Ulga sponsoringowa na finansowanie klubów sportowych

Non profit

W art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie (do którego odsyłają przepisy o uldze sponsoringowej) jest mowa o klubie sportowym niedziałającym w celu osiągnięcia zysku. Zwrócił na to uwagę WSA w Poznaniu w wyrokach z 24.01.2024 r. (I SA/Po 757/23 i I SA/Po 758/23, nieprawomocne). Podkreślił, że art. 18 ust. 2 pkt 1 updop odsyła do art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie, a nie do art. 3 ust. 2, który stanowi jedynie, że klub sportowy działa jako osoba prawna.

Sąd zgodził się z KIS, że forma, w jakiej działa klub sportowy (spółka akcyjna lub spółka z o.o.), nie wyklucza możliwości zastosowania ulgi sponsoringowej. Istotne jest, żeby taka spółka nie działała w celu osiągania zysków.

Dlatego WSA (podobnie jak KIS) odmówił prawa do ulgi podatnikowi, który sponsoruje kluby sportowe działające w celu osiągnięcia zysku (w wyrokach chodziło o kluby żużlowe i piłkarskie), a nie kluby non profit, które zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o sporcie mogą otrzymywać dotacje określone w ustawie z 27.08.2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1270), na podstawie uchwały jednostki samorządu terytorialnego.

WSA wyjaśnił, że aby dany podmiot można było określić mianem spółki non profit, czyli niedziałającej w celu osiągania zysku, należy w akcie założycielskim wskazać/wpisać:

• inny niż zarobkowy cel spółki,
• zakaz dzielenia wypracowanego zysku pomiędzy wspólników, członków zarządu, pracowników, radę nadzorczą czy komisję rewizyjną,
• obowiązek przeznaczania zysku na określony umową spółki cel społeczny.

Jak byłoby w przypadku, gdyby sponsor za każdym razem prosił kluby, których statuty przewidują możliwość przeznaczenia zysku na dywidendę dla akcjonariuszy, o oświadczenie, czy klub faktycznie to zrobił? Czy mógłby stosować ulgę wtedy, gdy uzyskałby potwierdzenie, że klub nie przeznaczył zysku na dywidendę? KIS w interpretacjach z 1.06.2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.171.2023.2.KM i 0111-KDIB1-1.4010.173.2023.2.BS) uznała, że takie zapisy w statucie klubu wykluczają możliwość korzystania z ulgi sponsoringowej. Interpretacje zostały uchylone przez WSA w Gliwicach, ale wyroki z 19.03.2024 r. (I SA/GL 1025/23) i 11.04.2024 r. (I SA/Gl 1038/23) są nieprawomocne.

Jak wynika z interpretacji KIS z 26.06.2024 r. (0111-KDIB2-1.4010.130.2024.2.BJ) i 29.05.2024 r. (0112-KDIL2-2.4011.221.2021.2.KP), ulga nie przysługuje na finansowanie działalności: stowarzyszeń działających na podstawie przepisów Prawa o stowarzyszeniach, związków sportowych działających w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń (art. 6 ust. 2 ustawy o sporcie), spółek zarządzających ligami zawodowymi (art. 15 ustawy o sporcie).

Zyski kapitałowe

Z ulgi może korzystać „podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych”, a kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć „kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych”.

W updof, w przeciwieństwie do updop, nie zostało wyodrębnione takie źródło przychodów, mowa jest natomiast o przychodach z kapitałów pieniężnych. KIS w interpretacji z 28.04.2023 r. (0112-KDIL2-2.4011.49.2023.2.AG) stwierdziła, że skoro przychody z pochodnych instrumentów finansowych (transakcji typu forward) są przychodami z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, to podatnik nie może odliczać od tych dochodów, w ramach ulgi sponsoringowej, wynagrodzenia wpłacanego na rzecz klubu sportowego. Podatnik ma prawo odliczać – w ramach ulgi – koszt tego wynagrodzenia (50%) tylko od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem organów podatkowych również koszty, w stosunku do których można skorzystać z ulgi sponsoringowej, powinny być zaliczane do źródła (związane ze źródłem) przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. W przepisie tym nie wskazano, że ww. koszty mogą być przyporządkowane do obu źródeł w jakiejś proporcji – stwierdziła KIS w interpretacji z 2.05.2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.118.2023.2.KW). Dlatego nie zgodziła się ze spółką, że może ona odliczać kwotę stanowiącą 50% kosztów związanych ze źródłem przychodów zyski kapitałowe, a poniesionych na działalność, o której mowa w art. 18ee ust. 1 updop.

