Co nowego w orzecznictwie podatkowym - 91

PODATEK DOCHODOWY

Stawki amortyzacji podatkowej można obniżać wstecz – wyrok NSA z 3.02.2022 r. (II FSK 1413/19).

Z uzasadnienia: Stosownie do art. 16i ust. 5 updop podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. (…)

Wobec nieprecyzyjnej redakcji ww. przepisu należy uznać, że jego brzmienie pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych. (…) Z językowego znaczenia ww. regulacji wynika, że podatnicy mogą obniżyć stosowane stawki, zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) rozumianego jako punkt w czasie, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji, lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych.

Powyższe stanowisko zgodne jest z art. 81 § 1 Op, który dopuszcza możliwość dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika (…), przy czym granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. W art. 16i ust. 5 updop nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną „wstecz”), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać.

Na prawidłowość prezentowanego stanowiska wskazuje również treść uzasadnienia projektu nowelizacji updop, w szczególności dotyczącego nowelizacji art. 16i ust. 5 updop (druk sejmowy nr 411 z 17.04.2002 r.), w którym wskazano, że „podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

Nie zawsze jest możliwe oszacowanie ew. wysokości straty podatkowej, zwłaszcza straty osiąganej na przestrzeni kilku lat. W konsekwencji, osiągnięcie celu regulacji art. 16i ust. 5 updop (…) możliwe jest niejednokrotnie jedynie w drodze zmiany stawki amortyzacji wstecz i korekty deklaracji podatkowej. Prawidłowo zatem sąd I instancji ocenił, że (…) spółka jest uprawniona do zastosowania począwszy od 2012 r. (tj. najwcześniejszego okresu, który na chwilę składania niniejszego wniosku nie uległ jeszcze przedawnieniu), w odniesieniu do poszczególnych lat podatkowych 2012–2016, stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych lub wszystkich środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, także wówczas, gdy dla danych środków trwałych dokonywano już odpisów amortyzacyjnych.

Działalność tylko na rzecz jednego zagranicznego przedsiębiorcy nie oznacza jeszcze posiadania statusu zależnego przedstawiciela, a w konsekwencji nie prowadzi do powstania na terenie Polski „zakładu” w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – wyrok NSA z 15.02.2022 r. (II FSK 1340/19).

Z uzasadnienia: Dyrektor KIS stwierdził, że C. okazuje zamiar działania w interesie spółki, a to oznacza, że w świetle art. 5 polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, jest przedstawicielem spółki niemieckiej, będąc w ramach tej działalności podmiotem zależnym. (…) W konsekwencji działalność C. winna być uznana za tworzącą „zakład” w świetle ww. umowy. (…)

Trafnie WSA wywiódł, że warunkiem spełnienia się hipotezy ww. przepisu (art. 5 umowy) jest działanie zależnego przedstawiciela w imieniu przedsiębiorstwa (mocodawcy: tu spółki), a nadto posiadanie oraz wykonywanie pełnomocnictwa do zawierania umów. Jeśli takiego pełnomocnictwa przedstawiciel nie posiada, jeśli go nie wykonuje, to nie może uzyskać statusu zależnego agenta. (…)

Okoliczność zawierania wszystkich umów w Niemczech stanowi istotny argument dla generalnego wykluczenia C. jako pełnomocnika do zawierania umów w Polsce. Skoro bowiem są one zawierane (według wniosku wszystkie) w Niemczech, to nie są zawierane poprzez agenta (zależnego przedstawiciela – C.) w Polsce. Samo uprawnienie m.in. do zbierania zamówień, uzgadniania warunków i terminów dostaw, negocjowania cen, zawierania umów jest w gestii jedynie centrali spółki w Niemczech. Działalność C. nie polega więc na zawieraniu nowych umów, lecz wiąże się z jakimś rodzajem obsługi umów już zawartych. (…)

