Co nowego w orzecznictwie podatkowym - 74

PODATEK DOCHODOWY

Zakup polis OC dla organów spółek kapitałowych nie oznacza przychodu dla członków tych organów, jeżeli pełnią oni różne funkcje i mają różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, a dane tych osób nie zostały wskazane w polisie – wyrok NSA z 9.12.2020 r. (II FSK 2186/18).

Z uzasadnienia: W wyroku z 8.07.2014 r. (K 7/13) (…) Trybunał Konstytucyjny zaznaczył, że „na gruncie updof zasadą jest zindywidualizowany obowiązek podatkowy oraz indywidualnie określony podatek wynikający z obowiązujących przepisów podatkowych”, co wynika nie tylko z ustaw podatkowych, ale i wprost z Konstytucji.

(…) Co do zasady wymiar składki ubezpieczeniowej winien być powiązany z oceną ryzyka firmy ubezpieczeniowej wobec spółki w związku z prowadzoną przez nią działalnością. Z opisu przedstawionego przez spółkę nie wynika, aby wysokość składki była uzależniona od ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową.

Ryzyko związane z ubezpieczeniem urzeczywistnia się poprzez działanie bądź zaniechanie członków zarządu, rady nadzorczej, czyli osób, które prowadzą sprawy spółki i podejmują istotne decyzje.

Ubezpieczenie obejmować miałoby odpowiedzialność odszkodowawczą zarządzającego (prezesa zarządu) wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego, wynikających z umowy lub z przepisów prawa.

Jak słusznie zauważył sąd I instancji, objęcie ochroną ubezpieczeniową osób pełniących w organach spółki różne funkcje oznacza, że osoby te mają różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, co powoduje, iż różne jest też prawdopodobieństwo czy też możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy.

Mając na względzie, że polisa OC ma być „bezimienna”, a zakres odpowiedzialności poszczególnych osób pełniących funkcje w zarządzie spółki jest różny, zachodzi konieczność ustalenia, jaka część składki ubezpieczeniowej przypada na poszczególne osoby.

Zdaniem NSA udzielona poszczególnym członkom zarządu spółki i rady nadzorczej ochrona nie będzie równa. W konsekwencji części składki ubezpieczeniowej, przypadające na poszczególne osoby pełniące funkcje w organach, winny być zindywidualizowane. Uwzględniając pogląd TK, że art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 2–2b updof rozumieć należy w ten sposób, że pojęcie „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, uznać należy, że dopóki taka wysokość nie zostanie w sposób precyzyjny opisana, brak jest podstaw do przypisania przychodu.

(…) W niniejszej sprawie nie ma możliwości określenia wysokości przychodu przypadającego na każdą z ubezpieczonych osób (odpowiadającego określonej części składki ubezpieczeniowej). (…) Niewystarczające, zdaniem NSA, są rozważania co do możliwości ustalenia zamkniętego i ograniczonego kręgu osób objętych ubezpieczeniem oraz stwierdzenie, że koszt opłaconej składki na ubezpieczenie OC stanowi nieodpłatne świadczenie.

W sprawie nie jest kwestionowana możliwość każdorazowego ustalenia kręgu osób ubezpieczonych, czyli zidentyfikowanie członków zarządu i rady nadzorczej spółki. Istotą sporu jest natomiast możliwość ustalenia przypadającej na każdego z ubezpieczonych wartości nieodpłatnego świadczenia w postaci ubezpieczenia (…).

Organ interpretacyjny uchylił się w istocie od odpowiedzi na drugie pytanie i nie sprecyzował, jak należałoby ustalić wartość, która miałaby stanowić podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

(…) Skoro nie ma możliwości określenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę, w tym zarządzającego (prezesa zarządu i innych członków organów spółki), czyli wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, to zgodnie z regulacją zawartą w art. 11 ust. 2a updof nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania i w konsekwencji opodatkowany.

Podobne orzeczenie NSA z:

• 3.12.2014 r. (II FSK 2984/14).

Odsetki od odszkodowań i zadośćuczynień, uzyskanych na podstawie wyroku sądu, nie są zwolnione z PIT – wyrok NSA z 9.12.2020 r. (II FSK 2115/18).