Interpretację tę uchylił WSA w Warszawie. W wyroku z 8.11.2023 r. (III SA/Wa 1529/23, nieprawomocny) nie zgodził się z KIS, że koszty, w stosunku do których przysługuje ulga sponsoringowa, powinny być związane ze źródłem przychodów innym niż zyski kapitałowe. Stwierdził, że w przepisach o uldze nie ma ograniczeń co do tego, z jakim źródłem przychodów mają być związane objęte nią koszty.

Tylko sponsoring właściwy

Ulga dotyczy wyłącznie wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów, a zatem poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła (art. 15 ust. 1 updop i art. 22 ust. 1 updof).

Czy warunek ten jest spełniony, gdy wydatek został poniesiony na działalność sportową, kulturalną bądź wspierającą szkolnictwo wyższe i naukę?

Według KIS ulga przysługuje tylko na tzw. sponsoring właściwy, czyli taki, w którym świadczenia są ekwiwalentne. KIS tłumaczy, że umowa sponsoringu może przybrać formę (…) sponsoringu właściwego (wzajemność świadczeń) lub sponsoringu niewłaściwego (który swoim charakterem zbliżony jest do darowizny, gdyż zawiera się w jednostronnym zobowiązaniu się sponsora do finansowania sponsorowanego).

O sponsoringu właściwym można mówić, gdy umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym. Jest to w istocie – według KIS – odpłatne nabycie usług reklamowych. W takiej sytuacji koszty sponsoringu właściwego stanowią w całości koszty uzyskania przychodów sponsora. KIS uważa natomiast, że jeżeli sponsor nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od podmiotu sponsorowanego, to poniesione przez niego wydatki mają charakter darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy). Darowizn i wszelkiego rodzaju ofiar nie uważa się co do zasady za koszty uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 14 updop i art. 23 ust. 1 pkt 11 updof).

Oznacza to w praktyce, że do kosztów mogą być zaliczone jedynie wydatki stanowiące ekwiwalent za uzyskany towar czy usługę – wyjaśniła KIS w interpretacjach z 19.01.2024 r. (0111-KDIB2-1.4010.511.2023.1.AS), 1.09.2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.397.2023.1.AZ), 4.07.2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.207.2023.2.MF) i 28.04.2023 r. (0112-KDIL2-2.4011.49.2023.2.AG).

Możliwa jest również sytuacja, gdy umowa sponsoringu przewiduje co prawda obustronne świadczenia sponsora i sponsorowanego, jednak nie są one ekwiwalentne. Wydatki na sponsoring są wówczas kosztami uzyskania przychodów tylko do wysokości wartości usług reklamowych świadczonych przez sponsorowanego. W pozostałej części powinny być traktowane jak darowizna – stwierdziła KIS.

W związku z tym za konieczne uważa, aby strony sformułowały w umowie w sposób szczegółowy wzajemne prawa i obowiązki. Przede wszystkim przedmiotowa umowa musi być umową o świadczenie wzajemne tego typu, że sponsor zobowiąże się do finansowego lub rzeczowego wsparcia sponsorowanego, a sponsorowany zobowiąże się do podjęcia działań popularyzujących przedsiębiorcę (np. reklamowania nazwy sponsora, logo czy prowadzonej przez niego działalności). W szczególności istotne jest, aby w sposób jak najbardziej precyzyjny zostały określone wzajemne świadczenia stron oraz jeżeli jest to możliwe, wartość tych świadczeń. (…) Tylko takie ukształtowanie w umowie obowiązków sponsorowanego daje podatnikowi korzyści, które pozwalają stwierdzić związek przyczynowo-skutkowy z przychodem, a tym samym możliwość zaliczenia wydatku poniesionego na sponsoring do kosztów uzyskania przychodów.

Na co wydano środki

Samo przekazanie środków na rzecz klubu sportowego nie wypełnia przesłanek do skorzystania z ulgi sponsoringowej – zaznaczyła KIS w interpretacji z 21.08.2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.286.2023.2.ANK).

Podkreśliła, że finansowanie klubu sportowego musi być ukierunkowane wyłącznie na realizację celów wskazanych w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie. Jeżeli w umowach sponsoringu z klubami nie ma postanowień odnośnie do przeznaczania wypłacanych im środków, a sama spółka (sponsor) nie ma pewności, na co zostaną one wydane, to – według KIS – ulga nie przysługuje.

