zadań organizacji i jednostek działających na mocy odrębnych ustaw,
  • przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 updof, w związku z wykonywaniem tych funkcji;
• nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów;
• nie zostały wypłacone kierowcy z racji wykonywania międzynarodowych przewozów drogowych na podstawie stosunku pracy lub umowy zlecenia.

Do podstawy wymiaru składek społecznych nie wlicza się z kolei diet i innych należności z tytułu podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w rps – zasada ta ma przy tym odpowiednie zastosowanie do wynagradzanych członków RN (§ 2 ust. 1 pkt 15 i § 5 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia składkowego).

Ocena tego, czy diety i inne refundacje delegacyjne otrzymywane przez członka RN są nieopodatkowane i nieoskładkowane, zależy od rozstrzygnięcia, jak rozumieć pojęcie „podróży” takiej osoby.

Szkopuł w tym, że nie zostało ono zdefiniowane – ani w przepisach podatkowych, ani w ubezpieczeniowych. W świetle wyroku SN z 15.01.2019 r. (II UK 474/17): Podróż służbowa członka RN powinna być (…) identyfikowana z uwzględnieniem zabiegów adaptacyjnych. (…) Nie można uznać za poprawną takiej wykładni, która nie uwzględniając specyfiki wykonywania czynności nadzorczych w spółce, prowadzi do ustalenia, że podróż służbowa członka RN musi spełniać w identyczny sposób wszystkie cechy, które charakteryzują odbywanie pracowniczych podróży służbowych.

Również w świetle interpretacji KIS podróż członka RN nie oznacza tego samego, co podróż służbowa. Za „podróż” uznaje się przebycie drogi do jakiegoś odległego miejsca, bez dookreślenia tego pojęcia przez takie elementy, jak czas odbywania, częstotliwość, czy też przez zdefiniowanie kierunku podróży. W efekcie podróżą w przypadku członków RN jest także dojazd na posiedzenia rady (komisji, komitetu) z miejscowości ich zamieszkania do miejscowości siedziby osoby prawnej, jeśli tam odbywa się posiedzenie, albo do innej, gdy posiedzenie zorganizowano poza siedzibą osoby prawnej (pismo KIS z 18.11.2025 r., 0112-KDWL.4011.117.2025.2.DK).

Dlatego, jeśli wypłacane członkom RN diety i zwroty innych wydatków związanych z ich podróżami na posiedzenia tego gremium, np. na dojazdy (bilety komunikacji miejskiej, bilety kolejowe, lotnicze, usługi taxi, koszty podróży własnym samochodem), wyżywienie i zakwaterowanie mieszczą się w limitach z rps, to są objęte zwolnieniem z PIT (interpretacje KIS z 4.02.2026 r., 0112-KDIL2-1.4011.1029.2025.2.KF, 10.03.2025 r., 0112-KDIL2-1.4011.921.2024.2.TR, i 26.04.2024 r., 0114-KDIP3-2.4011.1121.2023.4.JK3).

Świadczenia takie nie wchodzą też do podstawy wymiaru składek społecznych i zdrowotnej ustalanych za członków RN, którzy są wynagradzani z tytułu pełnienia funkcji (interpretacje ZUS z 23.05.2024 r., DI/200000/43/500/2024, i 14.01.2026 r., DI/200000/43/1237/2025).

W najnowszych interpretacjach ZUS uznaje, że członek RN nieotrzymujący wynagrodzenia za pełnienie funkcji podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu wypłacanych mu bądź stawianych do dyspozycji innych przychodów, w tym diet i refundacji kosztów przejazdów, noclegów i wyżywienia związanych z podróżami na posiedzenia RN spółki, odbywane poza jego miejscem zamieszkania. Składkę zdrowotną trzeba wówczas zapłacić, nawet jeśli zwroty mieszczą się w limitach z rps (np. interpretacja ZUS z 12.01.2026 r., DI/100000/43/1292/2025, i przywołana wyżej z 14.01.2026 r.).

ZUS zajął tak rygorystyczne stanowisko, bo wyłączenia z podstawy wymiaru składek społecznych mają zastosowanie tylko do wynagradzanych członków RN (§ 5 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia składkowego). Podzielił przez to członków RN na dwie grupy:

• wynagradzanych z racji sprawowania funkcji (podlegających ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym), którzy mogą korzystać ze zwolnień z podstawy wymiaru składek społecznych określonych w rozporządzeniu składkowym i tym samym ze zwolnienia ze składki zdrowotnej,
• nieotrzymujących wynagrodzenia z racji sprawowania funkcji (niepodlegających ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym), którzy nie korzystają z ww. zwolnień, co powoduje konieczność zapłaty składki zdrowotnej od innych przychodów (o ile mają oni w Polsce miejsce zamieszkania).

