Co nowego w orzecznictwie podatkowym - 111

PODATEK DOCHODOWY

Wydatki na poczęstunek dla osób, które nie są zatrudnione przez podatnika, a jedynie świadczą na jego rzecz usługi w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, nie są kosztem uzyskania przychodów – wyrok NSA z 11.10.2023 r. (II FSK 326/21).

Z uzasadnienia: Skarżąca ponosi wydatki związane z uczestnictwem w spotkaniach osób, które nie są zatrudnione w spółce, a jedynie świadczą na jej rzecz usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (umowy o współpracy B2B). Z tymi osobami skarżącą łączą powiązania biznesowe jako równorzędnych partnerów, którzy pozostają związani umową cywilnoprawną. Umowa ta zakłada równorzędność i niezależność podmiotów. Z uwagi zatem na krąg podmiotów, na rzecz których ponoszone są sporne wydatki, nie można uznać, że wydatki na zakup artykułów spożywczych dla partnerów biznesowych (osób będących samodzielnymi przedsiębiorcami, które współpracują ze spółką) mogą zostać uznane za koszty podatkowe.

Jeżeli charakter spotkania uwzględnia budowanie pozytywnych relacji między samymi pracownikami lub między pracodawcą a pracownikami w sposób mogący faktycznie przyczynić się do zwiększenia przychodów podatnika bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła jego przychodów, to wydatek taki można uznać za koszt uzyskania przychodów. Takiego związku nie można jednak się doszukać pomiędzy organizowaniem spotkań o charakterze integracyjnym dla osób fizycznych, które nie są zatrudnione w spółce, a jedynie świadczą na jej rzecz usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (umowy o współpracy B2B). (…)

Pracownik spółki wykonuje swoją pracę na warunkach określonych w Kp, a więc wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, pod jego kierunkiem, w określonym przez niego miejscu i czasie (art. 22 § 1 Kp). Inaczej natomiast kształtuje się sytuacja prawna podmiotów gospodarczych, nawet współpracujących ze skarżącą. Działalność gospodarczą wykonuje przedsiębiorca. (…) Działając samodzielnie i na własny koszt, podejmuje wszystkie niezbędne dla siebie działania mające powodować, aby prowadzona przez niego działalność przynosiła mu jak największe korzyści. Z istoty działalności gospodarczej wynika, że nikt go do tego nie motywuje. To przedsiębiorca odpowiada za wynik finansowy swojej firmy i podejmuje samodzielnie działania mające przynieść jej jak największe korzyści.

Nie można zatem tłumaczyć konieczności organizowania poczęstunku dla współpracowników koniecznością motywowania ich do lepszego prowadzenia działalności gospodarczej, przynoszącej im, a w konsekwencji i ich kontrahentom większe zyski. Chociaż spotkania takie niewątpliwie mają korzystny wpływ na poprawę współpracy między pracownikami a osobami współpracującymi, z uwagi na fakt, że wykonują oni tę samą pracę dla spółki i mogą wymieniać się swoimi doświadczeniami z korzyścią dla współpracy, niemniej jednak zaliczenie tego rodzaju wydatków na rzecz współpracowników do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z uwagi na art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie jest możliwe. (…) Zaliczenie takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów byłoby w istocie uznaniem wydatków spółki na motywowanie współpracowników do lepszego prowadzenia własnej działalności gospodarczej, czyli de facto ponoszeniem wydatku na rzecz innej firmy.

Podobne orzeczenie NSA z:

• 19.10.2022 r. (II FSK 572/22).

Twórca programu komputerowego ma prawo do 5-proc. stawki podatku (ulga IP Box) także wtedy, gdy program ten (np. kod źródłowy) jest wykorzystywany następnie przez nabywcę do utworzenia w ramach własnej działalności B+R utworu zbiorowego – wyrok NSA z 14.11.2023 r. (II FSK 17/23).

Z uzasadnienia: Zasady ochrony praw autorskich do programów komputerowych zostały w prawie europejskim ujednolicone dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23.04.2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (DzUrz UE L 111). Do celów niniejszej dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego, z zastrzeżeniem że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie (nota 7 preambuły do dyrektywy). (…)

Specyfika powstawania programów komputerowych, przejawiająca się w quasi-przemysłowym procesie ich produkcji (zazwyczaj są one tworzone przez wielu programistów pracujących dla większych podmiotów gospodarczych) doprowadziła do przyjęcia szczególnej zasady. Art. 2 ust. 3 dyrektywy przewiduje mianowicie, że majątkowe prawa autorskie do programu komputerowego, stworzonego przez pracownika w ramach wykonywania obowiązków służbowych lub w wykonywaniu poleceń pracodawcy, automatycznie od momentu powstania przysługują temu ostatniemu. Takie uprzywilejowanie pracodawcy wynika z ciężarów, jakie [on] ponosi; często inwestuje duże środki finansowe, ponosi ryzyko ekonomiczne, organizuje proces tworzenia programu, zatrudnia pracowników różnych specjalności i, co za tym idzie, wypłaca im wynagrodzenie.