Z uzasadnienia: Sąd I instancji podzielił pogląd skarżącej, że zasądzone wyrokiem sądu cywilnego odsetki stanowią integralną część odszkodowania i zadośćuczynienia, stąd na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b updof odsetki korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Natomiast organ konsekwentnie twierdził, że (…) odsetki od zasądzonego odszkodowania i zadośćuczynienia, jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 updof, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. NSA podziela stanowisko organu interpretacyjnego. (…)

W wyniku niedozwolonego zabiegu interpretacyjnego doszło w niniejszej sprawie do bezpodstawnego przyjęcia, że zakres art. 21 ust. 1 pkt 3b obejmuje, oprócz świadczenia głównego (czyli odszkodowania i zadośćuczynienia), także świadczenie uboczne, jakim są odsetki. Tak daleko idąca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3b nie znajduje uzasadnienia w językowych ramach analizowanego przepisu, który wyraźnie traktuje tylko o odszkodowaniu oraz zadośćuczynieniu.

(…) Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego.

(…) Zwolnienia dotyczące różnego rodzaju odsetek zostały zawarte w art. 21 updof. (…) Wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119, 130, 130a oraz 130b, w którym wyraźnie wyodrębniono świadczenie odsetkowe jako przedmiot zwolnienia podatkowego. (…)

Skoro ustawodawca w ramach art. 21 ust. 1 updof wyraźnie określa przypadki, w których odsetki od określonych przychodów uznaje za wolne od podatku, to tylko w tych przypadkach można mówić o objęciu świadczeń odsetkowych zwolnieniem od podatku dochodowego.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 25.10.2019 r. (II FSK 3859/17),
• 3.07.2019 r. (II FSK 2513/17),
• 9.11.2018 r. (II FSK 3051/16),
• 8.11.2017 r. (II FSK 2780/15).

Wydatek na zakup wierzytelności jest kosztem podatkowym dopiero z chwilą jej spłaty przez dłużnika, i to proporcjonalnie do wartości należnych spłat – wyrok NSA z 3.12.2020 r. (II FSK 2027/18).

Z uzasadnienia: Przychód z tytułu częściowej spłaty wartości nominalnej wierzytelności należy odnosić do tej części kosztów uzyskania przychodów (kwoty, za którą zostały nabyte wierzytelności), w jakiej pozostają wpłaty dłużnika (stanowiące przychód) w ogólnej kwocie należnych wpłat. Bez znaczenia dla wykładni art. 15 ust. 1 i 4 updop jest okoliczność, że wnioskodawca będzie nabywał pakiety wierzytelności.

Grupowanie wierzytelności w pakiety, jakkolwiek występuje w obrocie i ma oczywiste uzasadnienie ekonomiczne, abstrahuje od indywidualnego, podmiotowo i przedmiotowo, charakteru każdej z wierzytelności, tworzących pakiet. Z uwagi na to, że każda z wierzytelności jest windykowana indywidualnie (co rzutuje na możliwość, zakres oraz datę rozpoznania kosztu uzyskania przychodu jako całości lub części ceny jej nabycia), podatkowe rozliczanie przychodu i kosztu jego uzyskania w odniesieniu do wydatku na nabycie całego pakietu wierzytelności oraz łącznego efektu windykacji wszystkich wierzytelności tworzących pakiet nie może być uznane za prawidłowe.

Przyjęcie za prawidłowe powyższego stanowiska oznaczałoby, że wystarczy ściągnięcie (uzyskanie spłaty) wierzytelności choćby w najmniejszej kwocie, aby traktując ją jako przychód, spółka mogła już w całości odliczyć jako koszt uzyskania przychodów wydatek na nabycie całej wierzytelności.

Innymi słowy nie można ująć w kosztach całej sumy na nabycie wierzytelności, skoro udało się wyegzekwować tylko jej część. Brak jest dostatecznego uzasadnienia normatywnego dla metodologii wyliczenia dochodu podatkowego przez zaliczanie faktycznych spłat wierzytelności w pierwszej kolejności na poczet spłaty ceny ich nabycia, wskutek czego dochód podlegający opodatkowaniu powstanie dopiero wtedy, gdy spłaty przekroczą cenę nabycia pakietu wierzytelności (…).

Uregulowaną w art. 15 ust. 4 updop zasadą rozliczania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami jest ich odpowiednie (spełniające określone warunki) odnoszenie do przychodu uzyskanego ze sprzedaży konkretnej wierzytelności. To znaczy, że do momentu uzyskania całkowitej spłaty nabytej wierzytelności każdorazowa spłata części tej wierzytelności wiązać się będzie z uprawnieniem do potrącenia jako kosztu uzyskania przychodu odpowiedniej części wydatku na jej nabycie, wyrażonego w cenie jej nabycia.

Z uwagi na to, że wydatek na nabycie wierzytelności wykazuje związek z osiągnięciem przychodu dopiero w momencie uzyskania spłaty wierzytelności, zidentyfikowanie go jako kosztu uzyskania przychodu w tym właśnie momencie stanowi realizację zasady współmierności kosztów z przychodami.

