Obowiązki płatników podatku u źródła

Problemy z identyfikacją należności opodatkowanych u źródła

Istotnym zadaniem podmiotu wypłacającego należność jest ustalenie, czy podlega ona opodatkowaniu u źródła. W tym celu konieczne jest zidentyfikowanie, z jakiego tytułu następuje wypłata danego wynagrodzenia. Nie należy poprzestawać na fakturach, których opisy mogą mieć ogólny charakter. Przydatne będą dodatkowe dokumenty, takie jak oferta, umowa czy handlowa korespondencja e-mailowa. W procesie ustalenia rzeczywistego charakteru świadczenia powinni uczestniczyć nie tylko pracownicy działów finansowo-księgowych, lecz także osoby merytorycznie zaangażowane w realizację transakcji, które będą mogły wskazać, na czym w istocie polega dane świadczenie.

Zadania nie ułatwia to, że przywołany wyżej katalog świadczeń objętych podatkiem u źródła budzi wątpliwości interpretacyjne. Stąd konieczna jest bieżąca analiza stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych. Największe wątpliwości dotyczą tzw. usług niematerialnych (doradczych, księgowych, badania rynku itd.). Nie zostały one bowiem w przepisie wymienione wyczerpująco, a zawarte w nim wyliczenie obejmuje również „świadczenia o podobnym charakterze”.

Oto przykłady świadczeń, których kwalifikacja podatkowa często budzi wątpliwości:

• Licencja użytkownika końcowego na korzystanie z programu komputerowego – zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną organów podatkowych nabycie takiej licencji nie podlega opodatkowaniu u źródła. Chodzi o licencję, na mocy której korzystający nabywa wyłącznie prawo do korzystania z oprogramowania na potrzeby prowadzonej działalności. W jej ramach nie zostają przeniesione majątkowe prawa autorskie do oprogramowania. Korzystający z oprogramowania nie ma i nie będzie mieć prawa do rozporządzania licencją czy też dokonywania zmian w oprogramowaniu (zob. interpretacja KIS z 16.02.2023 r., 0114-KDIP2-1.4010.68.2023.1.MR1).
• Należność za używanie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego – pojęcie to należy rozumieć szeroko: obejmuje wszelkie urządzenia stosowane w profesjonalnym obrocie, związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą jednak być one wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego i detalicznego) czy nauki (zob. interpretacja KIS z 11.02.2021 r., 0114-KDIP2-1.4010.436.2020.1.SP). Kategoria ta obejmuje również wynagrodzenie za usługę najmu samochodów (zob. np. wyrok WSA w Gdańsku z 20.04.2022 r., I SA/Gd 1671/21), w tym w trakcie zagranicznej podróży służbowej. W ostatnim przypadku istotne znaczenia ma to, kto ponosi wydatek. Jeżeli usługę kupuje pracownik (a więc osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej), podając swoje dane (a nie dane pracodawcy) i płacąc za nią z prywatnego rachunku bankowego (a nie z rachunku pracodawcy), nie powstanie obowiązek opodatkowania należności podatkiem u źródła. Nie ma tu znaczenia, że pracownik przedstawi później pracodawcy rozliczenie delegacji (zob. interpretacja KIS z 23.05.2017 r., 0115-KDIT2-3.4010.31.2017.1.KP). Inaczej jest w przypadku opłacenia faktury środkami pracodawcy (np. służbową kartą płatniczą). Wówczas to pracodawca dokonuje zapłaty należności i w związku z tym ma obowiązek poboru podatku u źródła.
• Zapłata za usługi wstępu na targi – nie podlega podatkowi u źródła. Organizacja targów nie może być utożsamiana z użytkowaniem urządzenia handlowego ani z usługami reklamowymi czy innymi świadczeniami o podobnym charakterze. Nawet jeśli zagraniczny organizator targów otrzymuje wynagrodzenia nie tylko za wynajem powierzchni wystawienniczej, lecz także za dodatkowe usługi (np. wpis do katalogu targów, identyfikatory, ubezpieczenie, dostęp do specjalnej aplikacji mobilnej, promowanie targów), są to tylko świadczenia uboczne, pomocnicze, wchodzące w skład zasadniczej usługi, która nie jest objęta podatkiem u źródła (zob. interpretacje KIS z 14.10.2021 r., 0114-KDIP2-1.4010.260.2021.1.JC, i 2.12.2019 r., 0111-KDIB2-1.4010.433.2019.2.AT).
• Usługi audytu wyrobów i procedur – nie podlegają podatkowi u źródła, o ile koncentrują się na weryfikacji, czy dany produkt lub usługa spełnia określone wymagania, a nie są to usługi doradcze, a więc audytorzy nie wskazują, jak należy zmienić sposób prowadzenia działalności, aby spełnić określone wymagania (zob. interpretacja KIS z 3.08.2022 r., 0111-KDIB1-2.4010.297.2022.2.MZA).