Głównym przedmiotem działalności spółki jest produkcja oraz dystrybucja wyrobów armatury łazienkowej. Z kolei przedmiotem działalności C. jest dystrybucja armatury do hydrauliki, ogrzewania, klimatyzacji i chłodnictwa. Na potrzeby swojej własnej działalności dystrybucyjnej C. korzysta z powierzchni magazynowej. (…) Jeśli wymóg niezależności ekonomicznej przedstawiciela rozumieć w najbardziej dosłowny sposób, to mając na względzie okoliczności wynikające z wniosku, wymóg ten pozostaje spełniony, ponieważ C. poza tą, wykonywaną dla spółki, wykonuje jeszcze inną działalność – swoją. (…)

We wniosku podano, że C. nie będzie całkowicie kontrolowany przez spółkę, pracownicy skarżącej nie będą „odwiedzali” magazynu C. celem nadzorowania, monitorowania prac wykonywanych w ramach umowy z C. Powyższe uprawniało do stwierdzenia, że zaistnieje co prawda jakiś stopień kontroli, ale nie będzie on wykraczał poza normalne, zwyczajowe zainteresowanie usługobiorcy przebiegiem realizacji umowy z usługodawcą i że w opisanych we wniosku warunkach jak najbardziej można wywodzić, że C. pozostanie niezależny w relacji ze spółką i że działa na własny rachunek.

Prawo do 50% kosztów uzyskania przychodu przysługuje, gdy wytwór pracy twórczej jest niepowtarzalny – wyrok NSA z 12.01.2022 r. (II FSK 972/19).

Z uzasadnienia: Rozstrzygnięcie sprawy zależy od tego, czy 7 pracowników zatrudnionych (…) na stanowiskach dyrektora finansowego, kierownika działu IT, dyrektora handlowego, dyrektora serwisu, menadżera działu IS oraz kierownika ds. personalnych, w wyniku podejmowania wysiłku twórczego tworzyło utwory przekazywane pracodawcy, będące wynikiem ich twórczej działalności. Tylko w takim przypadku (…) płatnik na podstawie art. 31 updof uprawniony byłby do stosowania do wypłacanym tym osobom przychodów 50% kosztów uzyskania, o których stanowi art. 22 ust. 9 pkt 3 updof (…).

Nie jest przedmiotem sporu, że efekt pracy także pracownika może zostać uznany za utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych [dalej upapp], gdy spełnia łącznie trzy podstawowe warunki, a mianowicie, gdy: 1) stanowi rezultat pracy człowieka, 2) stanowi przejaw działalności twórczej, 3) ma indywidualny charakter. (…) W tym kontekście wskazuje się na ścieranie dwóch koncepcji dotyczących kwalifikacji indywidualnego charakteru przejawów działalności twórczej człowieka.

Z jednej strony wskazuje się na podejście, zgodnie z którym przedmiot intelektu, który nawet w minimalnym stopniu wyróżnia się z istniejącego zasobu dzieł, spełnia przesłankę indywidualnego charakteru. Na takim założeniu opiera się koncepcja, którą przyjęło się określać mianem „drobnych monet”. Z drugiej strony, na przeciwległym biegunie, wskazuje się na koncepcje zaostrzające kryterium indywidualnego charakteru, a jedna z nich, nazywana teorią „statystycznej jednorazowości”, przyjmuje, że aby uznać dany przedmiot intelektualny za utwór, muszą być spełnione określone warunki.

Po pierwsze, nie może on mieć w przeszłości takiego samego lub podobnego poprzednika. Po drugie, statystycznie nieprawdopodobne byłoby stworzenie takiego dzieła w przyszłości. (…) Zaaprobowanie tzw. koncepcji drobnych monet (…) w dłuższej perspektywie może prowadzić do przyznawania ochrony wytworom o znikomym stopniu twórczości i do monopolizowania przedmiotów, do których wolny dostęp powinni mieć wszyscy. Surowsza interpretacja wymogu indywidualnego charakteru wymusza na twórcach większą kreatywność. (…)

Wobec tego należy podzielić stanowisko, że rezultaty pracy pracowników mogą zostać uznane za utwory w rozumieniu art. 1 upapp, jeżeli dotyczą rozwiązań „zaskakujących”, „nieoczekiwanych” czy „niespotykanych” w ramach powierzonych obowiązków pracowniczych. (…) W przeciwnym przypadku za twórców w rozumieniu art. 1 ust. 1 upapp należałoby uznawać pracowników tworzących w ramach obowiązków pracowniczych każde opracowanie wyróżniające się ponadprzeciętną umiejętnością ujęcia danego tematu, co w rezultacie uprawiałoby do stosowania wobec nich w bardzo szerokim zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów z art. 22 ust. 9 pkt 3 updof.