Rozróżnienie utworu zbiorowego i współautorstwa utworu oraz utworów pracowniczych obowiązuje także w ustawodawstwie krajowym (art. 9, art. 11 i art. 12 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, dalej upapp). (…) W wyroku SA w Warszawie z 20.06.2018 r. (V ACa 18/17) wyjaśniono, że zgodnie z art. 11 upapp „wydawca nabywa w sposób pierwotny, ex lege, autorskie prawa majątkowe do całości dzieła zbiorowego, tj. do doboru, uporządkowania, powiązania poszczególnych części kompozycji. Nie nabywa praw do utworów – wkładów. Te zachowują swoją odrębność nawet po włączeniu do dzieła zbiorowego”. (…)

Z powołanych przepisów wynika zatem, że programiści mogą tworzyć indywidualnie programy komputerowe (w tym pojęciu mieszczą się także m.in. kody źródłowe) i wówczas każdemu z nich do stworzonego przez niego utworu przysługuje prawo autorskie jako twórcy. Kilka takich utworów (samodzielnych części) może być następnie połączonych w jeden utwór zbiorowy przez kontrahenta, który zamówił u poszczególnych twórców (programistów działających niezależnie od siebie), i uprawnionym do tego utworu zbiorowego będzie podmiot zamawiający te poszczególne utwory i dokonujący ich połączenia. Jednak nawet to połączenie nie powoduje utraty praw autorskich twórców poszczególnych części utworu zbiorowego.

Zauważyć należy, że we wzorze wskaźnika służącego do obliczenia wysokości dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (kpwi) (art. 30ca ust. 4 updof) uwzględnione są zarówno koszty prowadzonej przez podatnika samodzielnej działalności B+R, jak i koszty związane z nabyciem wyników prac B+R nabytych od innych podmiotów (…). Wnioskować z tego należy, że ustawodawca podatkowy uwzględnia zróżnicowanie w prawie autorskim utworu indywidualnego (tworzonego przez twórcę) od utworu zbiorowego (powstałego w wyniku połączenia utworów indywidualnych stworzonych przez twórców) oraz przewiduje możliwość stosowania preferencji podatkowej w odniesieniu do dochodu z kpwi zarówno w odniesieniu do twórcy, jak i do podmiotu uprawnionego, który łączy poszczególne utwory w utwór zbiorowy (przy czym wkładem twórczym podmiotu uprawnionego jest co najmniej odpowiednie połączenie, skompilowanie poszczególnych utworów w jedną całość). Każdy z tych podmiotów osiągnie dochód z kpwi – twórca poszczególnych modułów programu komputerowego z tytułu odpłatnego zbycia prawa do tej części (stanowiącej samodzielny utwór) i jego kontrahent w odniesieniu do dochodu z kpwi, którym będzie prawo do programu komputerowego stanowiącego utwór zbiorowy. (…)

Organ interpretujący nie zauważył różnicy między przedmiotem działalności B+R skarżącego a przedmiotem działalności B+R jego kontrahenta. Podsumowując, należy stwierdzić, że wytworzenie kpwi w postaci programu komputerowego w ramach własnej działalności B+R uprawnia twórcę tego programu do zastosowania do dochodu z odpłatnego zbycia tego prawa preferencyjnej stawki opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ust. 1 updof, także wówczas, gdy program ten wykorzystywany jest następnie przez nabywcę prawa do tworzenia utworu zbiorowego w rozumieniu art. 11 w zw. z art. 74 ust. 1 upapp.

Organ odmawia wydania opinii o stosowaniu preferencji w podatku u źródła, nawet gdy ma uzasadnione wątpliwości tylko co do rzeczywistego właściciela należności – wyrok NSA z 19.12.2023 r. (II FSK 29/23).