Niekiedy kwalifikacja świadczenia nie jest tak jednoznaczna, jak w ww. przypadkach, bo organy podatkowe i sądy administracyjne zajmują przeciwne stanowiska. Fiskus uważa, że wynagrodzenie wypłacane kontrahentowi mieści się w zakresie świadczeń opodatkowanych u źródła, podatnicy to kwestionują i po przejściu całej ścieżki sądowo-administracyjnej uzyskują wyrok potwierdzający odmienną tezę. Powyższy problem dotyczy m.in. następujących usług:

• Pośrednictwo w sprzedaży – organy podatkowe wskazują, że jest to usługa o charakterze podobnym do usług reklamowych. Tak wynika np. z interpretacji KIS z 29.12.2021 r. (0111-KDIB2-1.4010.441.2021.1.MK). Podobnie w interpretacji z 3.02.2022 r. (0114-KDIP2-1.4010.284.2022.2.JC) KIS stwierdziła, że usługi pośrednika handlowego, mające wspierać proces sprzedaży towarów za granicą, posiadają wiele cech charakterystycznych dla wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop usług reklamowych, doradczych, zarządzania i kontroli oraz badania rynku, i cechy tych usług przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń (w zależności od szczegółowego zakresu czynności służących wykonaniu omawianej usługi). Sądy administracyjne wyrażają natomiast przeciwny pogląd. Przykładowo NSA w wyroku z 16.12.2021 r. (II FSK 841/19) orzekł, że usługi pośrednictwa w sprzedaży nie mają charakteru usług podobnych do usług reklamowych. Niewątpliwie w ich ramach mieści się promowanie produktów, jednak czynności te nie przeważają nad innymi czynnościami pośredników.
[1] Orzeczenie nieprawomocne, dyrektor KIS złożył skargę kasacyjną.
• Ubezpieczenia – nie są wprost wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, jednak organy podatkowe twierdzą, że mają one charakter podobny do usług gwarancji i poręczeń, a w związku z tym podlegają opodatkowaniu u źródła (zob. interpretacje KIS z 14.06.2022 r., 0111-KDIB1-2.4010.168.2022.1.DP, i 2.05.2022 r., 0111-KDIB1-2.4010.25.2022.2.AW). Odmienne stanowisko zajmują sądy administracyjne (por. wyroki NSA z 17.12.2021 r., II FSK 1155/21, i WSA w Krakowie z 18.02.2022 r., I SA/Kr 1627/21[1]).
• Dostęp do serwera w chmurze internetowej – według fiskusa podlega opodatkowaniu u źródła jako należność z tytułu korzystania z urządzenia przemysłowego (por. interpretacje KIS z 22.12.2022 r., 0111-KDIB2-1.4010.672.2022.1.BJ, i 4.01.2023 r., 0111-KDIB2-1.4010.683.2022.2.BJ). Przeciwnego zdania był NSA w wyroku z 8.03.2023 r. (II FSK 2089/20). Stwierdził, że serwery i centra danych nie spełniają definicji „urządzenia przemysłowego”, bo nie są wykorzystywane w tradycyjnym procesie produkcji, a służą do przechowywania danych komputerowych.