Przyjęcie takiej koncepcji może prowadzić do uznawania za przejawy działalności twórczej takich rezultatów pracy wykonywanej przez pracowników, jak np. rozkład kolejowy, informator o porcie, instrukcja obsługiwania maszyny, instrukcja bhp, specyfikacja istotnych warunków zamówienia, projekt umowy (…). Jednakże zgodnie z koncepcją tzw. statystycznej jednorazowości takie same lub bardzo podobne dzieła powstawały już wcześniej oraz statystycznie bardzo prawdopodobne jest także sporządzenie w przyszłości takich samych dzieł przez inną osobę. Wobec tego o spełnieniu przesłanki indywidualności decydować powinna niepowtarzalność wytworu pracy twórczej.

Podobne orzeczenie NSA z:

• 11.07.2018 r. (II FSK 1845/16).

Zwrot pracownikowi kosztów dojazdu i noclegu jest, z wyłączeniem podróży służbowej, przychodem ze stosunku pracy opodatkowanym PIT – wyrok NSA z 16.02.2022 r. (II FSK 1435/19).

Z uzasadnienia: Kwestią sporną było to, czy zwrot lub sfinansowanie przez spółkę swoim pracownikom kosztów przejazdu oraz zakwaterowania poza miejsce zamieszkania (wykonującym pracę na terenie UE, w tym na terenie Polski) mogło zostać uznane za nieodpłatne świadczenie, powodujące powstanie u pracowników spółki przychodu ze stosunku pracy, zaś po stronie spółki obowiązku odprowadzania zaliczek z tego tytułu. (…)

W wyroku z 8.07.2014 r. (K 7/13) TK stwierdził, że „sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.). Akceptując warunki umowy, pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako – stanowiący część dochodu – element wynagrodzenia za pracę. (…) W braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść konkretny wydatek (na nocleg i dojazd). W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku i tak się stało w niniejszej sprawie. (…)

O ile zatem pracodawca jest organizatorem pracy i ma zapewnić warunki techniczno-organizacyjne wykonywania pracy, to obowiązek ten nie rozciąga się na zapewnienie pracownikowi transportu oraz noclegu. Oczywiście, w przypadku znacznych odległości między miejscem zamieszkania a miejscem wykonywania obowiązków transport pracownika oraz jego zakwaterowanie są niezbędne, aby zobowiązanie pracownicze mogło być realizowane, ale nie jest to warunek prawny, lecz faktyczny, na który pracownicy, nawiązując stosunek pracy na takich warunkach (z miejscem pracy określonym jako pewien obszar geograficzny), godzą się dobrowolnie. (…)

Zasadą powinno być zatem, że pracownik za swoją pracę otrzymuje wynagrodzenie (świadczenie pieniężne), a nieodpłatne świadczenia stanowią wyjątek od tej zasady, uzasadniony m.in. względami praktycznymi, w tym ekonomicznymi, np. ze względu na ulgi przy grupowym ubezpieczeniu, zakwaterowaniu czy przy zbiorczych pakietach medycznych.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 9.11.2021 r. (II FSK 3657/18),
• 13.04.2021 r. (II FSK 3440/18),
• 16.12.2020 r. (II FSK 2197/18),
• 25.09.2020 r. (II FSK 983/18),
• 26.11.2019 r. (II FSK 3953/17),
• 18.10.2019 r. (II FSK 3659/17).

Wszelkie dochody uzyskiwane przez fundusz inwestycyjny zamknięty z posiadanych nieruchomości wymienionych w art. 24b ust. 1 updop, a więc także z ich sprzedaży i najmu, nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 57 updop. W konsekwencji są opodatkowane na zasadach ogólnych – wyroki NSA z 14.02.2022 r. (II FSK 1768/19, II FSK 200/20, II FSK 242/20).

