Co nowego w orzecznictwie podatkowym - 114

PODATEK DOCHODOWY

Koszty kwalifikowane nowej inwestycji to nie tylko te bezpośrednio związane z realizacją samej produkcji, lecz także poniesione na zaplecze biurowo-socjalne, infrastrukturę techniczną, infrastrukturę instalacyjną służącą dostawie mediów oraz zagospodarowanie przestrzeni wokół nowego zakładu – wyrok NSA z 11.04.2024 r. (II FSK 954/21).

Z uzasadnienia: Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny (…), czy całość wydatków (…) na wytworzenie kompleksu produkcyjnego (magazynowo-produkcyjnego z częścią biurowo-laboratoryjną i socjalną), wyposażenia produkcyjnego, wyposażenia biurowego, urządzeń technicznych i zagospodarowania przestrzeni, poniesionych przez spółkę na budowę nowej inwestycji, będzie stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 rozporządzenia RM z 28.08.2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji [obecnie § 8 ust. 1 rozporządzenia RM z 27.12.2022 r. o tym samym tytule, DzU poz. 2861 ze zm. – przyp. red.], i tym samym, czy będą one zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop (…), czy tylko ta część wydatków, która jest bezpośrednio związana z realizacją samej produkcji, a zatem z wyłączeniem wydatków poniesionych na część biurowo-socjalną, oraz zawiązanych z nimi wydatków dotyczących wyposażenia biurowego (z wyłączeniem wydatków poniesionych na wyposażenie związane z funkcjonowaniem laboratorium), wydatków poniesionych na wytworzenie urządzeń technicznych rozumianych jako środki trwałe stanowiące infrastrukturę techniczną oraz instalacyjną służącą dostawie mediów oraz wydatków dotyczących zagospodarowania przestrzeni związanych z budową parkingu, drogi dojazdowej, szamba, ogrodzenia, zbiorników na deszczówkę i zagospodarowania przestrzeni wokół kompleksu produkcyjnego (…).

Spółka wskazała, że (…) realizuje inwestycję polegającą na założeniu nowego zakładu w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (dalej uwni). Nowa inwestycja polega na utworzeniu nowego przedsiębiorstwa, w którym produkowane będą towary dotychczas niewytwarzane (…). Według spółki całość wydatków będzie stanowić koszty kwalifikowane, gdyż nowa inwestycja stanowi integralną całość i nie jest możliwe samodzielne działanie zarówno części produkcyjnej zakładu bez pozostałej części, jak i pozostałej części zakładu bez części produkcyjnej. (…) Według spółki w przepisach rozporządzenia w żadnym miejscu nie zawężono katalogu kosztów do kosztów bezpośrednio związanych z działalnością produkcyjną, lecz wymieniono jedynie kategorie wydatków, jakie można uznać za koszty kwalifikowane.

Podzielając stanowisko spółki i uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną, sąd I instancji ocenił, że organ zawęził definicję kosztów kwalifikowanych (…). Trudno np. przesądzić, czy koszt dojazdu (drogi wewnętrznej jako budowli) do hali produkcyjnej i laboratorium, który jednak jest też równolegle dojazdem do stołówki i budynku administracyjnego, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, czy nie. Ani przepisy updop, ani rozporządzenie, ani uwni nie wskazują sposobu rozwiązania tego dylematu, jaki pojawiłby się, gdyby zaaprobować zalecaną przez organ interpretacyjny koncepcję promującą konieczny podział kosztów na służące bezpośrednio celom produkcji, i te, które służą celom innym, nieprodukcyjnym. (…) W ocenie NSA uzasadnienie wyroku sądu I instancji nie pozostawia wątpliwości co do prawidłowej interpretacji przepisów updop (…).

Analizując art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, zauważyć należy, że podstawą do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie jest prowadzenie działalności gospodarczej określonej decyzją o wsparciu. Wskazany przepis odczytywać należy wraz z art. 17 ust. 4 updop, który ogranicza prawo do skorzystania ze wspomnianego zwolnienia do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu. (…) Sama decyzja o wsparciu ma kluczowe znaczenie dla uzyskania pomocy publicznej, gdyż zgodnie z art. 13 ust. 1 uwni wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze właśnie decyzji o wsparciu. (…)

Przez „nową inwestycję” ustawodawca rozumie inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub (art. 2 pkt 1 lit. a uwni) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa (art. 2 pkt 1 lit. b uwni).

Termin „koszty kwalifikowane nowej inwestycji” ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 7 lit. a i lit. b uwni. Zgodnie z tymi przepisami koszty kwalifikowane nowej inwestycji są to koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji, z wyłączeniem kosztów poniesionych na samochody osobowe, środki transportu lotniczego, tabor pływający oraz inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową – głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza, pomniejszone o naliczony VAT oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów lub są to 2-letnie koszty pracy poniesione przez przedsiębiorcę na tworzenie określonej liczby nowych miejsc pracy, przez określony czas, w związku z realizacją nowej inwestycji, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej – poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Prawo do zwolnienia od opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, wymieniono w § 8 ust. 1 rozporządzenia (…). Wydatki związane z założeniem nowego zakładu w całości odpowiadają pojęciu nowej inwestycji. Ew. ograniczenie do wydatków zwiększających produktywność można odnosić tylko do części zdania po przecinku, a więc wydatków na rozbudowę istniejącego zakładu. (…) Gdyby zamiarem ustawodawcy było rzeczywiste ograniczenie zakresu zwolnienia podatkowego wyłącznie do części wydatków związanych z nową inwestycją w zakresie budowy tylko zakładu produkcyjnego, to takie zastrzeżenie powinno znaleźć wprost odzwierciedlenie w treści wskazanego przepisu.