Pokrycie kosztów spotkań biznesowych

Niekiedy pełnienie funkcji członka RN wymaga odbywania spotkań biznesowych o charakterze wewnętrznym (np. z zarządem, pracownikami spółki) albo zewnętrznym (np. z ekspertami, by uzyskać niezależną opinię o sytuacji finansowej podmiotu). Fiskus uznał, że pokrycie kosztów tych spotkań przez spółkę (w tym kosztów wyżywienia, przejazdów i noclegów) nie powoduje powstania przychodu po stronie członków RN. Kontakty biznesowe należą bowiem do ich powinności, leżą w interesie spółki i nie przysparzają członkom RN korzyści majątkowych (por. przywołana interpretacja KIS z 26.04.2024 r.).

W tej samej interpretacji KIS wskazała, że do przychodów członków RN nie kwalifikuje się ogólnych kosztów funkcjonowania tego organu, które sfinansował podmiot zatrudniający. Chodzi o wydatki na organizację posiedzeń RN, najem sali konferencyjnej, materiały biurowe, tłumaczenia dokumentów i wysyłkę korespondencji, artykuły spożywcze (kawa, herbata, słodycze), zestawy obiadowe.

Opisywane świadczenia nie będą też wchodzić do podstawy wymiaru składek społecznych i zdrowotnej.

Wyjazdy turystyczno-integracyjne

Z interpretacji KIS z 18.11.2024 r. (0113-KDIPT2-3.4011.568.2024.2.GG) wynika, że za przychód członków RN z działalności wykonywanej osobiście należy również uznać sfinansowanie kosztów wyjazdu turystyczno-integracyjnego, w którym wzięli oni udział.

W sprawie, którą rozpatrywała KIS, w wyjeździe – oprócz członków RN spółdzielni – uczestniczyli jej zarząd i spółdzielcy. Udział był dobrowolny, ale ze względu na transport lotniczy, ograniczenia wielkości bagażu i limitowaną liczbę miejsc hotelowych propozycja wyjazdu była adresowana do wąskiego kręgu odbiorców. Dla każdego uczestnika można było ustalić indywidualny koszt wyprawy. KIS uznała, że w związku z dofinansowaniem wyjazdu turystyczno-integracyjnego powstanie po stronie członka RN przychód z nieodpłatnie otrzymanych świadczeń podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. A to skutkuje obowiązkiem pobrania zaliczek na PIT (również składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne).

Finansowanie szkoleń

Do obowiązków członków RN należy zdobywanie i uzupełnienie specjalistycznej wiedzy, co jest warunkiem przygotowania do pełnienia przez nich funkcji i prawidłowego wykonywania zadań. Przepisy prawa nakładają na nich obowiązek doskonalenia zawodowego (np. art. 22aa ust. 1 Prawa bankowego z 29.08.1997 r., tekst jedn. DzU z 2026 r. poz. 38, oraz art. 387(1) Ksh), a jednocześnie zobowiązują podmioty zatrudniające do wydatkowania środków na ten cel (np. art. 22aa ust. 8 Prawa bankowego).

Z tych też powodów dopłaty do szkoleń członków RN czy innych form ich nauki, w których muszą oni brać udział, nie są uważane za przychód z działalności wykonywanej osobiście. Potwierdzając taką wykładnię, organy podatkowe powołują się na wyrok TK z 8.07.2014 r. (K 7/13), wedle którego przekazane pracownikowi nieodpłatne świadczenie rodzi przychód ze stosunku pracy, pod warunkiem że:

• zostało spełnione za zgodą pracownika, który skorzystał z niego w pełni dobrowolnie,
• leży w interesie zatrudnionego (a nie w interesie pracodawcy), przynosząc mu korzyść w postaci zwiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• korzyść da się zmierzyć i przypisać indywidualnej osobie (nie jest ogólnie dostępna).

W uzasadnieniu do tego wyroku TK zastrzegł, że powyższe odnosi się do wszystkich przychodów w rozumieniu art. 11 updof.