Z uzasadnienia: Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g updop wolne od podatku są dochody (przychody) funduszy inwestycyjnych zamkniętych lub specjalistycznych funduszy inwestycyjnych otwartych stosujących zasady i ograniczenia inwestycyjne określone dla funduszy inwestycyjnych zamkniętych, utworzonych na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych, z wyłączeniem dochodów z nieruchomości, o których mowa w art. 24b ust. 1 (…).

Z kolei w myśl art. 24b ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2018 r. podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który: 1) stanowi własność albo współwłasność podatnika, 2) został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, 3) jest położony na terytorium RP – zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc. (…)

W przepisie tym (art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g updop) nie sprecyzowano, jakich dochodów (z najmu, sprzedaży) dotyczy wyłączenie ze zwolnienia w nim wyrażone. Należy zatem uznać, że wyłączenie to dotyczy wszelkich dochodów z nieruchomości, tj. budynków wymienionych w art. 24b ust. 1, podlegających opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków. W przypadku gdy wartość (o której mowa odpowiednio w art. 24b ust. 9 i 10 updop) budynków określonych w art. 24b ust. 1 updop nie przekroczy kwoty 10 mln zł, to dochody pochodzące z tych budynków nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków, a w konsekwencji dochody (określone na zasadach ogólnych) z najmu i sprzedaży opisanej nieruchomości będą podlegały zwolnieniu określonemu w art. 17 ust. 1 pkt 57 updop. (…)

W ocenie NSA, w art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g ustawy posłużono się celowo pojęciem „dochód” (zamiast „dochód (przychód)”) z nieruchomości, odsyłając do art. 24b ust. 1 (stanowiącego o podatku od przychodu ze wskazanych w nim nieruchomości). Oznacza to, że dochód funduszy inwestycyjnych zamkniętych (określony na zasadach ogólnych) będzie podlegał opodatkowaniu z tytułu wskazanych w tym przepisie (tj. art. 24b ust. 1) nieruchomości. (…) Dochód ten obejmuje zarówno dochody okresowo uzyskiwane z najmu komercyjnego, jak i jednorazowo uzyskany dochód ze sprzedaży tej nieruchomości.

VAT

Każdy z małżonków prowadzących samodzielnie działalność rolniczą może być odrębnym podatnikiem VAT, nawet jeśli oboje prowadzą ją w ramach jednego gospodarstwa, przy wykorzystaniu majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową. Natomiast wybór przez jednego z małżonków opodatkowania VAT na zasadach ogólnych może pozbawić drugiego statusu rolnika ryczałtowego – wyrok TSUE z 24.03.2022 r. (C-697/20).

Z uzasadnienia: Osoba prowadząca działalność rolniczą w ramach gospodarstwa, które posiada wraz z małżonkiem w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej, ma status podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 112, gdy działalność ta jest prowadzona w sposób samodzielny, to znaczy jeżeli dana osoba działa we własnym imieniu, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, sama ponosząc ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem swojej działalności. Okoliczność, że małżonkowie osobno zarządzają środkami przeznaczonymi do prowadzenia hodowli, może stanowić w tym względzie istotną wskazówkę, gdyż hodowle te są odrębne z ekonomicznego, finansowego i organizacyjnego punktu widzenia. Nie ma natomiast znaczenia sama okoliczność, że małżonkowie ci prowadzą swoje działalności w ramach jednego gospodarstwa rolnego, które posiadają w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej.

Wniosku tego nie podważają art. 295 i art. 296 dyrektywy 112 (…). Z przepisów tych nie można wywieść, że państwo członkowskie może w przypadku działalności prowadzonej w ramach gospodarstwa rolnego ograniczyć możliwość zarejestrowania się przez daną osobę w charakterze podatnika VAT z tego tylko powodu, że jej małżonek wykorzystuje to samo gospodarstwo na potrzeby swojej własnej działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. (…) Sprawę w postępowaniu głównym wyróżnia jednak to, że jeden z małżonków prowadzi swoją działalność na podstawie zasad ogólnych VAT, podczas gdy drugi z nich zamierza pozostać w ramach systemu ryczałtowego dla rolników. Należy zatem zbadać, czy państwo członkowskie, w celu uniknięcia współistnienia po stronie małżonków dwóch różnych statusów, może przewidzieć, że rezygnacja przez jedno z małżonków z systemu ryczałtowego dla rolników skutkuje utratą przez drugie z nich statusu rolnika ryczałtowego.