Stanowisko, zgodnie z którym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop zwolnione mogą być wyłącznie dochody uzyskiwane z tej części nowej inwestycji, która bezpośrednio jest związana z produkcją, stanowi bezpodstawną próbę modyfikacji treści jednoznacznego unormowania. Ponadto (…) wskazać należy, że współcześnie nie do pomyślenia jest prowadzenie jakiejkolwiek produkcji bez zaplecza administracyjnego, zaś prowadzenie działalności bez zaplecza socjalnego jest niezgodne z przepisami prawa. (…) Bez tych obiektów skarżąca nie byłaby w stanie realizować działalności produkcyjnej oraz zwiększyć swoich zdolności produkcyjnych. Podobnie zagospodarowanie przestrzeni związanych z budową parkingu, drogi dojazdowej, szamba, ogrodzenia, zbiorników na deszczówkę i zagospodarowania przestrzeni wokół kompleksu produkcyjnego nie służy samo sobie, lecz jest bezpośrednio związane z procesami produkcyjnymi. Zamierzonego skutku nie może również odnieść powoływanie się przez organ na objaśnienia podatkowe MF z 6.03.2020 r. Takie objaśnienia nie są bowiem źródłem prawa, nie mogą modyfikować, uzupełniać lub w jakikolwiek inny sposób zmieniać przepisów stanowionego prawa podatkowego, którego źródłem są ustawy i rozporządzenia.

• 6.10.2023 r. (II FSK 527/23),
• 15.05.2023 r. (II FSK 795/20),
• 15.12.2022 r. (II FSK 1254/20),
• 30.11.2022 r. (II FSK 850/22),
• 15.11.2022 r. (II FSK 961/20),
• 9.06.2022 r. (II FSK 357/21).

Wynagrodzenie wypłacone podwykonawcy robót budowlanych w ramach solidarnej odpowiedzialności wynikającej z Kc jest kosztem uzyskania przychodów – wyrok NSA z 9.04.2024 r. (II FSK 1082/21).

Z uzasadnienia: NSA podziela stanowisko sądu I instancji, że inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz dalszych podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet wtedy, gdy już zapłacił wynagrodzenie wykonawcy.

(…) Na gruncie art. 15 ust. 1 updop przyjmuje się, że (…) wydatek, aby mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, powinien: a) zostać poniesiony przez podatnika, b) być definitywny (rzeczywisty), c) pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, d) być poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, e) zostać właściwie udokumentowany. (…)

Poniesienie wydatku powinno zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów – wydatek powinien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika powinna więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku. (…) Poza tym niezbędne jest istnienie bezpośredniego lub pośredniego związku pomiędzy kosztem a realizacją wymienionych w tym przepisie celów. W przywołanych przepisach art. 647¹ § 1 i 3 Kc ustawodawca wprowadził m.in. wobec inwestora (generalnego wykonawcy) i podwykonawcy solidarną odpowiedzialność za umowy podwykonawcy zawarte z dalszymi podwykonawcami.

Regulacje prawne dotyczące umowy o roboty budowlane wynikające z art. 647¹ Kc mają charakter bezwzględnie obowiązujący, a więc odpowiedzialność solidarna inwestora z wykonawcą i podwykonawcą wobec dalszych podwykonawców za wykonane roboty budowlane jest niezależna od woli stron. Z solidarnego charakteru zobowiązania inwestora (wykonawcy) wynika, że podwykonawca (dalszy podwykonawca) – wierzyciel może żądać zapłaty całości albo części należności od wszystkich zobowiązanych solidarnie łącznie, od niektórych z nich lub od każdego z osobna. Oznacza to możliwość skierowania przez podwykonawcę (dalszego podwykonawcę) w całości żądania zapłaty należnego wynagrodzenia bezpośrednio do inwestora (wykonawcy).

Odpowiedzialność inwestora (wykonawcy) wobec dalszych podwykonawców wynika z Kc, ma charakter gwarancyjny, a jej ramy określa umowa podwykonawcy z dalszym podwykonawcą. Inwestor (wykonawca) nie może zatem uwolnić się od przewidzianej w art. 647¹ § 5 Kc odpowiedzialności wobec dalszego podwykonawcy. Inwestor (wykonawca) zobowiązany jest zapłacić dalszym podwykonawcom należne wynagrodzenie także wtedy, gdy już zapłacił całe wynagrodzenie podwykonawcy. Ponoszenie tej odpowiedzialności w odniesieniu do prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej jest zatem w sposób konieczny i nieuchronny związane z wykonywaniem tej działalności – jest jednym z prawnych warunków jej wykonywania, a nadto jest jednym z elementów prawnej organizacji źródła dochodu.