Pokrycie kosztów obowiązkowych szkoleń dla członka RN fiskus poczytuje właśnie za świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy, a nie prywatny, a ponadto finansowanie szkoleń w tym przypadku stanowi realizację Prawa bankowego (interpretacje KIS z 24.09.2025 r., 0112-KDWL.4011.92.2025.1.AP, i 13.08.2025 r., 0115-KDIT2.4011.351.2025.1.MM). KIS tłumaczy, że nie są one przychodem z działalności wykonywanej osobiście oraz nie pociągają za sobą konieczności poboru i zapłaty zaliczek na PIT. W interpretacji KIS z 26.04.2024 r. (0114-KDIP3-2.4011.1121.2023.4.JK3) czytamy: gdy członek RN obowiązkowo odbywa szkolenie czy kurs, które leżą w interesie spółki, z których sam podatnik nie skorzystałby i nie zapłacił – nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu. W efekcie u członków RN nie powstanie przychód z tytułu uczestnictwa w szkoleniach, których koszt poniesiony jest przez spółkę.

W konsekwencji wartość takich świadczeń nie wchodzi także do podstawy wymiaru składek społecznych ani zdrowotnej.

W ten sam sposób traktowane są również wyjazdy szkoleniowo-integracyjne członków RN. KIS uznała, że wartość tych świadczeń, na które składają się koszty organizacji wyjazdu przez biuro podróży, przejazdu (autokar, samolot), wyżywienia i usług hotelowych, a także dodatkowe atrakcje o charakterze integracyjnym (np. teatr, koncert, zwiedzanie zabytków lub muzeów, impreza integracyjna), nie stanowi przychodu z działalności wykonywanej osobiście (pisma z 18.12.2025 r., 0115-KDIT1.4011.845.2025.1.DB, 22.07.2025 r., 0113-KDIPT2-3.4011.475.2025.1.MS, i 18.06.2025 r., 0114-KDIP3-1.4011.383.2025.3.MZ).

W przywołanej interpretacji z 24.09.2025 r. KIS zastrzegła jednak, że inaczej należy traktować finansowanie szkoleń prywatnych, leżących w interesie członka RN. Przykładem są dopłaty do czesnego za studia niezwiązane z profilem działania spółki, o jakie ubiega się członek RN. Jak czytamy w przywołanym piśmie, co do zasady świadczenie na podnoszenie kwalifikacji powinno zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu PIT. Udział członka RN w szkoleniu nastawiony jest na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności. Otrzymuje w ten sposób konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie wydatku na szkolenie przez spółkę – musiałby ponieść taki koszt z własnych środków.

Taki benefit stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście. Nie jest on objęty zwolnieniem od PIT przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 90 updof – dla świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Jest ono bowiem adresowane wyłącznie do pracowników.

Członkowi RN (ale tylko wynagradzanemu z tytułu pełnienia tej funkcji) przysługuje natomiast ulga składkowa z § 2 ust. 1 pkt 29 rozporządzenia składkowego, obejmująca świadczenia przyznane zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika (z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy), przysługujących pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Wskazane wyłączenie ma bowiem odpowiednie zastosowanie do członków RN (§ 5 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia składkowego).

Składka OC

KIS potwierdza, że wpłaty dokonane przez podmiot zatrudniający na polisę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) za szkody wyrządzone osobom trzecim przez działanie bądź zaniechanie członka RN nie stanowią dla niego przychodu, jeżeli:

• umowa ubezpieczenia ma charakter grupowy, bezimienny, obejmuje wszystkie osoby, które w okresie trwania ubezpieczenia są członkami organów spółki,
• liczba ubezpieczonych podczas trwania polisy może ulegać zmianie,
• ochrona obejmuje nie tylko obecnych, lecz także byłych i przyszłych członków organów (ewentualnie inne osoby wskazane w polisie),
• składka jest ustalana ryczałtowo, w stałej kwocie, umowa nie przewiduje podziału kosztów na poszczególne osoby objęte ubezpieczeniem.

W interpretacji z 11.12.2024 r. (0112-KDWL.4011.125.2024.2.TW) KIS wskazała, że w myśl wyroku TK z 8.07.2014 r. opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga wskazania osoby będącej beneficjentem świadczenia. Z powodu otwartego i zmiennego katalogu osób ubezpieczonych nie jest to możliwe. Nie dochodzi więc do powstania przychodu z racji nieodpłatnego świadczenia (tak też np. pisma KIS z 19.03.2026 r., 0112-KDIL2-1.4011.1038.2025.1.TR, 4.06.2025 r., 0114-KDIP3-2.4011.371.2025.2.JK2, i 7.02.2025 r., 0114-KDIP3-2.4011.943.2024.1.JM). Nie ma zatem również obowiązku poboru składek społecznych i zdrowotnej.

