Opłata od reklamy napojów alkoholowych – problemy praktyczne

Na kim ciąży obowiązek zapłaty

W świetle art. 13² ust. 2 uwt podmiotem obowiązanym do uiszczenia opłaty od reklamy napojów alkoholowych jest podmiot, który świadczy taką usługę. Wysokość opłaty została uzależniona od wartości usługi reklamowej i wynosi 10% podstawy opodatkowania VAT tej usługi.

Świadczący usługę reklamy napojów alkoholowych mają obowiązek sporządzenia zbiorczej deklaracji według określonego wzoru (DRA-2) i złożenia jej do US właściwego ws. VAT w terminie do 20. dnia miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym upłynął termin na wystawienie faktury na wynagrodzenie lub jego część.

Termin na złożenie deklaracji nie pokrywa się z terminem do wniesienia opłaty. Opłata powinna zostać wniesiona najpóźniej w ostatnim dniu miesiąca, w którym upłynął termin na złożenie zbiorczej deklaracji miesięcznej, na rachunek właściwego US.

Wydawałoby się więc, że – w świetle uwt – obowiązek zapłaty opłaty od reklamy napojów alkoholowych powstaje wyłącznie wówczas, gdy można zidentyfikować usługę, której przedmiotem jest właśnie omawiana reklama. Tym samym w przypadku, gdy podmiot niejako sam z siebie reklamuje napoje alkoholowe (choćby nieświadomie), nie będzie obowiązany do wniesienia opłaty z tego tytułu.

Zakres zakazu reklamy

Należy pamiętać, że przepisy uwt w sposób szczegółowy regulują, w jakich sytuacjach reklama napojów alkoholowych jest dopuszczalna.

Reklama napojów alkoholowych w Polsce jest – w myśl art. 13¹ uwt – co do zasady zakazana. Zakaz nie obejmuje jednak piwa, które można reklamować przy spełnieniu ściśle określonych warunków, o których mowa w tym przepisie. Reklama piwa jest dozwolona m.in. wówczas, gdy nie jest kierowana do małoletnich, nie łączy spożywania alkoholu ze sprawnością fizyczną bądź z kierowaniem pojazdami czy nie zachęca do nadmiernego spożycia.

Zakaz reklamy napojów alkoholowych dotyczy również wydawnictw promocyjno-reklamowych przekazywanych przez producentów, dystrybutorów lub handlowców klientom detalicznym. Nie obejmuje jednak reklamy napojów alkoholowych wewnątrz pomieszczeń hurtowni, wydzielonych stoisk lub punktów prowadzących wyłącznie sprzedaż napojów alkoholowych oraz na terenie punktów prowadzących sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu sprzedaży (art. 13¹ ust. 9 uwt).

Reklama, która spełnia definicję reklamy napojów alkoholowych innych niż piwo (np. reklama wina lub wódki), może być zatem świadczona wyłącznie na warunkach, o których mowa w ww. przepisie. Jest więc możliwa m.in. w ramach wydzielonego stoiska w sklepie. Ustawodawca wyjaśnił, że „wydzielone stoisko” to oddzielone od pozostałej powierzchni punktu sprzedaży, ciąg handlowy lub lada.

Należy przy tym podkreślić, że sprzedaż (a nie tylko reklama) trunków zawierających powyżej 4,5% alkoholu (z wyjątkiem piwa), przeznaczonych do spożycia poza miejscem sprzedaży, w ramach wydzielonego stoiska, może być prowadzona wyłącznie w samoobsługowych placówkach handlowych o powierzchni sprzedażowej powyżej 200 m².

Warto pamiętać, że prowadzenie niezgodnej z prawem reklamy napojów alkoholowych jest zagrożone karą grzywny w wysokości od 10 tys. do 500 tys. zł, orzekaną na podstawie przepisów o postępowaniu karnym. Jeżeli ten czyn zabroniony został popełniony w zakresie działalności przedsiębiorcy, za jego sprawcę uznaje się osobę odpowiedzialną za zlecenie lub prowadzenie reklamy napojów alkoholowych.

Pojawia się tu pytanie, czy w razie prowadzenia reklamy napojów alkoholowych niezgodnie z uwt, właściwy organ podatkowy mógłby równolegle zażądać zapłaty opłaty od reklamy.