Jeżeli zatem, przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez skarżącą, zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności wynikającej z art. 647¹ § 5 Kc, wydatek powstały z tej odpowiedzialności jest kosztem uzyskania przychodu, jako spełniający podane warunki. Pod względem prawnym wydatek ten nie różni się bowiem niczym od innych kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i na równi z innymi wydatkami zawarty jest w pojęciu kosztów uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów z tej działalności oraz nie może być traktowany jako oddzielne zdarzenie, odrębne od całokształtu prowadzonej przez skarżącą działalności, gdyż składa się na ostateczny finansowo-ekonomiczny wynik. (…)

W przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym doszło do poniesienia kosztu, gdyż poniesienie wydatku oznacza realnie wydatkowaną kwotę (wartość pieniężną) pomniejszającą majątek podatnika. Ponadto wydatek ten został potwierdzony właściwym dokumentem (nota obciążeniowa), co oznacza, że poniesienie kosztu wiąże się z ujęciem w księgach rachunkowych wydatku, który potwierdzony został odpowiednim dokumentem, który odzwierciedla rzeczywiście poniesiony wydatek. Skarżąca, na zasadzie odpowiedzialności solidarnej, dokonuje płatności na rzecz dalszych podwykonawców, których roszczenia za wykonane roboty budowlane nie zostały zaspokojone przez podwykonawcę. Podstawą płatności są umowy lub porozumienia zawierane z dalszymi podwykonawcami przez podwykonawców skarżącej.

(…) Wydatek taki jest również definitywny, gdyż nie podlega zwrotowi. Natomiast przeciwna argumentacja organu co do braku definitywności tego wydatku jest nietrafiona, bowiem okoliczność, że skarżąca dysponuje prawem dochodzenia regresu na podstawie art. 376 § 1 Kc, nie ma istotnego znaczenia w sprawie, gdyż regres wynika z innego tytułu (podstawy prawnej). Ponadto samo zobowiązanie regresowe znajduje się poza zobowiązaniem solidarnym. Z chwilą bowiem spełnienia świadczenia upada solidarność, zaś zapłata wynagrodzenia przez skarżącą podwykonawcom – na podstawie art. 647¹ § 5 Kc – stanowi zaspokojenie cudzego długu. Zatem nawet potencjalne odzyskanie przez skarżącą kwot wypłaconych dalszym podwykonawcom z tytułu odpowiedzialności solidarnej nie będzie zwrotem poniesionych kosztów. Skarżąca uzyska bowiem przysporzenie, którego podstawą będzie wierzytelność względem wykonawcy (podwykonawcy), wynikające z faktu wstąpienia w prawa jego poprzednich wierzycieli, tj. dalszych podwykonawców.

Wbrew argumentacji organu (…) w przedstawionym opisie stanu faktycznego nie dochodzi do 2-krotnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tych samych wydatków. (…) Konsekwencje dla inwestora (wykonawcy) wynikające z brzmienia art. 647¹ § 5 Kc są tak poważne, że może on być zobowiązany nawet do 2-krotnej zapłaty wynagrodzenia za te same roboty budowlane; raz wobec wykonawcy (podwykonawcy), na podstawie zawartej z nim umowy, a drugi raz wobec dalszego podwykonawcy, na podstawie art. 647¹ § 5 Kc. Płatności związane z tym samym zdarzeniem gospodarczym, tj. robotami budowlanymi, realizowane mogą być na podstawie różnych zobowiązań. Pierwsze z nich to stosunek łączący skarżącą z wykonawcą (podwykonawcą), a drugie wynika z odpowiedzialności solidarnej skarżącej, określonej w art. 647¹ § 5 Kc, której podstawą jest umowa wiążąca podwykonawcę i dalszego podwykonawcę (zob. uchwała SN z 10.07.2015 r., III CZP 45/15). Skoro wydatki ponoszone są na podstawie różnych zobowiązań, to nie można mówić o podwójnym zaliczeniu tych samych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. (…)

Odwoływanie się także przez organ do wyroku NSA z 3.02.2017 r. (II FSK 4113/14), w którym stwierdzono, że zapłacone przez inwestora (w związku z jego solidarną odpowiedzialnością za wynagrodzenie należne podwykonawcy) kwoty, wynikające z faktur wystawionych przez podwykonawcę na wykonawcę, nie stanowią po stronie inwestora kosztu uzyskania przychodów, jest nieuprawnione, bowiem stanowisko wyrażone w tym wyroku jest odosobnione.

• 5.04.2022 r. (II FSK 1885/19),
• 10.06.2021 r. (II FSK 441/21),
• 19.11.2021 r. (II FSK 384/19),
• 24.02.2021 r. (II FSK 2966/20),
• 9.12.2020 r. (II FSK 2014/18),
• 14.06.2017 r. (II FSK 1382/15),
• 12.05.2016 r. (II FSK 837/14).

• 3.02.2017 r. (II FSK 4113/14).

Wydatki na udział w imprezach integracyjnych osób świadczących usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (na podstawie umowy o współpracy – B2B) nie są kosztem uzyskania przychodów – wyrok NSA z 12.03.2024 r. (II FSK 759/21).

Z uzasadnienia: Skarżąca ponosi wydatki związane z uczestnictwem w spotkaniach o charakterze integracyjnym różnego rodzaju podmiotów: pracowników oraz osób fizycznych, które nie są przez nią zatrudnione, a jedynie świadczą na jej rzecz usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (umowy o współpracy B2B). Z tą drugą kategorią osób (współpracownikami) wnioskodawcę łączą powiązania biznesowe jako partnerów, którzy pozostają związani umowami cywilnoprawnymi, zawartymi pomiędzy równorzędnymi i niezależnymi podmiotami prawa. (…) Z uwagi na te okoliczności wydatki na spotkania integracyjne współpracowników nie mogą zostać uznane za koszty podatkowe, gdyż w równej mierze jak działalności skarżącej służą także działalności i powodzeniu gospodarczemu tych współpracowników jako odrębnych od skarżącej przedsiębiorców. Jeżeli charakter spotkania uwzględnia budowanie pozytywnych relacji między samymi pracownikami lub między pracodawcą a pracownikami w sposób mogący faktycznie przyczynić się do zwiększenia przychodów podatnika (i tylko podatnika) bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła jego przychodów, to wydatek taki można uznać za koszt uzyskania przychodów. Jeżeli jednak takiego związku nie można się doszukać pomiędzy organizowaniem spotkań o charakterze integracyjnym dla osób fizycznych, które nie są zatrudnione w spółce, a jedynie świadczą na jej rzecz usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (umowy o współpracy B2B), wydatków takich kosztowo kwalifikować nie można.