Preferencje w poborze podatku u źródła

Po zidentyfikowaniu tytułów należności, w stosunku do których może się pojawić obowiązek poboru podatku, do zadań płatnika należy weryfikacja, czy jest możliwe skorzystanie z preferencji przy jego poborze – zastosowanie niższej stawki podatku, zwolnienia od podatku bądź niepobranie podatku – wynikających z ustawy lub umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Updop przewiduje dwa zwolnienia z opodatkowania u źródła określonych dochodów wypłacanych podmiotom powiązanym przez spółki mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. Analogicznych zwolnień nie przewidziano dla podatników PIT.

Pierwsze zwolnienie (art. 21 ust. 3 updop) dotyczy należności z tytułu odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie bądź prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Zwolnienie obejmuje należności uzyskiwane przez spółki mające rezydencję w innych państwach UE lub EOG. Spółka wypłacająca musi posiadać bezpośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale (lub musi występować relacja odwrotna – spółka otrzymująca należność musi posiadać bezpośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale spółki wypłacającej).

Drugie zwolnienie (art. 22 ust. 4 updop) dotyczy należności z odsetek i innych dochodów z tytułu udziału w zyskach, wypłacanych spółkom mającym rezydencję podatkową w Polsce, innym państwie UE lub EOG i mającym bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale spółki wypłacającej.

W przypadku obu zwolnień wymagane jest, aby udziały w kapitale były posiadane nieprzerwanie przez co najmniej 2 lata. Co istotne, przepisy dopuszczają, aby okres 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów upływał po dniu uzyskania dochodów. Ostateczne niedopełnienie warunku posiadania udziałów przez 2-letni okres spowoduje obowiązek zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Odsetki są naliczane od następnego dnia po dniu, w którym płatnik po raz pierwszy zastosował zwolnienie, do20. dnia miesiąca po miesiącu, w którym utracił prawo do jego stosowania.

Natomiast z poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania może wynikać, że dana należność wypłacana nierezydentowi nie jest objęta podatkiem u źródła w Polsce (również dlatego, że jest uznawana za dochód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu w państwie rezydencji) lub jest opodatkowana w Polsce, ale stawką niższą niż wynikająca z ustaw.

Dochowanie należytej staranności

Od płatnika stosującego preferencje w poborze podatku u źródła wymaga się dochowania należytej staranności (art. 26 ust. 1 updop, art. 41 ust. 4aa updof). Przepisy nie precyzują jednak, w jaki sposób tę należytą staranność wykazać. Wiążą się z tym dwa aspekty – obowiązek zgromadzenia przez płatnika wymaganych przepisami dokumentów, a także weryfikacji ew. nieścisłości i wątpliwości.

Do zastosowania preferencji niezbędne jest uzyskanie od podatnika certyfikatu rezydencji, czyli zaświadczenia wydanego przez organ administracji podatkowej danego państwa, potwierdzającego rezydencję podatkową (art. 26 ust. 1 updop, art. 29 ust. 2 updof).

Dokumenty te są wystawiane na podstawie przepisów podatkowych poszczególnych państw, nie mają zatem jednolitego wyglądu ani treści. Jeszcze kilka lat temu organy podatkowe kwestionowały otrzymane przez płatników certyfikaty rezydencji w postaci skanów dokumentów. Obecnie taka forma jest powszechnie akceptowana i usankcjonowana prawnie – zgodnie z art. 26 ust. 1n updop (odpowiednio art. 41 ust. 9e updof) miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych może zostać potwierdzone kopią certyfikatu rezydencji, jeżeli informacje wynikające z przedłożonej kopii certyfikatu rezydencji nie budzą uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym.

Istotnym dokumentem jest też oświadczenie podmiotu otrzymującego należność, że jest on rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności. Z art. 26 ust. 1f updop wynika, że wymaga się od płatnika jego posiadania tylko w przypadku stosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 3 updop (tj. zwolnienia dotyczącego m.in. dochodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych itp., wypłacanych na rzecz podmiotów powiązanych). Tym samym przy pozostałych wypłatach na rzecz nierezydentów przepisy nie wymagają badania, kto jest rzeczywistym właścicielem. Także przepisy updof nie wymagają weryfikacji, czy kontrahent jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.