Z uzasadnienia: Zgodnie z art. 26b ust. 3 updop odmawia się wydania opinii o stosowaniu preferencji w przypadku:

1) niespełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 21 ust. 3–9 lub art. 22 ust. 4–6 albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,

2) istnienia uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym dołączonej do wniosku dokumentacji lub oświadczenia podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem należności,

3) istnienia uzasadnionego przypuszczenia wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a Op, środków ograniczających umowne korzyści lub art. 22c, przy czym w przypadku uzasadnionego przypuszczenia wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a Op lub środków ograniczających umowne korzyści przepis art. 14b § 5c tej ustawy stosuje się odpowiednio,

4) istnienia uzasadnionego przypuszczenia, że podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2, nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej w kraju siedziby tego podatnika dla celów podatkowych.

(…) Skoro zatem (…) wystarczy zbadanie, czy zaistniały uzasadnione wątpliwości co do rzeczywistego właściciela należności, to zbędne jest dalej idące ustalanie przez organ podatkowy, czy podatnik jest, czy też nie jest rzeczywistym właścicielem należności z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4 updop. Odmowa wydania opinii o stosowaniu preferencji jest prawidłowa już wtedy, gdy organ podatkowy wykaże istnienie tylko uzasadnionych wątpliwości co do tego, że podatnik jest rzeczywistym właścicielem należności, bez konieczności definitywnego, stanowczego rekonstruowania prawdy materialnej w tym zakresie na takich zasadach, jak to się dzieje ściśle w postępowaniu podatkowym. (…)

Przyznanie podatnikowi w przedstawionej sytuacji zwolnień podatkowych u źródła, przewidzianych dla odsetek i dywidend, realnie może okazać się sprzeczne z celem tych zwolnień oraz prowadzić do unikania opodatkowania poprzez formalne wpisanie się podatnika w system unikania podwójnego opodatkowania przewidziany dla spółek państw członkowskich. Schemat, w jakim porusza się podatnik, może również realnie okazać się sztuczny. Podmiot kierujący się celami zgodnymi z prawem nie tworzy spółki państwa członkowskiego po to, aby w dominującej mierze wpisać przepływy finansowe w system unikania podwójnego opodatkowania i czerpać z tego tytułu korzyści podatkowe sprzecznie z istotą i celem tego systemu. (…) Następstwem tego jest konstatacja, że podatnik nie prowadzi w rzeczywistości działalności gospodarczej, lecz ukrywa aktywność innego podmiotu czy podmiotów. Wbrew przekonaniu podatnika powyższe wątpliwości i przypuszczenia organu mają charakter zobiektywizowany.

Jednym z podstawowych warunków zwolnienia dywidend z CIT jest niekorzystanie przez otrzymującą je spółkę ze zwolnienia z opodatkowania całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania – wyrok NSA z 19.12.2023 r. (II FSK 27/23).

Z uzasadnienia: Istota sporu dotyczy zasadności odmowy wydania (…) opinii o stosowaniu preferencji, o której stanowi art. 26b updop, w szczególności dotyczącej możliwości stosowania przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych na rzecz podatnika należności.(…) Jednym z podstawowych warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jest zgodnie z art. 22 ust. 4 pkt 4 updop niekorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, przez spółkę (…) uzyskującą dochody (przychody) z dywidend. (…)

Spółka holenderska, jako uprawiona do wypłaty dywidendy, nie zadeklarowała i nie zapłaciła w miejscu siedziby żadnego podatku w trzech kolejnych latach podatkowych. Ani z rachunku zysków i strat, ani ze sprawozdania finansowego, jak również z informacji dodatkowej do niego nie wynika (…) rozliczanie przez spółkę w Holandii straty w kolejnych latach podatkowych. (…) Sama zdolność do płacenia podatków w miejscu siedziby czy podleganie obowiązkowi podatkowemu nie są wystarczające do zastosowania zwolnienia, o ile podatnik jednocześnie korzysta ze zwolnienia. Okoliczność rozliczania strat, która okresowo wpływałaby na wielkość zobowiązania podatkowego spółki holenderskiej w miejscu jej siedziby, nie została w postępowaniu przed organem podatkowym w żaden sposób wykazana. (…)

Podkreślenia wymaga, że jedną z podstaw do odmowy wydania opinii o stosowaniu preferencji jest istnienie uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym dołączonej do wniosku dokumentacji lub oświadczenia podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem należności, co wynika z art. 26b ust. 3 pkt 2 updop. Także z tego powodu prawidłowo organ podatkowy odmówił stwierdzenia istnienia przesłanki zwolnienia z art. 22 ust. 4 pkt 4 updop. (…) Trafnie zauważył bowiem, że gdyby do struktury organizacyjnej nie została wprowadzona spółka będąca podatnikiem, jako spółka w istocie pośrednicząca z siedzibą w państwie członkowskim UE, przychody spółki izraelskiej z dywidendy wypłacanej przez spółkę będącą płatnikiem, mającą siedzibę w Polsce, podlegałby opodatkowaniu „u źródła”. Tym samym zachodziło także uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem art. 22c ust. 1 updop.