(…) Pracownik spółki wykonuje bowiem swoją pracę na warunkach określonych w Kp, a więc pod kierunkiem pracodawcy i w określonym przez niego miejscu i czasie (art. 22 § 1 Kp), na pracodawcy ciążą określone prawem obowiązki, w tym w zakresie zaspokajania potrzeb socjalnych, bytowych, a nawet kulturalnych pracowników (art. 16 Kp) (…). Pracodawca, organizując pracownikom pracę, motywuje ich też w różny sposób, bądź to poprzez system zachęt finansowych, bądź też organizując im różnego rodzaju imprezy, wiążąc ich w ten sposób z miejscem zatrudnienia i zachęcając do lepszej i bardziej efektywnej pracy. Wydatki poniesione zatem na integrację pracowników i zaspokajanie ich potrzeb w zakresie rozrywki leżą, po pierwsze, w zakresie obowiązków pracodawcy, a po drugie prowadzą do zwiększenia efektywności pracy, leżą więc także w jego interesie.

Inaczej natomiast kształtuje się sytuacja prawna podmiotów gospodarczych współpracujących ze skarżącą. Współpracownicy ci, wykonując działalność gospodarczą we własnym imieniu, sami jako przedsiębiorcy organizują sobie warunki jej wykonywania, kierując się zasadami zwiększania zysku. (…) Z istoty działalności gospodarczej wynika, że nikt ich do niej nie motywuje, a wybór kontrahentów pozostawiony jest ich swobodnemu uznaniu, jakkolwiek na wybór ten niewątpliwie może mieć wpływ wykreowany wizerunek kontrahenta jako podmiotu budzącego zaufanie i dającego nadzieję na korzystną współpracę. Nie można zatem tłumaczyć zasadności organizowania spotkań integracyjnych dla współpracowników koniecznością motywowania ich do lepszego prowadzenia działalności gospodarczej przynoszącej im większe zyski. (…)

Organ interpretacyjny zasadnie podnosi, że wydatki ponoszone na spotkania integracyjne w zakresie dotyczącym współpracowników mogą być kwalifikowane do kosztów reprezentacji, a w konsekwencji mieszczą się w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. (…) W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że „reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia” (por. wyrok NSA z 17.06.2013 r., II FSK 702/11). Taki właśnie cel wydatków ponoszonych przez skarżącą wynika z przedstawionego przez nią uzasadnienia ich ponoszenia: skoro przyczyniać się one mają do integracji współpracowników z firmą skarżącej, w istocie służą przekonywaniu tych współpracowników (będących odrębnymi przedsiębiorcami, kontraktującymi ze skarżącą w warunkach prawnej niezależności stron, a nie podległości służbowej charakterystycznej dla stosunku pracy) do kontynuowania współpracy, a także realizowania jej w sposób jeszcze bardziej odpowiadający interesom skarżącej. Jest to więc w istocie typowe działanie nakierowane na stworzenie i utrwalenie pozytywnego wizerunku skarżącej jako atrakcyjnego partnera gospodarczego.

• 11.10.2023 r. (II FSK 326/21),
• 19.10.2022 r. (II FSK 572/22),
• 4.11.2021 r. (II FSK 115/19).

Przychód z objęcia lub z nabycia akcji w wyniku realizacji uprawnień RSU otrzymanych w ramach programu motywacyjnego powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji – wyrok NSA z 16.01.2024 r. (II FSK 452/21).

Z uzasadnienia: Spółka jest spółką zależną (w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 uor) spółki będącej osobą prawną z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (…). Grupa spółek, do której należy pracodawca skarżącego, wdrożyła program motywacyjny oparty o RSU. RSU jest uprawnieniem do nabycia przez pracownika określonej ilości notowanych na amerykańskiej giełdzie akcji spółki matki. Program został utworzony/zatwierdzony przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki matki w formie uchwały. W ramach programu pracownicy spółki polskiej (spółki córki) otrzymują określoną ilość RSU. Podstawą przyznania RSU pracownikowi jest uchwała zarządu spółki matki. Otrzymanie RSU nie jest uregulowane w umowach o pracę. RSU są niezbywalne i uprawniają do nabywania akcji spółki dominującej w transzach w ustalonych okresach i określonej liczbie z przyznanej mu puli. W momencie rozwiązania umowy o pracę pracownik traci wszelkie uprawnienia wynikające z niezrealizowanych RSU.

(…) Od 1.01.2018 r. przepisy dotyczące programów motywacyjnych odnoszą się także do tych osób, które były uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego UE, państwa należącego do EOG lub państwa, z którym RP zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Polskę i Stany Zjednoczone łączy konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Ten warunek jest zatem w opisanym stanie faktycznym spełniony. Spełniony jest również warunek dotyczący uznania programu za motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b pkt 2 updof. Przez taki rozumie się bowiem system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 uor w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 updof – w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki (…).