Organy podatkowe wywodzą jednak taki wymóg z obowiązku zachowania przez płatnika należytej staranności. W projekcie objaśnień MF dotyczących podatku u źródła[2] wskazano, że w ramach należytej staranności płatnik musi badać, czy odbiorca należności jest jej beneficjentem rzeczywistym i odnosi się to również do sytuacji, w której ten obowiązek nie wynika wprost z treści przepisu. Pogląd ten podzieliła KIS w interpretacji z 14.06.2022 r. (0111-KDIB2-1.4010.128.2022.2.AR), stwierdzając, że w ramach dochowania należytej staranności niezbędne jest zbadanie przez płatnika, czy odbiorca należności jest jej rzeczywistym właścicielem.

Niestety, sądy administracyjne zajmują w tej kwestii niejednolite stanowisko. NSA w wyroku z 31.01.2023 r. (II FSK 1588/20) przychylił się do poglądu fiskusa. Z kolei w wyroku z 8.02.2023 r. (II FSK 1277/22) sąd ten orzekł, że gdyby intencją racjonalnego ustawodawcy było uzależnienie możliwości skorzystania ze zwolnienia dotyczącego dywidend od statusu odbiorcy jako rzeczywistego właściciela, znalazłoby to odpowiednie odzwierciedlenie w treści art. 22 ust. 4 updop, tak jak ma to miejsce w art. 21 ust. 3 updop.

Zgodnie z art. 26 ust. 1f updop płatnik ma również obowiązek uzyskać oświadczenie podmiotu otrzymującego należność, że w stosunku do wypłaconej należności zostały spełnione warunki do zwolnienia należności z opodatkowania.

Oczywiście zebranie wyżej wskazanych dokumentów może nie być łatwe. Zwłaszcza w przypadku kontrahentów z krajów, w których opodatkowanie należności podatkiem u źródła nie jest powszechne, a w związku z tym niepełniących u siebie funkcji płatnika. Mogą oni nie rozumieć potrzeby przedstawiania szczegółowych informacji (w tym zwłaszcza podmiotom niepowiązanym).

Bez preferencji dla należności powyżej 2 mln zł

Płatnik nie ma możliwości zastosowania zwolnień z poboru podatku u źródła ani też obniżonej stawki podatku, wynikających z updop i umów międzynarodowych, w przypadku gdy łączna kwota należności wypłacanych z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 updop na rzecz danego podmiotu powiązanego będącego nierezydentem przekroczy w roku podatkowym (obowiązującym u płatnika) 2 mln zł. Wówczas od tej części należności, która przekracza 2 mln zł, pobiera on podatek u źródła według stawek określonych w updop. Podatek ten następnie podlega zwrotowi na wniosek podatnika bądź płatnika (tzw. mechanizm pay and refund, art. 26 ust. 2e updop). Analogiczna regulacja wynika z art. 41 ust. 12 updof.

W przypadku wypłat w walucie obcej, na potrzeby ustalenia, czy została przekroczona kwota 2 mln zł, wypłacone należności przelicza się na złote według ogłaszanego przez NBP kursu średniego waluty obcej z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty (art. 26 ust. 2k updop, art. 41 ust. 13 updof).

Mechanizm pay and refund dotyczy wyłącznie należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 (np. odsetki i należności licencyjne) oraz art. 22 ust. 1 updop (dywidendy dla podmiotów zagranicznych). Nie obejmuje zatem m.in. należności za tzw. usługi niematerialne (doradcze, księgowe, badania rynku itp.). W odniesieniu do osób fizycznych zasada obligatoryjnego poboru podatku dotyczy również przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Zarówno na gruncie CIT, jak i PIT chodzi przy tym jedynie o należności wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego. W przypadku wypłat na rzecz podmiotów niepowiązanych, przekraczających 2 mln zł, płatnik może zastosować preferencje w poborze podatku u źródła, oczywiście pod warunkiem posiadania stosownych dokumentów.

Sposoby uniknięcia mechanizmu pay and refund

Jednocześnie przepisy przewidują możliwość uwolnienia się płatnika od obowiązku poboru podatku według stawek wynikających z ustaw podatkowych, od części należności przekraczającej 2 mln zł. Są dwie możliwości osiągnięcia tego celu.