Sąd odsyłający wyjaśnia, że praktyka ma na celu przeciwdziałanie nadużyciom, jakie mogą wiązać się z dzieleniem gospodarstwa rolnego na kilka podmiotów po to, by jedno z małżonków korzystało z systemu ryczałtowego dla rolników, podczas gdy drugiemu z nich przysługuje na podstawie zasad ogólnych VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego. W tym względzie należy zauważyć, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ew. nadużyć jest celem, który dyrektywa 112 uznaje i wspiera. (…)

Jeżeli analiza konkretnej sytuacji wykaże, że prowadzenie przez małżonków działalności rolniczej w ramach jednego gospodarstwa i przy wykorzystaniu majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową, w sposób samodzielny i tak, że każde z nich czyni to na podstawie zasad ogólnych VAT, nie powoduje trudności administracyjnych w porównaniu z sytuacją, w której jedno z nich podlegałoby owym zasadom ogólnym, a drugie byłoby objęte systemem ryczałtowym, dane państwo członkowskie może zasadnie postanowić, że rezygnacja przez jedno z małżonków z systemu ryczałtowego skutkuje utratą przez drugie z nich statusu rolnika ryczałtowego.

Podatnik może skorygować zawyżoną stawkę VAT od sprzedaży paragonowej. Nie wolno odmówić mu tego prawa, gdy rozliczenie podatku było niezgodne z przepisami – wyroki NSA z 17.03.2022 r. (I FSK 1300-16/18, I FSK 1295-99/18, I FSK 1068-69/18).

Z uzasadnienia: Interpretacja, na którą powołał się skarżący, dotyczyła prawidłowości stosowania określonej stawki VAT do czynności przez niego wykonywanych. Potwierdziła ona stanowisko skarżącego, że właściwa jest stawka 5%, a nie stosowana przez niego stawka 8%. (…) Z brzmienia art. 14l Op w żaden sposób nie wynika zakaz zwrotu nadpłaconego podatku ani tym bardziej nakaz zapłaty podatku w nadmiernej wysokości przez podatnika, który wystąpił o wydanie interpretacji, zwłaszcza jeżeli jej treść jest dla podatnika korzystna.

Interpretacja podatkowa potwierdzająca prawidłowość stanowiska podatnika nie może też stanowić przeszkody dla postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty (…). Argumentacja organu zmierza bowiem w niedającym się zaaprobować kierunku, że gdyby skarżący nie wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej, to byłaby dla niego otwarta droga do stwierdzenia nadpłaty podatku, natomiast uzyskanie korzystnej interpretacji drogę tę zamyka. (…) Przeszkody dla stwierdzenia nadpłaty nie stanowi także powołana przez organ uchwała NSA z 22.06.2011 r. (I GPS 1/11). W uchwale tej NSA stwierdził, że w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Op nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten, kto ją uiścił, nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego. (…)

Niewątpliwie uchwała ta ma charakter wiążący (…) w tych sprawach w zakresie podatku akcyzowego, które dotyczą sprzedaży energii elektrycznej w stanach faktycznych, analogicznych do tego, na tle którego orzekł NSA (…). NSA nie może zgodzić się z organem, że sama korekta deklaracji oraz zaproponowana przez skarżącego metoda korekty nie znajdują uzasadnienia w przepisach Op i ustawy o VAT. (…) Wymienione w przepisach „zwroty towarów oraz uznane reklamacje” i „oczywiste pomyłki” nie wyczerpują wszystkich zdarzeń mogących stanowić przyczynę korekty i nie oznacza to, że korekta w innych sytuacjach nie może mieć miejsca. Możliwość, a wręcz konieczność dokonania korekty wynika bowiem bezpośrednio z przepisów ustawy o VAT określających podstawę opodatkowania oraz wysokość opodatkowania. (…)