Moim zdaniem budziłoby to wątpliwości w świetle orzecznictwa TK odnoszącego się do łączenia kar administracyjnych z karami orzeczonymi na podstawie przepisów karnych.

Definicja reklamy napojów alkoholowych

O tym, co należy rozumieć przez „reklamę napojów alkoholowych”, stanowi art. 2¹ ust. 1 pkt 3 uwt. Jest to publiczne rozpowszechnianie znaków towarowych napojów alkoholowych lub symboli graficznych z nimi związanych, a także nazw i symboli graficznych przedsiębiorców produkujących napoje alkoholowe, nieróżniących się od nazw i symboli graficznych napojów alkoholowych, służące popularyzowaniu znaków towarowych napojów alkoholowych; za reklamę nie uważa się informacji używanych do celów handlowych pomiędzy przedsiębiorcami zajmującymi się produkcją, obrotem hurtowym i handlem napojami alkoholowymi.

Ustawodawca zdefiniował również pojęcie „napoju alkoholowego” na potrzeby uwt. Jest to produkt przeznaczony do spożycia zawierający alkohol etylowy pochodzenia rolniczego w stężeniu przekraczającym 0,5% objętościowych alkoholu.

Warto podkreślić kluczowe elementy definicji reklamy napojów alkoholowych. Rozpowszechnianie ma:

• dotyczyć m.in. znaków towarowych napojów alkoholowych,
• mieć charakter publiczny,
• służyć popularyzowaniu znaków towarowych napojów alkoholowych.

Publiczny charakter reklamy

Jakkolwiek nie powinno budzić wątpliwości, czym jest rozpowszechnianie znaków towarowych, to wyjaśnienia wymaga już jednak, co należy rozumieć przez ich rozpowszechnianie o charakterze publicznym.

Na temat tego, jak należy rozumieć publiczny charakter reklamy, wypowiedział się m.in. NSA w Szczecinie w wyroku z 18.04.2001 r. (SA/Sz 2000/00): Określenie, „że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób”, oznacza, że taka publiczna reklama kierowana jest do niezidentyfikowanego odbiorcy czy klienta, ma nieokreślony, ale powszechny w sensie lokalnym czy krajowym lub ponadkrajowy zasięg. „Publiczny” sposób prowadzenia reklamy w inny sposób niż przez środki masowego przekazu to sposób reklamy charakteryzujący się powszechnością, jawnością, ogólną dostępnością, jak i przeznaczeniem dla (lub do) ogółu w zależności od użytego sposobu jej wyrazu.

Niewątpliwie klucz do stwierdzenia, czy reklama napojów alkoholowych ma charakter publiczny, stanowi określenie, czy jest ona skierowana do ogólnego, nieograniczonego kręgu osób. A contrario, skierowanie takiej reklamy wyłącznie do ograniczonego kręgu osób spowoduje, że nie wyczerpie ona definicji reklamy napojów alkoholowych.

Właśnie ta „furtka” – zgodnie z niektórymi poglądami – pozwala reklamować napoje alkoholowe za pośrednictwem mediów społecznościowych. W takich przypadkach bardzo często reklama jest kierowana do ograniczonego kręgu osób (np. subskrybentów danego kanału lub profilu czy osób, które zgłosiły chęć otrzymywania newslettera e-mailowego), co umożliwia reklamodawcom swobodne prowadzenie reklamy nawet tzw. alkoholów twardych. Reklama o tym charakterze nie stanowi bowiem reklamy napojów alkoholowych, a tym samym nie obowiązują wynikające z ustawy ścisłe ograniczenia takiej usługi ani obowiązek uiszczenia opłaty.

