Kurs przeliczeniowy w przypadku zbiorczej faktury dokumentującej usługi transportowe

Obowiązujące na gruncie VAT zasady przeliczeń kwot wyrażonych w walutach obcych na złote określa art. 31a ustawy o VAT. Zasadą jest dokonywanie takich przeliczeń według kursu:

• średniego danej waluty obcej, ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego albo
• wymiany, opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takich przypadkach waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Jednocześnie od 1.01.2021 r. podatnicy uzyskali możliwość stosowania dla celów VAT kursów przeliczeniowych właściwych do rozliczenia danej transakcji na gruncie przepisów o podatku dochodowym (art. 31a ust. 2a ustawy o VAT). Wynika z nich, że przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11a ust. 1 updof oraz art. 12 ust. 2 updop).

Przyjęcie przez podatnika tego rozwiązania oznacza zatem, że podstawa opodatkowania w VAT określona w walucie obcej będzie przeliczana na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Obowiązek podatkowy w VAT z tytułu świadczenia usług powstaje najczęściej z chwilą wykonania usługi (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Jednocześnie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem są ustalane następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia usługi. Jest przy tym kwestią sporną, czy przepis ten dotyczy wszystkich usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, czy tylko usług świadczonych w sposób ciągły.

Od pewnego czasu w orzecznictwie dominuje drugie z tych stanowisk. Jako przykład można wskazać wyroki NSA z 28.10.2016 r. (I FSK 425/15) czy 14.06.2018 r. (I FSK 1239/16). Jak czytamy w drugim z tych orzeczeń, nie można zgodzić się ze stanowiskiem (…), że art. 19a ust. 3 ustawy o VAT odnosi się do wszystkich usług (dostaw), również tych, które nie mają charakteru ciągłego. W ocenie NSA art. 19a ust. 3 ustawy o VAT odnosi się w całości do usług świadczonych w sposób ciągły. Nie można twierdzić, że zdanie pierwsze dotyczy innego rodzaju usług niż zdanie drugie.

Jeżeli więc spółka nie zdecydowała, że dla celów VAT będzie dokonywała przeliczeń kwot w walutach obcych zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, nie może stosować jednego kursu przeliczeniowego. Konieczne jest stosowanie odrębnego kursu przeliczeniowego dla każdej, dokumentowanej zbiorczą fakturą usługi transportowej.

Z kolei w myśl przepisów o podatku dochodowym, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 14 ust. 1e updof oraz art. 12 ust. 3c updop). Prowadzi to do wniosku, że jeżeli spółka wybrała, że dla celów VAT będzie dokonywała przeliczenia kwot w walutach obcych zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, powinna przyjąć ogłaszany przez NBP kurs euro z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień danego miesiąca.

Podsumowując: warunkiem stosowania dla celów VAT jednego kursu przeliczeniowego jest w omawianym przypadku wybór przez spółkę zasad dokonywania przeliczeń kwot w walutach obcych na złote, wynikających z przepisów o podatku dochodowym.

O decyzji tej nie trzeba zawiadamiać właściwego naczelnika US. Przyjęte zasady powinny być jednak stosowane konsekwentnie do wszystkich transakcji przez co najmniej 12 mies. od miesiąca, w którym spółka wybrała ten sposób przeliczania kwot w walutach obcych.