Z interpretacji KIS z 28.11.2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.524.2023.2.JG) wynika, że w ramach ulgi sponsoringowej nie można odliczyć wydatków w tej części, w jakiej sponsorowany klub sportowy przeznacza je na wynajem mieszkania dla zawodników, których miejsce zamieszkania jest znacznie oddalone od siedziby klubu oraz miejsca odbywania treningów. Nie sposób uznać, że sfinansowanie tych kosztów wpłynie na poprawę warunków uprawiania sportu przez członków klubu sportowego i zwiększy dostępność społeczności lokalnej do działalności sportowej prowadzonej przez ten klub – stwierdziła KIS.

Natomiast w interpretacji z 13.10.2022 r. (0114-KDIP2-2.4010.40.2022.2.KW) KIS przyznała, że żaden przepis updop nie wymaga od podatnika jednoznacznego wskazania, na co sponsorowany wydatkował otrzymane środki, tym bardziej że wyszczególnienie celów w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie nie jest kompletne (przepis ten zawiera sformułowanie „w szczególności”). Ustawodawca podatkowy wymaga jedynie, aby to podatnik korzystający z odliczenia, składając zeznanie roczne, zamieścił wykaz poniesionych przez niego kosztów. Gdyby prawodawca oczekiwał, iż podatnik ten będzie sprawował bezpośrednią kontrolę nad wydatkowaniem środków przez sponsorowanego, czy chociażby tego, że w umowie zostanie precyzyjnie określone, na co ów sponsorowany będzie wydatkował otrzymane od podatnika środki, to z pewnością zamieściłby stosowne zastrzeżenie w art. 18ee ustawy o CIT – zauważył organ.

Dlatego potwierdził, że spółka nie musi prowadzić szczegółowej analizy sposobu wydatkowania środków pozyskanych od niej przez klub sportowy w ramach umowy sponsoringu.

Zgodnie z art. 18ee ust. 2 pkt 3 updop za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność sportową uznaje się koszty poniesione na finansowanie imprezy sportowej niebędącej masową imprezą sportową. Jest to odrębny cel od wymienionego w art. 18ee ust. 2 pkt 1 updop, w którym jest mowa o finansowaniu klubu sportowego. To oznacza, że warunek dotyczący niespełniania przez imprezę sportową przesłanek do uznania jej za imprezę masową dotyczy wyłącznie podmiotów innych niż wskazane w pkt 1 (…) przepisu, a zatem podmiotów niebędących klubami sportowymi – potwierdziła KIS w interpretacji z 18.06.2024 r. (0111-KDIB2-1.4010.131.2024.1.BJ). Dlatego zgodziła się, że spółka może odliczyć wydatki poniesione na finansowanie klubu sportowego, nawet jeżeli klub wyda te pieniądze na sportową imprezę masową, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy o bezpieczeństwie imprez masowych.

Nie tylko pieniądze

Finansowanie nie musi mieć formy pieniężnej, może także polegać na przekazaniu rzeczy lub świadczeń. Potwierdza to opracowany przez Ministerstwo Finansów „Podręcznik Reforma Polski Ład”[1]. Zamieszczono w nim przykład pana Dawida, który przekazuje klubowi sportowemu kupiony przez siebie sprzęt sportowy, a w zamian otrzymuje usługę reklamową.

Jeżeli sponsoring polega na przekazaniu rzeczy, to kosztem jest wartość netto (z wyjątkiem przypadków, gdy VAT nie stanowi podatku naliczonego bądź podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku).

Zasady odliczania

Ulga polega na odliczeniu kwoty stanowiącej 50% podatkowych kosztów od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 updop (art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 updof). To oznacza, że u podatników:

• CIT – odlicza się ją od podstawy opodatkowanej stawką 19 lub 9%,
• PIT – odlicza się ją od podstawy opodatkowanej według skali podatkowej (12 i 32%) lub liniową stawką 19%.

Ulga nie przysługuje w odniesieniu do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, opodatkowanego stawką 5% (w ramach tzw. ulgi IP Box).

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty. Podatnicy CIT wykazują ulgę w zał. CIT-8/O do zeznania CIT-8, a ponadto w tym samym terminie, co zeznanie roczne, składają informację CIT-CSR (Informacja o kosztach uzyskania przychodów poniesionych na działalność sportową, kulturalną oraz wspierającą szkolnictwo wyższe i naukę).

Podatnicy PIT wykazują ulgę bezpośrednio w zeznaniu rocznym PIT-36, PIT-36S, PIT-36L lub PIT-36LS (nie wykazują jej w zał. PIT/O). W tym samym terminie, co zeznanie roczne, składają informację PIT-CSR/PIT-CSRS (Informacja o kosztach uzyskania przychodów poniesionych na działalność sportową, kulturalną oraz wspierającą szkolnictwo wyższe i naukę).