Konkludując: skarżąca do przychodów uzyskanych ze spłaty wierzytelności winna zaliczyć kwoty wpłacane przez dłużników w miarę ich uzyskiwania, tj. w dacie ich wpływu na jej rachunek bankowy. (…) Każdorazowa spłata konkretnej wierzytelności będzie wiązała się z prawem potrącenia przez skarżącą kosztów uzyskania przychodów w wysokości tej części ceny nabycia konkretnej wierzytelności, jaka będzie odpowiadać stosunkowi wartości uzyskanej spłaty wierzytelności do wartości należnych spłat.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 2.08.2019 r. (II FSK 2612/17),
• 20.04.2017 r. (II FSK 704/15),
• 12.05.2016 r. (II FSK 860/14).

Finansujący (firma leasingowa) może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów zbyte wierzytelności z tytułu umów leasingu, odpisane jako nieściągalne, i odpisy aktualizujące utworzone w związku z nieściągalnością tych wierzytelności – wyrok NSA z 1.09.2020 r. (II FSK 1286/18).

Z uzasadnienia: Kwestią sporną w rozpoznanej sprawie jest prawo do zaliczania przez finansującego do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy zbył on wierzytelności z tytułu korzystania z przedmiotów leasingu (art. 17k ust. 1 updop), tych spośród zbytych wierzytelności, które stały się nieściągalne (art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) i odpisów aktualizujących zbyte wierzytelności z powodu ich nieściągalności (art. 16 ust. 1 pkt 26a).

Nie jest przedmiotem sporu pomiędzy stronami okoliczność uprzedniego zaliczenia przedmiotowych wierzytelności do przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie updop.

Zdaniem sądu II instancji błędne jest stanowisko organu interpretacyjnego, według którego w przypadku zbycia wierzytelności z tytułu umów leasingu, do którego odnosi się art. 17k ust. 1 updop, finansujący nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zbytych wierzytelności z tytułu umów leasingu, odpisanych jako nieściągalne (art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) i odpisów aktualizujących zbyte wierzytelności z tytułu umów leasingu utworzonych w związku z nieściągalnością tych wierzytelności (art. 16 ust. 1 pkt 26a updop).

Stanowisko to organ opiera na założeniu, że przesłanką zaliczania (…) do kosztów uzyskania przychodów jest okoliczność przysługiwania przedmiotowych wierzytelności podmiotowi dokonującemu zaliczenia nieściągalnych wierzytelności lub odpisów na nieściągalne wierzytelności. Zdaniem organu podmiot, który zbył wierzytelności, nie może ich zaliczać do kosztów uzyskania przychodów (jako nieściągalne wierzytelności lub odpisy na nieściągalne wierzytelności), gdyż kwoty te w momencie wystąpienia nieściągalności, do której odnoszą się art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a i art. 16 ust. 1 pkt 26a, nie przysługują temu podmiotowi.

Ze stanowiskiem organu nie można się zgodzić z powodu regulacji zawartej w art. 17k ust. 2 updop. Przepis ten stanowi, że jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty.

Z regulacji tej wynika wprost, że w przypadku zbycia przez finansującego wierzytelności z tytułu opłat należnych na podstawie umowy leasingu, o których mowa w art. 17b ust. 1, jego sytuacja prawnopodatkowa w zakresie przychodów pozostaje taka sama jak przed zbyciem tych wierzytelności, co oznacza, że pomimo zbycia wierzytelności to na finansującym ciąży obowiązek podatkowy z tytułu opłat będących przedmiotem zbytych wierzytelności.

W tym wypadku obowiązek podatkowy powstaje po stronie finansującego zgodnie z treścią art. 17k ust. 2 w dacie wymagalności tych opłat. (…)

Skoro finansujący nadal pozostaje podatnikiem z tytułu przedmiotowych opłat, to brak jest podstaw do twierdzenia, że od daty zbycia wierzytelności obejmujących przedmiotowe opłaty nie ma prawa rozliczać „normalnych” kosztów uzyskania przychodów, które uprawniony był rozliczać do daty zbycia wierzytelności z tytułu opłat. (…)

W art. 17k ust. 1 pkt 2 ustawodawca nie postanowił, że kosztem uzyskania przychodów finansującego jest wyłącznie zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie, lecz że wydatki te są kosztem finansującego, co oznacza, że wydatki te są kosztem uzyskania przychodów obok innych kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez finansującego spełniających kryteria z art. 15 ust. 1 i niewyłączonych z kosztów na podstawie przepisów zawartych w art. 16 ust. 1.