Skarżący wskazał we wniosku, że spółka, której akcje obejmował w ramach programu, była spółką dominującą w rozumieniu uor w stosunku do spółki będącej jego pracodawcą i wypłacającej mu świadczenia, o których mowa w art. 12 updof. (…) Sposób nabycia akcji może być bezpośredni lub być wynikiem realizacji praw z papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, nie musi zatem być częścią wynagrodzenia wypłacanego bezpośrednio przez pracodawcę. Tym samym (…) program opisany przez skarżącego stanowił program motywacyjny w rozumieniu powołanego art. 24 ust. 11b pkt 2 updof. W odniesieniu do RSU i akcji nabytych po 1.01.2018 r. na podstawie art. 24 ust. 11 pkt 2 updof nie powinno więc budzić wątpliwości, że przychód z objęcia lub nabycia akcji spółki powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. (…) Stanowisko organu jest nieprawidłowe także w odniesieniu do określenia skutków podatkowych otrzymania RSU przed 1.01.2018 r. (…). Otrzymane przez skarżącego RSU stanowi w istocie ekspektatywę uzyskania w przyszłości akcji spółki dominującej. Jak wskazano wyżej, powinno ono być uznane za pochodny instrument finansowy (…).

Ustawodawca kwalifikuje przychód z pochodnych instrumentów finansowych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 updof. Przychód związany z otrzymaniem RSU nie może zatem być zakwalifikowany do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof. (…) Ponadto, otrzymując nieodpłatnie RSU, w istocie skarżący uzyskuje tylko obietnicę otrzymania przychodu w przyszłości – RSU są niezbywalne, a ich zamiana na akcje wymaga spełnienia warunków, w tym odpowiedniego upływu czasu. Nie można zatem uznać, że w momencie ich otrzymania skarżący uzyskuje jakiekolwiek finalne przysporzenie majątkowe. (…) Za datę powstania przychodu z realizacji praw z instrumentów pochodnych uważa się moment realizacji tych praw (art. 17 ust. 1b updof).

(…) W tym przypadku realizacja praw z RSU polega na wydaniu uprawnionemu nieodpłatnie akcji spółki – organizatora programu. Objęcie akcji co do zasady nie wiąże się z powstaniem przychodu podatkowego. Potwierdza to treść art. 23 ust. 1 pkt 38 updof, zgodnie z którym koszty nabycia akcji stają się kosztami uzyskania przychodów dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia (por. wyrok NSA z 31.05.2017 r., II FSK 1237/15). (…) Wartość rzeczywistego przychodu z akcji będzie można określić dopiero po ich zbyciu i dopiero wtedy powstanie obowiązek podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 6a updof). Tym samym także w stanie prawnym obowiązującym przed 1.01.2018 r. realizacja RSU poprzez wydanie nieodpłatnie akcji nie spowoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 updof.

Jeżeli wypłacane wynagrodzenie jest traktowane na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zyski przedsiębiorstwa opodatkowane w kraju rezydencji otrzymującego je podmiotu (niebędącego polskim rezydentem), to przy wypłatach nieprzekraczających 2 mln zł w trakcie roku podatkowego płatnik nie ma obowiązku szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4–6, pozwalających na niepobranie podatku u źródła. Zakres tej weryfikacji wyznacza w tym przypadku art. 26 ust. 1 updop, który nie odwołuje się do tych przepisów – wyroki NSA z 23.01.2024 r. (II FSK 480/21 i II FSK 610/21) i 24.01.2024 r. (II FSK 481/21 i II FSK 677/21).

Z uzasadnienia: Nie jest sporna kwalifikacja wypłacanych kontrahentowi zagranicznemu należności do zysków przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Istota sporu sprowadza się natomiast do odpowiedzi na pytanie, jakie warunki formalne muszą być spełnione przez spółkę, aby możliwe było zaniechanie przez nią poboru podatku u źródła z tytułu wynagrodzenia wypłacanego na rzecz nierezydentów w sytuacji braku opodatkowania wynagrodzenia z tytułu usług reklamowych w Polsce, tj. w przypadku zakwalifikowania wynagrodzenia na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zysków przedsiębiorstwa, opodatkowanych w kraju rezydencji otrzymującego je nierezydenta, dla wypłat nieprzekraczających 2 mln zł w trakcie roku podatkowego płatnika. Mianowicie, czy spółka jest (będzie) uprawniona do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji i oświadczenie danego nierezydenta odnośnie do spełnienia warunków uprawniających płatnika do niepobrania podatku u źródła, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4–6 updop (…).

Obowiązki płatnika wypłacającego nierezydentom należności, o których mowa w art. 21 updop, określa art. 26 tej ustawy. (…) Słusznie przyjął sąd I instancji, że w przypadku dokonywania przez płatnika wypłat na zasadach określonych w art. 26 ust. 1 updop nie ma zastosowania art. 28b ust. 4 pkt 4–6 updop. Na płatników, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop, ustawa nakłada bowiem obowiązek dochowania należytej staranności. Pojęcia tego nie definiuje, doprecyzowując je jedynie poprzez wskazanie, że należytą staranność należy oceniać przy uwzględnieniu charakteru i skali działalności płatnika. Zachowanie tej staranności powinno być oceniane w momencie dokonania czynności opodatkowanej, a od podatnika przy weryfikacji kontrahenta wymaga się dokonania czynności możliwych do dokonania w normalnym toku czynności i uzależnionych od okoliczności transakcji (…). Można zatem przyjąć, że dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 updop należy rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę jego możliwości organizacyjnych i prawnych, dostępnych dla niego informacji pozwalających na pobranie/zaniechanie pobrania podatku na zasadach określonych w umowie o unikaniu opodatkowania. Nie oznacza to jednak obowiązku przeprowadzenia weryfikacji podatnika w zakresie określonym w art. 28b ust. 4 pkt 4–6 updop.