Cel reklamy

W definicji reklamy napojów alkoholowych ustawodawca podkreślił ponadto, że musi ona mieć swoisty cel, którym jest popularyzowanie znaków towarowych napojów alkoholowych. Wydawałoby się więc, że jeśli przedsiębiorca nie chce promować określonych napojów alkoholowych, a jego intencją jest jedynie osiągnięcie przychodów z ich sprzedaży w prowadzonym sklepie, to wyłożenie takich produktów na półkę sklepową nie powinno rodzić obowiązku zapłaty opłaty od reklamy napojów alkoholowych. Celem takiego przedsiębiorcy nie jest bowiem w istocie popularyzowanie znaków towarowych napojów alkoholowych, a wyłącznie informowanie o posiadanym asortymencie produktów, która to informacja przyczynia się do zwiększenia jego sprzedaży i w konsekwencji przychodu. Moim zdaniem ta intencja przedsiębiorcy prowadzącego sklep nie zmieni się, nawet gdy będzie on np. wynajmować lodówkę lub regał od producenta napojów alkoholowych.

Warto tu przypomnieć wyrok NSA z 11.01.2013 r. (II FSK 988/11), w którym sąd orzekł, że reklamy napojów alkoholowych nie można utożsamiać z umową najmu lub dzierżawy, na mocy których spółka udostępnia kontrahentowi powierzchnię reklamową – wyznaczone miejsca na ścianach, podłogach czy też wiszące plansze. Nie samo zawarcie wspomnianych umów, a dopiero ustalenie, że dodatkowo w ramach ich realizacji (dodatkowe postanowienia umowne) mogło dojść do świadczenia przez spółkę usług reklamy napojów alkoholowych, rodzi po jej stronie obowiązek zapłaty opłaty, o której mowa w art. 13² ust. 1 uwt.

Niemniej w opinii organów podatkowych samo wystawienie napojów alkoholowych na półkę sklepową może stanowić ich reklamę. W przypadku sprzedaży w sklepie detalicznym jest bowiem spełniona przesłanka publiczności, bo potencjalna reklama jest kierowana do nieograniczonego kręgu osób – do sklepu może wejść każdy konsument, przedsiębiorca nie ogranicza kręgu takich osób.

Wskazuje na to m.in. interpretacja KIS z 7.03.2023 r. (0111-KDIB3-2.4012.834.2022.2.MD), w świetle której samo eksponowanie napojów alkoholowych (np. na urządzeniu chłodniczym, na którym znajdują się znaki towarowe napojów alkoholowych) w sklepie w ramach wykonywanej umowy o współpracę stanowi reklamę napojów alkoholowych. Wnioskodawca argumentował, że głównym celem umieszczania napojów alkoholowych było informowanie o dostępności i możliwości nabycia produktu, jednak nie przekonał organu podatkowego. KIS podkreśliła, że kluczowym elementem reklamy napojów alkoholowych nie jest cel rozpowszechniania, a sam fakt rozpowszechniania, właśnie przez ekspozycję napojów alkoholowych.

Również w wyrokach sądów administracyjnych można się spotkać ze stanowiskiem, że każde działanie zmierzające do publicznego rozpowszechniania znaków towarowych napojów alkoholowych uznaje się za reklamę napojów alkoholowych (m.in. wyroki NSA z 24.07.2018 r., II FSK 38/18, czy WSA w Łodzi z 18.11.2015 r., I SA/Łd 862/15).

NSA w wyroku z 13.07.2017 r. (II GSK 982/17) stwierdził, że faktyczny zamiar popularyzowania znaków towarowych napojów alkoholowych nie stanowi elementu definicji reklamy: Reklamą napojów alkoholowych jest publiczne rozpowszechnianie m.in. znaków towarowych napojów alkoholowych, służące ich popularyzowaniu. Określenie „służące popularyzowaniu znaków towarowych napojów alkoholowych” należy rozumieć jako zapewniające czy wpływające korzystnie na popularyzację tych znaków towarowych. Innymi słowy stosunek podmiotu publicznie rozpowszechniającego znaki towarowe napojów alkoholowych do ich popularyzacji nie ma w istocie znaczenia. Istotne jest, czy swoim zachowaniem, np. eksponowaniem w przejrzystej witrynie sklepowej znaków towarowych napojów alkoholowych, przysparza im popularności.

Wyroki te mogą jednak budzić wątpliwości. W mojej ocenie należy wziąć pod uwagę specyfikę prawa podatkowego i to, że obowiązek podatkowy powinien jasno wynikać z przepisów prawa. Co więcej, można się też powołać na zasadę rozstrzygania wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. Ustawodawca bowiem nie przez przypadek w art. 13² ust. 7 uwt odsyła do odpowiedniego stosowania przepisów Op.