Ponieważ konstrukcja oraz stosowane zabezpieczenia kasy fiskalnej nie stwarzają żadnych technicznych możliwości przeprowadzenia korekty informacji zapisanych w jej pamięci, korekta taka wymaga innego sposobu udokumentowania – zaprowadzenia odrębnej ewidencji oraz posiadania dowodów potwierdzających zdarzenie będące przyczyną korekty i kwotę korekty. Zaprowadzenie takiej ewidencji jest możliwe i gwarantuje sprawdzalność dokonywanych korekt przez administrację podatkową. Ponadto przeszkodą dla dokonania korekty w przypadku zastosowania niewłaściwej stawki podatkowej nie jest brak oryginału paragonu fiskalnego wydanego nabywcy. Odnotować bowiem należy, że obowiązek posiadania oryginału paragonu fiskalnego wydanego nabywcy nie istniał także w sytuacji korekty dokonanej na skutek popełnienia błędów i pomyłek. (…)

Nie można zaakceptować sytuacji, w której w przypadku sprzedaży paragonowej organ ma możliwość (…) skorygowania stawki w przypadku, gdy podatnik zastosował stawkę niższą od prawidłowej, natomiast podatnik co do zasady byłby pozbawiony takiej możliwości w sytuacji odwrotnej. (…) Całkowicie nieuprawnione jest – w przypadku korekty sprzedaży paragonowej – poszukiwanie analogii do sprzedaży dokumentowanej fakturami. Warunek powiadomienia kontrahenta o korekcie faktury jest wynikiem dbałości o zapewnienie właściwej relacji między podatkiem należnym i podatkiem naliczonym. (…) Zapewnienie relacji między podatkiem należnym a podatkiem naliczonym nie jest natomiast wymagane w przypadku sprzedaży dokumentowanej paragonami, gdyż stwierdzony w nich podatek nie jest podatkiem naliczonym i nie podlega odliczeniu. Sprzedaż taka jest bowiem realizowana na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Należy także zaznaczyć, że możliwość skorygowania sprzedaży paragonowej została dostrzeżona przez NSA w wyroku z 5.06.2014 r. (II FSK 1586/12). W wyroku tym NSA stwierdził, że podatnik ma możliwość dokonania korekty w sytuacji zawyżonej stawki VAT, w przypadku ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej, z tym że powstały wskutek tego przychód opodatkowany będzie podatkiem dochodowym. (…)

Skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska przedstawionego przez NSA w powołanym przez organ wyroku z 1.07.2020 r. (I FSK 1725/17) (…), że umożliwienie podatnikowi dokonania korekty bez jednoczesnego udziału drugiej strony transakcji mogłoby prowadzić do tworzenia sytuacji, w których sprzedawca mógłby nawet celowo (…) po zrealizowanych transakcjach tak je korygować, aby poprzez zmianę wartości podatku należnego VAT (uprzednio już skalkulowanego w cenie) uzyskiwać dodatkowe przysporzenia finansowe. Wydaje się, że tak zdefiniowane ryzyko nadużycia podatkowego jest iluzoryczne. Stawiałoby bowiem tak postępującego podatnika w sytuacji dalece niekonkurencyjnej. (…)

Jest to stanowisko tym bardziej nieadekwatne do okoliczności rozpatrywanej sprawy, w której zastosowanie przez skarżącego stawki podatkowej wyższej niż prawidłowa wynikało z powszechnie występujących wówczas wątpliwości co do tego, która ze stawek podatkowych była odpowiednia, a nie z próby nadużycia prawa podatkowego.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 27.09.2018 r. (I FSK 1753/16),
• 18.12.2015 r. (I FSK 1168/15),
• 5.06.2014 r. (II FSK 1586/12).

Przeciwne orzeczenie NSA z:

• 1.07.2020 r. (I FSK 1725/17).

Usługodawca korzystający z systemu wymiany informacji VIES ma prawo działać w zaufaniu do wynikających z tego systemu danych (w tym adresowych) i nie ma podstaw do stwierdzenia, że są one wadliwe, zwłaszcza w odniesieniu do siedziby usługobiorcy – wyroki NSA z 1.03.2022 r. (I FSK 1081/19, I FSK 1080/19, I FSK 647/18).