Zakres tej weryfikacji na gruncie updop wyznacza w tym przypadku art. 26 ust. 1 ww. ustawy, który w swojej treści nie odwołuje się do art. 28b ust. 4 pkt 4–6. (…) Nałożenie na płatnika w każdym przypadku wypłaty należności, o których mowa w art. 21, obowiązku ustalenia wskazanych w art. 28b ust. 4 pkt 4–6 okoliczności byłoby niewspółmierne do celu, jaki miałby w ten sposób być osiągnięty. W tym przypadku ustawodawca znalazł środek chroniący należycie interes fiskalny państwa, stosując jako zasadę pobór przez płatnika podatku od należności przekraczających określoną w ustawie kwotę (2 mln zł). Nakładając w każdym wypadku obowiązek szczegółowej weryfikacji podatnika przez płatnika, pod rygorem jego odpowiedzialności za niepobrany podatek na podstawie art. 30 § 1 Op, ustawodawca nałożyłby na niego obowiązki nieadekwatne i nadmierne do osiągnięcia celu. Dlatego dopiero po przekroczeniu tej granicy płatnik ma obowiązek pobrać podatek według prawa krajowego, a ustawodawca zapewnia procedurę zwrotu podatku, z zastrzeżeniem odrębności zasad przewidzianych dla przypadków przekroczenia limitu wypłat ponad 2 mln zł.

• 30.08.2023 r. (II FSK 253/21),
• 25.05.2023 r. (II FSK 2937/20),
• 16.02.2023 r. (II FSK 1840/20),
• 14.06.2022 r. (II FSK 373/22).

Podatek od przychodów z budynków nie wyklucza opodatkowania CIT na zasadach ogólnych dochodów osiąganych z najmu, dzierżawy lub sprzedaży tych budynków – wyrok NSA z 16.01.2024 r. (II FSK 462/21).

Z uzasadnienia: Spór w tej sprawie koncentruje się wokół wykładni użytego w art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g updop wyrażenia „dochodów z nieruchomości, o których mowa w art. 24b ust. 1” [art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g zwalnia od podatku dochody (przychody) funduszy inwestycyjnych zamkniętych lub specjalistycznych funduszy inwestycyjnych otwartych, ale z wyłączeniem dochodów z nieruchomości, o których mowa w art. 24b ust. 1 – przyp. red.]. Zdaniem skarżącego odesłanie do art. 24b ust. 1 updop dotyczy całej konstrukcji podatku od przychodów z budynków, co jest równoznaczne z tym, że przychody z budynków osiągane przez zamknięte fundusze inwestycyjne będą podlegały opodatkowaniu podatkiem, o którym mowa w art. 24b. Wyłączenie ze zwolnienia nie dotyczy natomiast dochodów osiąganych z najmu, dzierżawy lub sprzedaży tych budynków. Zdaniem organu wyłączenie ze zwolnienia dotyczy dochodów, osiąganych przez zamknięty fundusz inwestycyjny z nieruchomości, wymienionych w art. 24b ust. 1 updop.

(…) Odesłanie do art. 24b zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g tej ustawy dotyczy tylko ust. 1 tego przepisu. Dodatkowo ustawodawca definiuje poprzez to odesłanie nieruchomości, z których dochody są wyłączone ze zwolnienia. Tym samym odsyła tylko do tej części przepisu, która określa cechy nieruchomości. (…)

Podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku przychód, zdefiniowany od 1.01.2019 r. jako ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji. Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 mln zł (art. 24b ust. 9 updop). Przychód w przypadku podatku od przychodów z budynków został zatem zdefiniowany w sposób swoisty, odmienny od pojęcia przychodu ujętego w ustawowej definicji dochodu jako dodatniej różnicy między przychodami a kosztami ich uzyskania.

Trudno zatem uznać, że używając w art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. g updop wyrażenia „dochód z nieruchomości”, racjonalny ustawodawca chciał się odwołać do całej konstrukcji podatku od przychodów z budynku i wyłączyć ze zwolnienia przychód stanowiący wartość początkową środka trwałego. (…) W art. 24b ust. 1 updop wymieniono nieruchomości mające charakter komercyjny. Od 1.01.2019 r. jako jedną z cech tych nieruchomości wskazano jednoznacznie oddanie nieruchomości w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. (…) Co do zasady zatem z nieruchomości tych ich właściciel potencjalnie uzyskuje dochód, także w rozumieniu ustawy podatkowej. (…) Ponadto nie jest pewne, że przyjęte przez skarżącego znaczenie spornego przepisu byłoby dla niego korzystniejsze. Specyfika podatku od przychodów z budynków wskazuje na to, że podatnik nie zawsze będzie ponosić jego ekonomiczny ciężar. Podatek ten podlega bowiem odliczeniu od podatku dochodowego (por. art. 24b ust. 12–16 updop). Zobowiązanie w tym podatku może również wynieść „0”, gdy wartość początkowa budynku będzie niższa lub równa 10 mln zł.

• 14.02.2022 r. (II FSK 200/20, II FSK 242/20, II FSK 1768/19).