Pierwsza (art. 26 ust. 7a i nast. updop oraz art. 41 ust. 15 i nast. updof) to złożenie przez płatnika oświadczenia, że:

• posiada dokumenty wymagane przepisami prawa podatkowego dla zastosowania preferencji (stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania),
• po przeprowadzeniu weryfikacji nie posiadał wiedzy o przesłankach dyskwalifikujących możliwość stosowania preferencji (uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Oświadczenie nie podlega automatycznej weryfikacji przez organy podatkowe. W związku z tym istnieje ryzyko, że za jakiś czas od dokonania wypłaty należności przez płatnika zakwestionują one prawidłowość oświadczenia, a tym samym płatnik będzie zmuszony do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę.

Zasady składania oświadczenia zmieniały się w trakcie 2022 r. Obecnie[3] płatnik składa tzw. pierwotne oświadczenie nie później niż ostatniego dnia 2. miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartość należności przekroczyła 2 mln zł. Jeżeli w trakcie roku dokonuje kolejnych wypłat na rzecz danego podmiotu, to składa ponowne oświadczenie (tzw. oświadczenie następcze) w ciągu miesiąca po zakończeniu swojego roku podatkowego. Wypłata w kolejnym roku podatkowym znów rodzi obowiązek złożenia oświadczenia pierwotnego (i ew. oświadczenia następczego).

Oświadczenie jest składane przez kierownika jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 uor. Gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy, oświadczenie składa wyznaczona osoba wchodząca w skład tego organu. Nie jest dopuszczalne złożenie oświadczenia przez pełnomocnika.

Właściwe formularze to odpowiednio WH-OSC – w przypadku wypłaty dla podatników CIT, oraz WH-OSP – w przypadku wypłat na rzecz osób fizycznych. Te wzory dotyczą zarówno pierwotnego, jak i następczego oświadczenia. Płatnicy CIT składają je do Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, zaś płatnicy PIT – do US właściwego ws. opodatkowania osób zagranicznych.

Drugim rozwiązaniem, z którego może skorzystać płatnik, aby w przypadku wypłaty należności o rocznej wartości powyżej 2 mln zł zastosować preferencje przy poborze podatku u źródła, jest wystąpienie do naczelnika US właściwego ws. podatku u źródła o opinię o stosowaniu preferencji (art. 26b updop i art. 41d updof). Organ potwierdza w niej możliwość zastosowania preferencji wynikających z postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustaw podatkowych (tj. zwolnienia z poboru podatku bądź zastosowania obniżonej stawki).

W procesie wydawania opinii organ bada spełnienie warunków umożliwiających zastosowanie preferencji. Opinia daje zatem większe bezpieczeństwo niż złożone przez płatnika oświadczenie. Jest wydawana bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu 6 mies. od wpływu wniosku do organu. Wniosek podlega opłacie w kwocie 2 tys. zł.

Co ważne, opinia o stosowaniu preferencji jest ważna przez 36 mies. od daty jej wydania, o ile nie wystąpią istotne zmiany okoliczności faktycznych, mogących mieć wpływ na możliwość stosowania preferencji.

Na analogicznych zasadach o wydanie opinii może wystąpić również podatnik.

Wniosek o opinię o stosowaniu preferencji składa się na formularzu: WH-WOP (płatnik CIT), WH-WOZ (podatnik CIT), WH-WAP (płatnik PIT), WH-WAZ (podatnik PIT).

Oświadczenia płatnika, wniosek o wydanie opinii o zastosowaniu preferencji, a także wniosek o zwrot podatku (o którym jest mowa poniżej) muszą być składane w formie elektronicznej. Do tego celu mogą zostać wykorzystane formularze interaktywne opublikowane na stronach internetowych Ministerstwa Finansów[4]. Jednocześnie udostępniono struktury logiczne, które mogą posłużyć twórcom oprogramowania do stworzenia własnej wersji formularzy.

