Warunki stosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów

Jedną z czynności opodatkowanych VAT jest eksport towarów, czyli – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT – dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium UE przez:

• dostawcę lub na jego rzecz (tzw. eksport bezpośredni) albo
• nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (tzw. eksport pośredni),

jeżeli wywóz towarów poza terytorium UE jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Eksport towarów – zarówno bezpośredni, jak i pośredni – co do zasady podlega opodatkowaniu stawką 0% (art. 41 ust. 4 i 11). Warunkiem jest jednak odpowiednie udokumentowanie wywozu towarów.

Kiedy eksport towarów podlega VAT w Polsce

Dostawa towarów może być uznana za eksport, tylko jeśli jej miejsce – w świetle ustawy o VAT – znajduje się na terytorium Polski. Aby tak było, towary muszą się znajdować na terytorium Polski w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1). Jeżeli warunek ten nie jest spełniony, dostawa nie stanowi eksportu towarów, a w konsekwencji nie korzysta ze stawki 0%, co niekoniecznie oznacza opodatkowanie jej stawką krajową, gdyż może to być niepodlegająca VAT dostawa towarów poza terytorium kraju lub WDT opodatkowana stawką 0%.

Dla zaistnienia eksportu towarów nie jest natomiast konieczne, aby wywożone towary były obejmowane procedurą eksportu w Polsce. Eksportem towarów mogą być również dostawy towarów obejmowane procedurą celną wywozu w innym państwie członkowskim UE (wyrok NSA z 5.02.2014 r., I FSK 75/13).

Przerwy w transporcie towarów wywożonych z Polski mogą powodować, że ich wywóz poza terytorium UE rozpoczyna się na terytorium innych niż Polska państw członkowskich, a w konsekwencji dostawy te nie stanowią eksportu towarów. Jak orzekł NSA w wyroku z 10.02.2017 r. (I FSK 628/15), wywóz (…) towarów z kraju poza obszar UE powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium UE, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport towarów nastąpił z terytorium Polski, a tym samym brak podstaw do stosowania z tego tytułu stawki 0%.

Jeśli wysyłka bądź transport towarów rozpoczynają się na terytorium innego niż Polska państwa UE, ich dostawa nie stanowi eksportu, lecz dostawę towarów poza terytorium kraju (zob. np. wyrok NSA z 18.12.2014 r., I FSK 1967/13). Nie jest ona objęta stawką 0%, bo nie podlega VAT w Polsce, co potwierdza interpretacja KIS z 29.07.2020 r. (0111-KDIB3-3.4012.215.2020.2.PJ): niezależnie od tego, czy w wyniku dostawy, dokonanej przez wnioskodawcę na rzecz podmiotu litewskiego, dojdzie do przemieszczenia towaru, czy też nie, w tym przypadku miejscem dostawy (opodatkowania) będzie terytorium Czech. W konsekwencji transakcja ta będzie podlegała przepisom podatkowym obowiązującym na terenie Czech.

Do eksportu towarów nie dochodzi również, jeżeli z Polski poza terytorium UE są wywożone towary, które mają być tam instalowane lub montowane (z zastrzeżeniem, że nie uznaje się za instalację lub za montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem). Miejsce dostaw tych towarów znajduje się – na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 – na terytorium państw trzecich montażu lub instalacji, a w konsekwencji nie podlegają one VAT w Polsce (nie mogą być zatem objęte stawką 0% jako eksport towarów – zob. np. interpretacje KIS z 30.10.2020 r., 0113-KDIPT1-2.4012.574.2020.2.KW, i IS w Katowicach z 24.06.2016 r., IBPP4/4512-44/16/PK, oraz wyrok WSA w Krakowie z 6.05.2011 r., I SA/Kr 1973/10).

Dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE

Preferencyjna zerowa stawka VAT ma zastosowanie w eksporcie towarów pod warunkiem otrzymania przez podatnika – przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy (w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu towarów) – stosownych dokumentów, tj. w przypadku eksportu:

• bezpośredniego – dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE (art. 41 ust. 6),
• pośredniego – dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu (art. 41 ust. 11).