Zwrot odsetek i innych opłat w związku ze stwierdzeniem nieważności umowy kredytu hipotecznego, a także wynikające z tego korekty dodatnich różnic kursowych nie są w świetle art. 15 ust. 1 updop kosztem uzyskania przychodów – wyroki NSA z 6.12.2023 r. (II FSK 1442/23, II FSK 1443/23, II FSK 1658/23, II FSK 1264/23) i 4.12.2023 r. (II FSK 334/22).

Z uzasadnienia: Jedną z czynności bankowych wykonywanych przez każdy bank w ramach jego działalności jest udzielanie kredytów (…). Z tym związane są zwykle dodatkowe koszty dla kredytobiorców w postaci choćby odsetek czy prowizji. Dla banku są to przychody związane z działalnością gospodarczą, o których stanowi art. 12 ust. 3 updop. Nie jest wobec tego możliwe przekształcenie raz uzyskanego i rozliczonego już przychodu (nawet nieprawidłowo z uwagi na nieważność ex tunc umowy będącej podstawą jego uzyskania) w koszt jego uzyskania. (…) Przy kwalifikowaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy wziąć pod uwagę przeznaczenie wydatku, a więc jego celowość, racjonalność oraz przyczynienie się do osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia ich źródeł. (…)

Z uwagi na źródło środków pieniężnych zwracanych przez bank kredytobiorcom, a także przyczynę korekty różnic kursowych nie mogą mieć one związku z przychodami ani bieżącego roku podatkowego, ani lat kolejnych. Poniesione przez bank „koszty odwalutowania” dotyczą już zrealizowanego w przeszłości przychodu, a w istocie stanowią jego zwrot jako świadczenia nienależnego na gruncie prawa cywilnego. Przychód, a w konsekwencji także uzyskany w przeszłości dochód lub strata były następstwem poniesionych wcześniej kosztów, w tym związanych z pozyskaniem przychodów z tytułu udzielonych kredytów. Natomiast zwrot otrzymanych wcześniej od kredytobiorców środków jest nowym zdarzeniem, lecz odnoszącym się wyłącznie do przeszłości, a nie do teraźniejszości lub przyszłości. (…) Tym samym zwrot ten nie może mieć żadnego związku z przychodami roku, w którym jest dokonywany. (…) Koszt poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop musi zatem zakładać chociażby potencjalną możliwość uzyskania określonego przysporzenia na skutek poniesienia kosztu. (…)

Proponowane przez bank i nieprawidłowo zaakceptowane przez sąd I instancji stanowisko sprowadza się do uznania za koszt en bloc spornych zwrotów (…) na modelu wynikającym z prawa bilansowego i przepisów o rachunkowości, czyli bilansowego zmniejszenia aktywów w danym roku rozrachunkowym. W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że o uznaniu danego wydatku za koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego. Przepisy prawa bilansowego mają zatem znaczenie dla powstania czy wysokości zobowiązania podatkowego tylko w takim zakresie, jaki wynika jednoznacznie z przepisów ustaw podatkowych. Oznacza to, iż w ustawach podatkowych musi istnieć bezpośrednie odwołanie do konkretnych przepisów uor, przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie lub MSR czy MSSF, aby mogły one zostać uznane za kreujące prawa i obowiązki podatkowe. (…) Nie ulega też wątpliwości, że zasady ustalania wyniku finansowego na podstawie prawa bilansowego różnią się znacząco od zasad ustalania podstawy opodatkowania w podatku dochodowym.

VAT

Za VAT z pustych faktur odpowiada nieuczciwy pracownik, który je wystawił, chyba że pracodawca nie dochował należytej staranności w nadzorowaniu działań tego pracownika – wyrok TSUE z 30.01.2024 r. (C-442/22).

Z uzasadnienia: Zgodnie z art. 203 dyrektywy 112 każda osoba wykazująca VAT na fakturze jest zobowiązana do zapłaty podatku wykazanego na tej fakturze. (…) Wystawca faktury wskazującej kwotę VAT jest zatem zobowiązany do zapłaty tej kwoty, niezależnie od jakiejkolwiek winy, jeżeli istnieje ryzyko utraty wpływów podatkowych. Jeżeli natomiast takie ryzyko utraty zostanie wykluczone, art. 203 dyrektywy 112 nie ma zastosowania [zob. podobnie wyrok z 8.12.2022 r., C-378/21].