Na to, jak ważny jest cel świadczonej usługi, wskazał natomiast WSA w Łodzi w nieprawomocnym wyroku z 17.08.2022 r. (I SA/Łd 359/22), uchylającym interpretację KIS z 28.02.2022 r. (0111-KDIB3-2.4012.32.2022.1.SR).

Interpretacja dotyczyła wnioskodawcy świadczącego na rzecz producenta i dystrybutora napojów alkoholowych usługę organizacji loterii promocyjnych piwa. Loterie miały być prowadzone w supermarketach jednej z sieci handlowych. Przedmiot promocji miały stanowić wyłącznie piwa marek należących do producenta. Wnioskodawca świadczył na rzecz producenta usługi o charakterze technicznym, takie jak sporządzenie projektu strony WWW, grafik czy wzorów, na podstawie otrzymanych od niego materiałów. Miał pełnić wyłącznie funkcję organizatora loterii, zaś w ramach umowy łączącej go z producentem nie ustalono kwoty wynagrodzenia za świadczenie usługi reklamy napojów alkoholowych.

KIS uznała jednak, że będzie on podmiotem świadczącym usługę reklamy napojów alkoholowych, a tym samym ma obowiązek wnoszenia opłat. Zdaniem organu świadczenie usługi o charakterze pomocniczym (w tym przypadku utrzymywanie strony internetowej), w ramach której popularyzowano piwa marki należącej do producenta, mieści się w definicji reklamy napojów alkoholowych.

Chociaż organ powołał się na literalną wykładnię, z której miałoby wynikać, że opłaty należy dochodzić od podmiotów, które rozpowszechniają reklamę (m.in. na łamach gazet, billboardów czy w telewizji i radiu), nie zaś wykonują czynności pomocnicze, to jednak przyjął, że za reklamę należy uznać każdą rozpowszechnianą publiczne informację. Tym samym, zgodnie z definicją reklamy napojów alkoholowych, obowiązek zapłaty powinien dotyczyć takich podmiotów, które w jakikolwiek sposób reklamują markę alkoholu lub nazwę i logo firmy produkującej alkohol.

WSA nie zgodził się z taką interpretacją i stwierdził m.in., że cechą usługi świadczonej przez wnioskodawcę nie było rozpowszechnienie znaków towarowych napojów alkoholowych służące popularyzowaniu znaków towarowych, lecz wyłącznie organizowanie i koordynowanie loterii na zasadach przewidzianych przez klienta, a więc usługa będąca elementem promocji towaru. Wnioskodawca ani jednak nie rozpowszechnia publicznie znaków towarowych napojów alkoholowych, służąc popularyzowaniu znaków towarowych napojów alkoholowych, ani nawet nie był tym zainteresowany, świadcząc usługę. Sąd podkreślił, że stanowisko organu było nader uproszczone i abstrahujące od istoty usługi świadczonej przez wnioskodawcę, która nie wykazuje cech usługi reklamy napojów alkoholowych.

Wnioski

Źródłem opisanych wątpliwości jest sposób sformułowania definicji reklamy napojów alkoholowych, który budzi kontrowersje. Powiązanie tej reklamy wyłącznie z rozpowszechnianiem o charakterze publicznym może prowadzić do absurdów – niezrozumiałe wydaje się uznanie, że przedsiębiorca prowadzący osiedlowy sklep detaliczny może (nawet nieświadomie, nie mając takiego zamiaru) publicznie reklamować napoje alkoholowe np. umieszczając na regale sklepowym określone towary, podczas gdy reklama na portalach społecznościowych, która z pewnością trafi do wielokrotnie większego grona odbiorców, nie jest już reklamą napojów alkoholowych. Ustawodawcę do pewnego stopnia może „bronić” okoliczność, że omawiana definicja została wprowadzona do uwt 28.06.2001 r., a więc w czasach, w których internet i media społecznościowe dopiero się rozwijały. Niemniej opisane praktyczne problemy, podobnie jak kontrowersje związane z promowaniem marek napojów alkoholowych przez osoby publiczne, powinny skłonić ustawodawcę do uszczelnienia i doprecyzowania tych przepisów.