Z uzasadnienia: Przedmiotem sporu jest ustalenie, czy skarżąca, świadcząc usługi transportu oleju napędowego na rzecz podmiotu z Wielkiej Brytanii oraz Cypru, dochowała należytej staranności, stosując do tych usług art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i przyjmując, że miejscem świadczenia ww. usług na rzecz tych podatników jest miejsce (kraje), w którym podmioty te podały, że mają siedzibę swojej działalności gospodarczej, będąc w nich zarejestrowane jako podatnicy VAT. (…)

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „siedziby działalności gospodarczej podatnika”. Definicję tę zawiera natomiast, mające bezpośrednie zastosowanie, rozporządzenie wykonawcze Rady nr 282/2011 z 15.03.2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (…). W art. 10 tego rozporządzenia postanowiono, że na użytek stosowania art. 44 i art. 45 dyrektywy 112 (…) miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. (…)

Zdecydowana większość podatników nie ma instrumentów prawnych ani organizacyjnych, które umożliwiłyby im weryfikację tego, czy adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa odpowiada miejscu, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. W związku z tym (…) standardem będzie opieranie się na kryterium formalnym, czyli zarejestrowanym adresie siedziby. (…)

Zachodzi pytanie, jakich zachowań należytej staranności usługodawcy można od niego wymagać, aby stwierdzić, że działał on w tzw. dobrej wierze co do uznania, że jego usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej we wskazanym przez niego kraju. W tym zakresie pomocna może być treść art. 18 ww. rozporządzenia wykonawczego, który określa przesłanki, na podstawie których usługodawca może ustalić status usługobiorcy, wskazując m.in., jakie okoliczności i dowody dają podstawę do stwierdzenia, że usługobiorca jest podatnikiem. W przepisie tym postanowiono, że o ile usługodawca nie ma odmiennych informacji, może uznać, że usługobiorca prowadzący działalność gospodarczą na terytorium Wspólnoty ma status podatnika:

a) gdy usługobiorca przekazał mu swój indywidualny numer identyfikacyjny VAT i usługodawca uzyska potwierdzenie ważności tego numeru identyfikacyjnego, a także nazwiska/nazwy i adresu przypisanych temu numerowi zgodnie z art. 31 rozporządzenia Rady (WE) nr 904/2010 z 7.10.2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej;

b) gdy usługobiorca nie otrzymał jeszcze indywidualnego numeru identyfikacyjnego VAT, ale poinformował usługodawcę, że zwrócił się z wnioskiem o jego nadanie i usługodawca uzyska dowolny, inny dowód potwierdzający, że usługobiorca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, w stosunku do której wymagana jest identyfikacja do celów VAT, oraz jeżeli dokona w rozsądnym zakresie weryfikacji rzetelności przedstawionych przez usługobiorcę danych za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności. (…)

W niniejszej sprawie nie jest spornym, że podmioty P. [...] Ltd. oraz B. [...] Ltd. były zarejestrowane w zakresie podatku VAT odpowiednio w Wielkiej Brytanii i na Cyprze. Ponadto skarżąca zawarła z tymi podmiotami stosowne umowy. Miała też kontakt telefoniczny i e-mailowy z osobami reprezentującymi te firmy. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności (…), trudno uznać, że skarżąca (o ile nie działała z ww. firmami w porozumieniu, a tego nie ustalono) miała możliwość, w czasie gdy podejmowała współpracę ze spółką brytyjską czy cypryjską, podważyć wiarygodność faktu ich siedzib w tych krajach, skoro organ uczynił to dopiero po przeprowadzeniu szczegółowej kontroli z uwzględnieniem informacji od organów skarbowych z ww. krajów, z których zresztą nie wynika jednoznacznie, że nie miały one w tych krajach siedziby w styczniu 2015 r. jako podmioty zarejestrowane dla celów VAT .