W niniejszej sprawie sporne faktury zostały wystawione w celu popełnienia oszustwa. Kwoty VAT zostały bowiem fikcyjnie zafakturowane, aby umożliwić adresatom tych faktur uzyskanie prawa do odliczenia tego VAT w sposób noszący znamiona oszustwa. (…) Jednakże brzmienie art. 203 nie pozwala odpowiedzieć na pytanie, kto jest „osobą, która wykazuje VAT” w rozumieniu tego artykułu w sytuacji, gdy przywłaszczono sobie dane identyfikacyjne do celów podatkowych widniejącego na fakturze wystawcy faktury będącego podatnikiem VAT, a faktura ta jest fałszywą fakturą wystawioną w celu dokonania oszustwa w zakresie VAT przez pracownika tego podatnika. (…)

Sąd odsyłający wyjaśnia jednak, że pracodawca nie wykazał, iż dochował należytej staranności w celu uniknięcia wystawiania fałszywych faktur. Pracownica ta była bowiem odpowiedzialna za wystawianie faktur i była w szczególności uprawniona do wystawiania faktur VAT poza informatycznym systemem fakturowania, bez konieczności uzyskania dodatkowej zgody swojego pracodawcy. Organ podatkowy uznał zatem, że pracodawca uchybił ciążącemu na nim obowiązkowi nadzoru i że jego niedbalstwo uniemożliwiło mu wykrycie stanowiących oszustwo praktyk jego pracownicy i zapobieżenia im. Organ ten uznał zatem, że to wspomnianego pracodawcę należy uznać za osobę, która wykazała VAT w rozumieniu art. 203 dyrektywy 112 (...).

W tym kontekście Trybunał orzekł już, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub oszustwo, przezorny przedsiębiorca powinien w zależności od okoliczności konkretnego przypadku zasięgnąć informacji nt. podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (wyroki z 21.06.2012 r., C-80/11 i C-142/11). (…) Podobny obowiązek należytej staranności powinien w ramach art. 203 dyrektywy 112 ciążyć na pracodawcy w odniesieniu do jego pracownika, w szczególności gdy pracownik ten jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT w imieniu i na rzecz swojego pracodawcy. W związku z tym nie można uznać takiego pracodawcy, będącego podatnikiem VAT, za działającego w dobrej wierze, jeżeli nie dochował on należytej staranności wymaganej w celu kontrolowania działań swojego pracownika i uniknięcia w ten sposób możliwości wykorzystania przez tego pracownika jego danych identyfikacyjnych do celów VAT do wystawiania fałszywych faktur w celu popełnienia oszustwa. W takiej sytuacji pracodawcy można przypisać noszące znamiona oszustwa działania jego pracownika, w związku z czym należy uznać, że jest on osobą, która wykazała VAT na spornych fakturach w rozumieniu art. 203. (…)

Art. 203 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji gdy pracownik podatnika VAT wystawił fałszywą fakturę wykazującą VAT, posługując się tożsamością pracodawcy jako podatnika bez jego wiedzy i zgody, pracownika tego należy uznać za osobę wykazującą VAT w rozumieniu art. 203, chyba że podatnik ten nie dochował należytej staranności, rozsądnie wymaganej w celu kontrolowania działań wspomnianego pracownika.

Jeżeli spółka świadcząca usługi transportowe nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to ciężar podatku spoczywa na usługobiorcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT – wyrok NSA z 7.11.2023 r. (I FSK 40/20).

Z uzasadnienia: Organ odwoławczy, powołując się na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 do dyrektywy 112, jak również utrwalone orzecznictwo TSUE w powyższym zakresie, wskazał, że ze stałym miejscem prowadzenia działalności mamy do czynienia w przypadku, gdy dane miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika charakteryzuje się stałością i posiada zaplecze personalne i techniczne, umożliwiające mu odbiór i wykorzystanie nabytych usług dla jego własnych potrzeb. Tymczasem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż kryteria te nie zostały spełnione. Spółka z miejsca wskazanego jako stałe miejsce prowadzenia działalności nie wykonuje czynności opodatkowanych, a jedynie czynności biurowo-administracyjne. Świadczone przez spółkę usługi transportu towarów dokonywane były z siedziby spółki w B (tj. zlecenia, organizacja transportu, baza transportowa, kontakty z kontrahentami, faktury płatności). (…)

Spółka jest podmiotem z państwa trzeciego, nieposiadającym na terytorium kraju (Polski) rezydencji podatkowej (siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności – a w przypadku ich braku – zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu). (…) Z tytułu usług transportowych nie wykonuje na terenie kraju czynności podlegających opodatkowaniu i nie ciąży na niej jakikolwiek obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Miejscem świadczenia jej usług jest zatem miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą takich usług ma siedzibę, co oznacza, że usługi te podlegają opodatkowaniu w Polsce, ale nie przez spółkę, lecz jej usługobiorców.