Zwrot podatku pobranego mimo istnienia preferencji

Jeżeli podatek u źródła zostanie pobrany, mimo że były spełnione przesłanki do jego niepobierania (lub zastosowania niższej stawki podatku), istnieje możliwość wystąpienia z wnioskiem o jego zwrot (art. 28b updop oraz art. 44f updof). Wniosek może być złożony przez podatnika lub płatnika (w przypadku gdy ten ubruttowił należność, wpłacając podatek z własnych środków i ponosząc jego ciężar ekonomiczny). Należy do niego dołączyć dokumentację pozwalającą na uzasadnienie zwrotu podatku, w tym m.in.:

• certyfikat rezydencji,
• oświadczenie podatnika o spełnianiu warunków do zastosowania preferencji, także o byciu rzeczywistym właścicielem należności.

Zwrot podatku następuje bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu 6 mies. od złożenia wniosku na formularzu: WH-WCP (płatnik CIT), WH-WCZ (podatnik CIT), WH-WPP (płatnik PIT), WH-WPZ (podatnik PIT).

Pobór i rozliczenie podatku

Podatek u źródła powinien zostać pobrany w dniu wypłaty dochodu dla nierezydenta. Na równi z wypłatą należy traktować np. kompensatę. W przypadku wypłaty należności kontrahentowi w walucie obcej, do ustalenia kwoty dochodu stosuje się średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty.

Pobrany podatek u źródła płatnik wpłaca do organu podatkowego (na własny mikrorachunek podatkowy) do:

• 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał wypłaty na rzecz nierezydenta będącego podatnikiem CIT (art. 26 ust. 3 updop),
• 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał wypłaty na rzecz nierezydenta będącego podatnikiem PIT (art. 42 ust. 1 updof).

Istotnym problemem może być konieczność ubruttowienia należności, czyli sytuacja, w której podatek u źródła obciąża płatnika (podmiot wypłacający wynagrodzenie dla nierezydenta). Jest tak, gdy postanowienia umowy zawartej z kontrahentem wskazują, że koszty ew. podatku u źródła nie mogą w sensie ekonomicznym obciążyć podmiotu, który jest odbiorcą należności.

Ubruttowienie może się pojawić również w sytuacji, gdy płatnik zidentyfikuje obowiązek poboru podatku u źródła już po terminie, w którym dokonał wypłaty wynagrodzenia na rzecz nierezydenta, i nie ma możliwości potrącenia tego podatku. Wówczas kwota, która została wypłacona nierezydentowi, musi być potraktowana jako kwota netto. W celu ubruttowienia należy ją podzielić przez stopę procentową obliczoną jako: 1 minus stawka podatku u źródła.

W razie zaistnienia konieczności ubruttowienia należności płatnik do swoich kosztów podatkowych może zaliczyć zarówno wartość należności, którą zapłacił nierezydentowi, jak i wpłacony z własnych środków podatek u źródła, co potwierdza np. interpretacja KIS z 17.06.2022 r. (0111-KDIB2-1.4010.120.2022.2.AP).

Z poborem podatku u źródła wiąże się obowiązek składania deklaracji podatkowych. Do końca 1. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego płatnicy składają deklaracje o charakterze zbiorczym, w których ujmują wszystkie należności, w zakresie których dokonywali poboru podatku u źródła. Są to:

• składana przez płatników CIT Deklaracja o wysokości pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, od dochodów (przychodów) osiągniętych przez podatników niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (CIT-10Z) – do Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie,
• składana przez płatników PIT Deklaracja roczna o zryczałtowanym podatku dochodowym (PIT-8AR) – do naczelnika US właściwego z uwagi na siedzibę (miejsce zamieszkania) płatnika.

Ponadto płatnicy muszą sporządzać informacje mające indywidualny charakter. Przekazują je naczelnikowi US właściwemu w sprawie opodatkowania nierezydentów oraz podatnikowi – również w sytuacji, gdy nie pobierali podatku u źródła z uwagi na stosowane preferencje. Są to:

• Informacja o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (IFT-2R) – przekazywana do końca 3. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego płatnika,
• Informacja o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające w Polsce miejsca zamieszkania (IFT-1R) – przekazywana do końca lutego następnego roku.

Organem podatkowym w zakresie podatku u źródła właściwym dla podatników CIT jest dla całego kraju Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie. Natomiast w przypadku podatników PIT są to wyznaczeni naczelnicy US (po jednym na każde województwo).

Informacje i deklaracje dotyczące podatku u źródła muszą być składane w formie elektronicznej.