W przypadku ww. firm skarżąca otrzymała zapłatę za wykonane usługi na rachunek bankowy. Skarżąca miała przy tym świadomość, że podmioty te posiadają w bankach krajowych rachunki firmowe, co oznacza, że musiały w tych bankach przedstawić stosowne dokumenty wskazujące na ich rejestrację w Wielkiej Brytanii i na Cyprze (np. dokument, który potwierdzi rejestrację przedsiębiorcy, aktualny odpis z zagranicznego rejestru firm handlowych zawierający jako minimum nazwę firmy, adres siedziby i dane osób reprezentujących).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że materiał dowodowy nie wskazuje jednoznacznie, że w okresie podejmowania przez skarżącą współpracy oraz w trakcie realizacji spornych transakcji, ww. spółki, jako zarejestrowani podatnicy VAT UE, nie miały siedzib w krajach ich rejestracji. Materiał ten wskazuje natomiast, że podmioty te nie realizowały swoich obowiązków jako podatnicy VAT wobec organów skarbowych państw ich rejestracji bądź zostały zidentyfikowane jako uczestnicy oszustw podatkowych, co wynika z informacji tych organów uzyskanych post factum. (…)

W sytuacji gdy ustawodawca unijny, a zarazem krajowy, wymaga opodatkowania usługi w miejscu siedziby usługobiorcy jako podatnika VAT UE, nie stwarzając usługodawcy żadnych prawnych ani organizacyjnych instrumentów, które umożliwiłyby mu weryfikację tego, czy adres zarejestrowanej siedziby usługobiorcy odpowiada miejscu, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa, na unijnych organach skarbowych ciąży szczególny obowiązek weryfikacji podmiotów gospodarczych pod tym względem, których dane w tym zakresie są weryfikowane przez usługodawcę poprzez system wymiany informacji VIES (…).

Korzystający z tego sytemu usługodawca ma prawo działać w zaufaniu do wynikających z tego sytemu danych (w tym adresowych), w sytuacji gdy nie ma żadnych podstaw do stwierdzenia, że dane te są wadliwe, zwłaszcza w zakresie siedziby usługobiorcy. (…) Fakt zlecenia usług transportowych poza siedzibami kontrahentów strony w żadnym zakresie nie może budzić wątpliwości co do miejsca ich siedzib. Również fakt kontaktowania się przedstawicieli skarżącej z polskojęzycznymi przedstawicielami tych podmiotów w sposób telefoniczny i e-mailowy nie jest niczym szczególnym.

W obecnych czasach kontrahenci w większości przypadków współpracują ze sobą na odległość, za pomocą środków telekomunikacji, jakimi są telefon czy poczta elektroniczna. Nie ma zwyczaju i potrzeby jeżdżenia do siedziby kontrahenta i osobistego kontaktu. Nie ma też nic budzącego wątpliwości, że przedstawiciele tych firm, skoro prowadzą interesy na terenie Polski, są polskojęzyczni. Zgodzić się zatem należy ze stroną, że okoliczności towarzyszące spornym transakcjom były normalne w prowadzeniu działalności gospodarczej w branży transportowej i nie można uznać, że nasuwały podejrzenia co do istnienia oszustwa podatkowego w zakresie umiejscowienia siedzib jej kontrahentów.

Przeniesienie przez gminę własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie podlega VAT – wyrok NSA z 17.11.2021 r. (I FSK 889/21).

Z uzasadnienia: Z dniem, w którym decyzja wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna, nieruchomości nią objęte przeszły z mocy prawa na własność Skarbu Państwa. Na mocy szeregu decyzji wojewoda ustalił i przyznał gminie odszkodowania, do wypłaty których w imieniu Skarbu Państwa zobowiązana została Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad. Zatem w świetle uchwały z 12.10.2015 r. (I FPS 1/15) należy przyjąć, że w stanie faktycznym, w którym gmina przenosi własność nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem, odszkodowanie to ma charakter rzeczywisty. (…)

Podsumowując: czynność przeniesienia przez gminę na rzecz Skarbu Państwa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie spełnia przedmiotowe i podmiotowe przesłanki uznania jej za czynność opodatkowaną na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Gmina nie korzysta bowiem z wyłączenia z katalogu podatników VAT na podstawie art. 15 ust. 6 tej ustawy.

Podobne orzeczenia TSUE z:

• 13.06.2018 r. (C-665/16),
• 20.03.2014 r. (C-72/13).

Podobne orzeczenia NSA z:

• 23.09.2019 r. (I FSK 1630/15),
• 16.05.2019 r. (I FSK 1857/13),
• 31.01.2019 r. (I FSK 1588/16),
• 12.10.2015 r. (I FPS 1/15).