Dotacja otrzymana w celu sfinansowania konkretnych usług, realizowanych w ramach projektu unijnego, jest opodatkowana na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT – wyrok NSA z 29.08.2023 r. (I FSK 1975/18).

Z uzasadnienia: Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c,art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy i usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. (…)

W świetle powyższego podstawę opodatkowania zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie zachodzi, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. (..) W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z dotacją, która ma wpływ na cenę świadczonych przez skarżącą usług. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy, (…) kwota dofinansowania (dotacji) przeznaczona będzie na wynagrodzenie osoby prowadzącej zajęcia w ramach projektów, tj. skarżącej. Jak wyraźnie wskazała skarżąca, gdyby nie otrzymała ona dofinansowania na realizację projektów, to nie świadczyłaby usług dla uczestników projektów. (…) Tym samym uczestnicy nie zostaliby objęci wsparciem. (…)

To, na co skarżąca przeznaczy otrzymaną dotację, tj. na sfinansowanie jakich zakupów, jest sprawą drugorzędną. (…) Nie można również przyjąć, że tego rodzaju usługi świadczone na rzecz uczestników projektów, z natury (…) mają walor nieodpłatnych. Za wykonanie tych usług uczestnicy wprawdzie nie płacą, jednakże jest to spowodowane wyłącznie tym, że są one sfinansowane z dotacji. (…) Zatem dofinansowanie do projektów nie jest dofinansowaniem do kosztów ogólnej działalności skarżącej, lecz (…) stanowić będzie wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczone usługi, mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. (…) Nie ma znaczenia okoliczność, że wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia od uczestników szkolenia, a od osoby trzeciej, tj. Wojewódzkiego Urzędu Pracy jako Instytucji Pośredniczącej, i że pochodzi ono ze środków przeznaczonych na realizację Regionalnego Programu Operacyjnego.

PODATEK OD NIERUCHOMOŚCI

Akademiki (domy studenta), w których pomieszczenia mieszkalne są wynajmowane przez przedsiębiorcę na zasadach komercyjnych, podlegają najwyższej stawce podatku od nieruchomości, przewidzianej dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – wyrok NSA z 22.11.2023 r. (III FSK 358/23).

Z uzasadnienia: Art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 upol nie pozwala na odnoszenie pojęcia „związane z działalnością gospodarczą” do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, nawet gdyby znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego aktywność dotyczy wyłącznie prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 upol. W konsekwencji dla zastosowania w takim przypadku do budynków mieszkalnych lub ich części najwyższej stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol przesądzające i wyłączne znaczenie będzie miała okoliczność ich „zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej”.

Zdaniem NSA przesłanka „zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej” ma w tym kontekście autonomiczny i zakresowo węższy charakter w stosunku do pojęcia „związany z prowadzeniem działalności gospodarczej” oraz stanowi ona okoliczność faktyczną, a nie prawną. (…) NSA, orzekając w tej sprawie (podobnie jak w wyroku z 12.07.2023 r., III FSK 250/23), nie podziela stanowiska zawartego w wyroku z 23.01.2020 r. (II FSK 2064/19), w którego uzasadnieniu powiązano kryterium „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej” (…) z okolicznością, że lokale mieszkalne „stanowią element przedsiębiorstwa skarżących i wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej poprzez ich wynajem na cele mieszkaniowe, zaś jako takie muszą zostać uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej”. (…)

Zdaniem (…) NSA powtarzający się (w założeniu czasem krótkotrwały) odpłatny najem lokali mieszkalnych (na dobę lub kilka dni), niezwiązany z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny lub osób trzecich, zbliżony jest w istocie do świadczenia usług hotelarskich, zapewnienia krótkotrwałego zakwaterowania (praktyka coraz bardziej popularna w kurortach oraz miejscowościach mających znaczenie turystyczne, a także biznesowe) i w związku z tym czynność taka skutkuje zajęciem lokalu (budynku) mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol.