Zwolnienie z opłat na rzecz spółdzielni

W interpretacji z 18.02.2026 r. (0114-KDIP3-2.4011.1119.2025.2.JK3) KIS wypowiedziała się na temat uznania za przychód członka RN spółdzielni mieszkaniowej przyznanego mu w statucie spółdzielni zwolnienia z comiesięcznych opłat administracyjnych. Ponosi je każdy członek, a z nich pokrywane są koszty spółdzielni. Wskazywała ona, że członkom RN nie przysługuje wynagrodzenie, a zwolnienie z opłat nie stanowi formy wynagrodzenia. Według spółdzielni nie jest ono przychodem (nieodpłatnym świadczeniem), który podlega opodatkowaniu. Statut nie przewiduje możliwości rezygnacji przez członka RN z tego zwolnienia, nie można zatem uznać, że zostało ono przyznane za jego zgodą (w pełni dobrowolnie).

KIS nie zgodziła się z tym stanowiskiem. Wskazała, że gdyby nie zwolnienie z opłat, członkowie RN musieliby ponieść wydatek z własnych środków. Uzyskali więc korzyść, która prowadzi do zaoszczędzenia wydatków. Zwolnienie jest dostępne tylko dla nich (i członka zarządu), co oznacza, że dotyczy określonego kręgu osób. Stanowi zatem nieodpłatne świadczenie i skutkuje powstaniem przychodu podlegającego PIT zgodnie z art. 13 pkt 7 updof.

Oddelegowanie członka RN do zarządu a składki ZUS

Zdarza się, że członkowie RN zostają czasowo oddelegowani do pełnienia zadań członka zarządu spółki. Do takiej sytuacji odniósł się ZUS w interpretacji z 18.12.2025 r. (DI/200000/43/1163/2025). Uznał, że od wypłacanego członkowi RN wynagrodzenia za przejściowe (na 3 mies.) delegowanie do wykonywania czynności odwołanego prezesa nie należy się składka zdrowotna. Oddelegowanie nie stanowi bowiem powołania do pełnienia funkcji prezesa.

Delegowany członek RN dostawał wynagrodzenie miesięczne z tytułu „zastępowania” prezesa, nie otrzymywał natomiast wynagrodzenia za udział w RN (jego wypłata była zawieszona). ZUS przypomniał, że w myśl art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy zdrowotnej obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu podlegają m.in. osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania oraz prokurenci, którzy z tego tytułu pobierają wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, niezależnie od kwalifikacji tego przychodu do źródła w rozumieniu updof (z wyłączeniem osób uzyskujących przychody określone w art. 13 pkt 5 lub 6 updof, których roczne wynagrodzenie z tego tytułu nie przekracza 6000 zł). Przepis ten jest podstawą do naliczania składki zdrowotnej od wynagrodzenia wypłacanego powołanym członkom zarządu spółki.

Jednak, jak przyznał ZUS, delegowania członka RN do wykonywania czynności prezesa nie można utożsamiać z aktem powołania go do pełnienia tej funkcji. Zgodnie bowiem z art. 387 § 1 Ksh członek zarządu, prokurent, likwidator, kierownik oddziału lub zakładu oraz zatrudniony w spółce główny księgowy, radca prawny lub adwokat nie może być jednocześnie członkiem RN. ZUS wskazał też, że podczas takiego oddelegowania cały czas trwa ubezpieczenie zdrowotne członka RN, mimo że nie jest opłacana składka. Nadal pozostaje on także objęty z tego tytułu ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi (choć nie otrzymuje wynagrodzenia za zasiadanie w radzie). To, że w takim przypadku z tytułu oddelegowania do zarządu nie należą się też składki społeczne, potwierdzają interpretacje ZUS z 10.07.2024 r. (DI/200000/43/610/2024) i 22.08.2024 r. (DI/200000/43/754/2024).

Trzeba tu dodać, że odmienne stanowisko w zakresie tego, czy delegowany do zarządu członek RN podlega obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, wyrażał NFZ, powołując się na wyrok SN z 6.06.2013 r. (II UK 329/12). Wskazywał na objęcie takiej osoby – na czas wykonywania obowiązków członka zarządu – ubezpieczeniem zdrowotnym na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 35a usus (por. decyzje NFZ z 5.06.2024 r., 19/2024/BP, 14.08.2024 r., 30/2024/BP, i 23.10.2024 r., 37/2024/BP). NFZ podkreślał, że jest to dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne, poza tytułem określonym w art. 66 ust. 1 pkt 35, który dotyczy objęcia ubezpieczeniem członków RN. Ostatecznie jednak zmienił zdanie i w decyzji z 6.05.2025 r. (35/2024/BP) uznał, że członek RN delegowany do zarządu nie podlega z tego tytułu ubezpieczeniu zdrowotnemu, co też potwierdziła centrala ZUS w przywołanej interpretacji z 18.12.2025 r.