Przepisy updof nie przewidują możliwości ustalania wysokości udziału podatnika w kosztach w innej proporcji niż wysokość udziału podatnika w zysku spółki – wyroki NSA z 29.11.2023 r. (II FSK 328/23 i II FSK 329/23).

Z uzasadnienia: Zgodnie z art. 8 ust. 1 updof przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Natomiast art. 8 ust. 2 pkt 1 updof stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. Czyli ustawodawca podatkowy w sposób jednoznaczny uregulował zasady towarzyszące rozliczaniu tak przychodów, jak i kosztów ich uzyskania, poprzez konieczność zastosowania tożsamych proporcji przy określaniu wysokości przychodów oraz kosztów ich uzyskania. Ta norma prawna, będąca wynikiem zastosowania wykładni językowej, znajduje potwierdzenie w wykładni systemowej i celowościowej przepisów updof.

(…) Zastosowanie tożsamych proporcji ustalania zarówno przychodów, jak i kosztów ich uzyskania służyć ma, po pierwsze, przejrzystości oraz jednoznaczności normy prawnej odkodowanej z art. 8 ust. 1 i 2 pkt 1 updof. Nadto, po drugie, służyć ma uniknięciu zbędnych komplikacji na etapie stosowania prawa, czyli określania przez danego wspólnika podstawy opodatkowania dla danego okresu rozliczeniowego, a także jego części (przykładowo dla obliczenia zaliczki na podatek). Po trzecie wyklucza niedopuszczalną w prawie podatkowym dowolność przy określaniu podstawy opodatkowania przez podatnika (każdego wspólnika), a nie przez prawodawcę podatkowego. Po czwarte służyć ma uniknięciu nadmiernego zaangażowania organów władzy wykonawczej (podatkowych) przy weryfikacji sposobu dowolnego określania podstawy opodatkowania. (…) W treści art. 8 ust. 1 i 2 pkt 1 updof ustawodawca nie zawarł odesłania do przepisów Ksh. Skarżący nie przedstawił natomiast argumentacji wspierającej jego nieuzasadnioną sugestię jakoby wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy miały przepisy art. 51 w zw. z art. 37 § 1 i art. 89 Ksh.

• 30.06.2015 r. (II FSK 1267/13).

VAT

Dostawa krajowa nie jest eksportem, nawet gdy nabywca towaru zgłosi go do wywozu poza terytorium UE – wyrok NSA z 6.12.2023 r. (I FSK 1686/23).

Z uzasadnienia: W świetle (…) art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT w związku z pozostałymi przepisami regulującymi stosowanie stawki 0% w eksporcie, już w momencie dostawy towaru strony transakcji muszą w takim właśnie charakterze i z takim nastawieniem ją realizować, czyli jako jedną transakcję typu „dostawy eksportowej”. Eksport w VAT obejmuje bowiem tylko taką dostawę towarów, która od razu w założeniu gospodarczym stron umowy ma odbyć się jako transakcja mająca na celu wysłanie lub transport tych towarów z terytorium Polski poza terytorium UE. Eksportem w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT nie może bowiem stać się zrealizowana dostawa krajowa tylko dlatego, że po niej nabywca towaru w ramach własnych i samodzielnych decyzji oraz rozporządzania towarem jak właściciel, a nie na skutek i w wyniku wykonania wcześniejszych porozumień handlowych ze sprzedawcą, dokona zgłoszenia nabytego już towaru do wywozu poza terytorium UE. Innymi słowy z samej tylko późniejszej i niezależnej od sprzedawcy decyzji nabywcy o realizacji przez niego procedury wywozu towaru poza terytorium UE w oparciu o dokonane w jego imieniu i na jego rzecz zgłoszenie celne, zbywca (tj. sprzedawca) nie może wywodzić i oczekiwać przedefiniowania swojej dostawy krajowej zrealizowanej dla tego nabywcy na transakcję eksportu, w tym pośredniego, o ile już w momencie dokonywania owej dostawy między stronami nie istniały zamiar i wola, aby była to „dostawa eksportowa”.

PODATEK OD NIERUCHOMOŚCI

Budynek (lokal) mieszkalny wykorzystywany (zajęty) na cele mieszkalne jest objęty najniższą stawką podatku od nieruchomości, nawet jeżeli podatnik (np. właściciel będący przedsiębiorcą, deweloper, spółdzielnia mieszkaniowa, spółka komunalna, podmiot działający w formule społecznej agencji najmu albo społecznej inicjatywy mieszkaniowej) oddał go do korzystania osobom trzecim w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Istotne jest, aby w budynku (lokalu) mieszkalnym realizowany był cel polegający na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych – wyrok NSA z 7.02.2024 r. (III FSK 1473/22).

Z uzasadnienia: Sedno sporu dotyczyło opodatkowania podatkiem od nieruchomości części budynku, tj. lokali przeznaczonych na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych innych osób niż podatnik, na podstawie umów komercyjnych zawieranych z właścicielką nieruchomości w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Skarżąca jest zdania, że powierzchnia takich lokali winna zostać opodatkowana według stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol, tj. dla budynków (ich części) mieszkalnych. Przeciwne stanowisko prezentuje sąd I instancji, który aprobując pogląd organu interpretacyjnego, uznał, że w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol, a w konsekwencji stawki opodatkowania przewidziane dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. WSA w Krakowie wyraził przy tym pogląd, że istotą zastosowania niższej stawki podatku w odniesieniu do budynku mieszkalnego stanowiącego składnik majątku podatnika – przedsiębiorcy jest to, że mając taką cechę, budynek nie pozostaje związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, a zatem służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych jego i ew. jego rodziny. Każda zaś nieruchomość stanowiąca składnik majątku wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowana jest wyższą stawką podatku od nieruchomości.