Podobnie postrzegać należy zakwaterowanie studentów w domach studenta na zasadach komercyjnych. (…) Tego typu zakwaterowania nie można uznać za zamieszkiwanie w celu trwałego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych najemcy, tym bardziej że w praktyce mamy do czynienia często z rotacją użytkowników poszczególnych pomieszczeń. Oczywiście może zdarzyć się, że poszczególne lokale domu studenta wynajmowane są rodzinom studenckim i spełniają powyższe funkcje trwałego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych najemcy i jego rodziny (jeżeli dodatkowo spełniają kryteria samodzielnego lokalu mieszkalnego), jednakże sytuacja taka nie mieści się w realiach faktycznych analizowanej sprawy. Z opisu stanu faktycznego nie wynika również, że w domu studenta znajdują się samodzielne lokale mieszkalne mogące stanowić część budynku opodatkowaną odrębną stawką podatku od nieruchomości. Stanowią one raczej pomieszczenia mieszkalne, a w konsekwencji powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej podatnika.

Z tych też względów nie można podzielić poglądu spółki, że sporny budynek jest substytutem klasycznego mieszkania, a nie np. hotelu lub pokojów i apartamentów wynajmowanych krótkoterminowo, i nie powinien być uznany jako budynek mieszkalny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. O zajęciu spornej powierzchni na prowadzenie działalności gospodarczej przesądza okoliczność, że nie ma ona charakteru samodzielnych lokali mieszkaniowych i nie służy trwałemu zaspokajaniu. (…)

Podobne stanowisko przyjęte zostało w uchwale NSA z 27.04.2009 r. (II FPS 1/09) dotyczącej budynków koszarowych lub ich części przeznaczonych na zakwaterowanie żołnierzy. Skoro budynek (jego część), sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako mieszkalny, nie jest zajęty na realizację trwałych potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz czasowe zakwaterowanie studenta odbywającego naukę poza rodzinnym miejscem zamieszkania (dom studenta), okoliczność wynajęcia pomieszczenia mieszkalnego na zasadach komercyjnych przez przedsiębiorcę potwierdza, że spełniona została przesłanka zajęcia budynku mieszkalnego (jego części) na prowadzenie działalności gospodarczej.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 12.07.2023 r. (III FSK 250/23),
• 15.01.2013 r. (II FSK 933/11).

• 15.09.2022 r. (III FSK 975/21),
• 23.01.2020 r. (II FSK 2064/19).

ORDYNACJA PODATKOWA

Nieważność uchwały o powołaniu do zarządu spółki kapitałowej stwierdza sąd. Bez tego członek zarządu nie może się uchylić od odpowiedzialności za zaległości spółki powstałe w okresie, gdy prowadził sprawy spółki – wyrok NSA z 19.01.2024 r. (III FSK 3652/21).

Z uzasadnienia: Skarżąca, zgodnie z uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki nr 6 z 28.05.2014 r., została powołana z tym dniem na stanowisko prezesa zarządu spółki, natomiast została odwołana zgodnie z uchwałą NZW spółki nr 1 z 19.04.2017 r. NSA stwierdza, że nie zasługuje na aprobatę argumentacja skarżącej, zgodnie z którą ww. uchwała z 28.05.2014 r. jest bezwzględnie nieważna z uwagi na podjęcie jej wbrew art. 247 § 2 Ksh w głosowaniu jawnym zamiast tajnym. Nieprawidłowe jest stanowisko, że samo uchybienie art. 247 § 2 Ksh podczas głosowania uchwały stanowi naruszenie przepisów prawa, powodujące nieważność podjętej uchwały, bez konieczności badania wpływu tego uchybienia na jej treść.

Do usunięcia uchwały wspólników zarządu spółki z o.o. z obrotu prawnego ze skutkiem ex tunc niezbędny jest bowiem wyrok sądu stwierdzający nieważność tej uchwały, a takie orzeczenie dotyczące ww. uchwały nie zapadło. Ponadto wskazać należy, że skarżąca po wskazanej przez nią dacie rezygnacji z zasiadania w zarządzie spółki, tj. 23.06.2014 r., nadal faktycznie pełniła funkcję prezesa jednoosobowego zarządu spółki (…), co potwierdzają znajdujące się w aktach dokumenty. Złożenie podpisów przez skarżącą na tych dokumentach spółki oznacza, że realizowała ona czynności związane z pełnioną funkcją prezesa zarządu. (…) Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji podejmowanych przez tę osobę działań.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 24.11.2023 r. (III FSK 3163/21),
• 16.11.2022 r. (III FSK 1106/21),
• 7.04.2017 r. (I FSK 1061/15),
• 14.06.2016 r. (I FSK 1896/14),
• 13.04.2016 r. (II FSK 394/14).