(…) NSA nie podziela stanowiska sądu I instancji. (…) Art. 1a ust. 1 pkt 3 upol w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2016 r., a po tej dacie art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 upol, nie pozwalają na odnoszenie pojęcia „związane z działalnością gospodarczą” do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, nawet gdyby znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego aktywność dotyczy wyłącznie prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 upol. (…) Przesądzające i wyłączne znaczenie będzie miała okoliczność ich „zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej”. (…)

Przesłanka „zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej” ma w tym kontekście autonomiczny i zakresowo węższy charakter w stosunku do pojęcia „związany z prowadzeniem działalności gospodarczej” oraz stanowi okoliczność faktyczną, a nie prawną. (…)

Przez zwrot legislacyjny „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej” należy rozumieć okoliczność faktyczną polegającą na rzeczywistym/fizycznym wykorzystywaniu (zajęciu) całości albo określonej części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. prowadzeniu w tej części budynku działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 upol. Za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie będą mogły być uznane te części budynku mieszkalnego, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkalne, przez co należy rozumieć trwałe zaspokajanie podstawowych potrzeb mieszkaniowych posiadacza lokalu, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez podatnika (np. dewelopera, spółdzielnię mieszkaniową, spółkę komunalną, podmiot działający w formule społecznej agencji najmu albo społecznej inicjatywy mieszkaniowej lub innego właściciela będącego przedsiębiorcą) do korzystania osobom trzecim dla realizacji tej funkcji (zajęcie na cele mieszkalne) nastąpiło w ramach gospodarczej działalności podatnika (np. komercyjnego najmu). Istotne jest, by w budynku (lokalu) mieszkalnym realizowany był cel polegający na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych w przedstawionym wyżej rozumieniu. Bez znaczenia pozostaje natomiast okoliczność, czy funkcja ta (tzn. mieszkaniowa) realizowana jest przez podatnika, czy jego najemcę. (…)

Zdaniem jednak NSA powtarzający się (w założeniu czasem krótkotrwały) odpłatny najem lokali mieszkalnych (na dobę lub na kilka dni), niezwiązany z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny lub osób trzecich, zbliżony jest w istocie do świadczenia usług hotelarskich, zapewnienia krótkotrwałego zakwaterowania (praktyka coraz bardziej popularna w kurortach oraz miejscowościach mających znaczenie turystyczne, a także biznesowe) i w związku z tym czynność taka skutkuje zajęciem lokalu (budynku) mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol.

• 22.11.2023 r. (III FSK 3831/21),
• 12.07.2023 r. (III FSK 250/23).

• 15.09.2022 r. (III FSK 975/21),
• 23.01.2020 r. (II FSK 2064/19).

ORDYNACJA PODATKOWA

Wszczęcie postępowania karnoskarbowego w sprawie fikcyjnych faktur wystawianych przez kontrahenta podatnika nie powoduje zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania tego podatnika (na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op), jeżeli z postanowienia o wszczęciu postępowania nie wynika jednoznacznie, że obejmuje ono również niewykonanie zobowiązania podatkowego podatnika – wyrok NSA z 12.12.2023 r. (I FSK 2019/19).

Z uzasadnienia: Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op „bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania”. Organ odwoławczy uznał, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego w stosunku do kontrahenta skarżącego E sp. z o.o., mającego być jego usługodawcą, skutkuje per se możliwością zastosowania tego przepisu w stosunku do zobowiązań podatnika. (…)

Z treści postanowienia Prokuratury Regionalnej w W z dnia (…) w zakresie wszczęcia śledztwa m.in. w sprawie nierzetelnych rozliczeń VAT przez E sp. z o.o. (…) nie wynika jednak, że postanowienie to wiąże się również z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w VAT skarżącego za lata 2012 i 2013.

Skarżący (jak również jego zobowiązania podatkowe) ani w treści zarzutów, jak również w uzasadnieniu tego postanowienia nie został wymieniony. Tym samym, analizując treść ww. postanowienia (…), nie można dopatrzeć się bezpośredniego związku, wymaganego treścią art. 70 § 6 pkt 1 Op, pomiędzy podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego przez E sp. z o.o., którego dotyczy to postępowanie karnoskarbowe, a niewykonaniem zobowiązania przez skarżącego w VAT za poszczególne miesiące 2012 r. (…)

Organ podatkowy musi udowodnić, iż w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego istniało podejrzenie popełnienia przestępstwa, które wiązało się z niewykonaniem przez podatnika zobowiązania podatkowego, będącego przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego. „To podejrzenie nie może powstać później niż w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie. Jeżeli po wszczęciu postępowania dochodzi do wymiany korespondencji między prokuratorem a organem podatkowym dotyczącej tego zagadnienia, to jest to zdarzenie, do którego dochodzi w momencie późniejszym niż samo wszczęcie postępowania” (…).

(…) Organ podatkowy zastosował w tej sprawie w sposób niedopuszczalny rozszerzającą wykładnię tego przepisu na niekorzyść podatnika, w sytuacji gdy mamy do czynienia z regulacją wyjątkową (nadzwyczajną), stanowiącą wyjątek od zasady, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Op).