Nie można odmawiać zwrotu nadpłaty podatku, będącej skutkiem rozstrzygnięcia TSUE, z tego tylko powodu, że podatnik, niebędący stroną sporu zawisłego przed TSUE, złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty dopiero po upływie 30 dni od dnia opublikowania wyroku TSUE w DzUrz UE – wyrok NSA z 15.12.2023 r. (II FSK 2731/19).

Z uzasadnienia: Nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TSUE w sprawie C-190/12, opublikowanego 10.07.2014 r. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia opublikowania wyroku TSUE, zarówno w odniesieniu do nadpłat powstałych przed datą opublikowania wyroku, jak i po tej dacie. (…) W wydanym 8.03.2023 r. wyroku w sprawie C-322/22 Trybunał, odpowiadając na pytanie prejudycjalne, stwierdził, że (…) złożenie wniosku o zwrot w terminie 30 dni od opublikowania w DzUrz UE wyroku TSUE (…) można uznać za staranność, której racjonalnie można wymagać od podatnika biorącego udział w sporze, w związku z którym został wydany ten wyrok Trybunału. Takiego złożenia wniosku nie można racjonalnie wymagać od każdego innego podatnika, który, nie będąc stroną w rzeczonym sporze, nie może zostać poinformowany o ogłoszeniu wyroku TSUE w tak krótkim terminie. Ten ostatni podatnik może, nie dopuszczając się niedbalstwa, dowiedzieć się, że opodatkowanie, które poniósł, narusza prawo UE, dopiero jakiś czas po upływie 30-dniowego terminu następującego po tej publikacji (…).

Przywołany wyrok TSUE wskazuje na niezgodność art. 78 § 5 pkt 1 i 2 Op z zasadami lojalności i skuteczności, wynikającymi z art. 4 ust. 3 TSUE w zakresie, w jakim uzależnia okres oprocentowania od złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty do 30. dnia od opublikowania wyroku TSUE w DzUrz. (…) Niewątpliwie strona skarżąca (mimo pewnej zbieżności nazwy) nie była stroną postępowania w sprawie C-190/12. Nie mogła zatem dowiedzieć się o wydanym wyroku bezpośrednio po jego wydaniu. Z obowiązujących wówczas przepisów, określających obowiązki płatnika wynikało, że płatnicy są zobowiązani przesłać informację o pobraniu podatku podatnikom mającym ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP (czyli takim jak skarżący) w terminie do końca 3. miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b (art. 26 ust. 3a updop). (…)

Uzyskanie zwrotu nienależnie zapłaconego podatku wymagało od podatnika (niemającego siedziby w Polsce) znajomości prawa polskiego (zarówno dotyczącego podatku, jak i procedur stwierdzenia jego nadpłaty) i orzeczeń TSUE. Ponadto to od niego wymagana jest aktywność w postaci złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, dokumentów potwierdzających, że działa on na warunkach równoważnych z funduszami polskimi, przetłumaczenia tych dokumentów na język urzędowy kraju, w którym składa wniosek. Może to wymagać zatrudnienia polskiego prawnika, w celu prowadzenia sprawy przed polskimi organami podatkowymi. Niewątpliwie czynności te trudno wykonać w terminie 30 dni od publikacji orzeczenia TSUE, wskazującego pobranie podatku z naruszeniem prawa UE, nawet jeśli w tej dacie podatnik już wie o poborze podatku i wysokości pobranego podatku. Nie jest to w ogóle możliwe w sytuacji, gdy pobór podatku nastąpił po upływie 30 dni od opublikowania wyroku TSUE, z którego wynikała nadpłata. (…)

Nie może być tak, że większej staranności wymaga się od podmiotu, który ubiega się o zwrot nadpłaty powstałej w wyniku poboru przez płatnika podatku niezgodnego z prawem UE, niż od państwa członkowskiego, które mimo upływu prawie 9 lat od stwierdzenia tej niezgodności nadal taki podatek pobiera i zwraca dopiero po złożeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty. (…) Nie doszło natomiast do naruszenia art. 78 § 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 2, art. 78 § 3 pkt 1, art. 74 Op. Sporna jedynie była data końcowa, do której należy się oprocentowanie, a nie data powstania nadpłaty i powstanie nadpłaty.