(…) Należy też mieć na względzie okoliczność, że w świetle art. 17k ust. 2 finansujący, którzy nie zbyli wierzytelności z tytułu opłat leasingowych, i finansujący, którzy je zbyli, w zakresie obowiązku podatkowego obejmującego przychody z tych opłat znajdują się w takiej samej sytuacji prawnopodatkowej, gdyż opłaty te u obydwu tych grup podatników są przychodem podlegającym opodatkowaniu w momencie, kiedy stają się należne. (…)

Różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej tych podatników pod względem prawa do rozliczania kosztów uzyskania przychodów z tytułu tych opłat (…) naruszałoby wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasadę równości wobec prawa.

Organy podatkowe muszą bezspornie wykazać, że istniejące między spółkami powiązania miały wpływ na ustalenie lub narzucenie warunków różniących się od warunków, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty – wyrok NSA z 18.11.2020 r. (II FSK 1949/18).

Z uzasadnienia: Zasadniczy spór w sprawie koncentruje się wokół zakwestionowania wartości przychodów skarżącej z tytułu poręczeń udzielonych za zobowiązania bankowe podmiotów powiązanych. (…)

W ocenie Dyrektora IAS i WSA w Olsztynie skarżąca zaniżyła przychód oraz dochód przez zbyt niskie ustalenie wynagrodzenia z tytułu poręczeń udzielonych przez skarżącą za zobowiązania podmiotów powiązanych (…).

Zdaniem skarżącej (…) nie było podstaw do szacowania dochodów, a (…) dokonane przez organ oszacowanie na podstawie średniej arytmetycznej marży stosowanej przez banki, które udzieliły informacji w tym zakresie, nie może być uznane za spełniające warunki do uznania, że mamy do czynienia z porównywalną ceną niekontrolowaną.

Art. 11 updop w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. [obecnie art. 11a–11t updop] regulował zagadnienie tzw. cen transferowych, tj. cen transakcyjnych stosowanych między podmiotami powiązanymi kapitałowo lub osobowo. Ustawodawca w przepisie tym eksponuje zasadę stosowania ceny rynkowej (nazywaną także arm’s length principle), wymagającą, by ceny w transakcjach między podmiotami powiązanymi były ustalane w taki sposób, jak gdyby przedsiębiorstwa te funkcjonowały jako podmioty niezależne, działające na warunkach rynkowych, i przeprowadzały porównywalne transakcje w podobnych okolicznościach rynkowych oraz faktycznych. (…)

Chodzi zatem przede wszystkim o zabezpieczenie interesów wierzyciela podatkowego (Skarbu Państwa) przed praktykami podatników, polegającymi na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od cen rynkowych, po to by osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy.

Z drugiej strony respektowane winny być prawa podatnika do nieopodatkowania tych samych wartości przez więcej niż jedną administrację podatkową. (…)

Wskazując na zaniżenie wynagrodzenia przez skarżącą, organy zwróciły się do banków działających na lokalnym rynku o wskazanie wysokości wynagrodzenia, jakie pobierają za poręczenia kredytów. W oparciu o dane z 5 banków, które pobierały wynagrodzenie w przedziale od 0,25 do 0,75% kwartalnie od wysokości poręczanego kredytu, organ wyliczył średnią arytmetyczną i wskazał, że średnia prowizja za udzielenie poręczenia w 2011 r. wynosi kwartalnie 0,59%, zatem stosowana przez skarżącą w wysokości 0,25% odbiega od tej stosowanej przez podmioty niezależne.

Zdaniem NSA dokonana przez organy podatkowe analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykazuje bezspornie, że istniejące powiązania między spółkami miały wpływ na ustalenie lub na narzucenie warunków, różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty w sytuacji, gdy ustalona przez skarżącą wysokość wynagrodzenia za udzielenie poręczenia podmiotom powiązanym mieściła się w przedziale cen stosowanych za tego typu usługi przez podmioty niezależne (0,25%).

Na wstępie należy odwołać się do Wytycznych OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych. Informacje nt. przedziału wyników rynkowych w Wytycznych OECD zawarto w pkt 3.55–3.62. Zgodnie z pkt 3.62 (…) pełny przedział wyników uzyskanych w analizie porównawczej może być uznany za przedział wyników rynkowych. Jednak, jak zaznaczono w pkt 3.57, w niektórych sytuacjach, pomimo zachowania wszelkiej staranności w doborze danych, nie można wykluczyć, że w procesie analizy wystąpiły pewne niedoskonałości zaburzające pełną porównywalność próby. Tego typu niedoskonałości mogą wynikać z różnic pomiędzy analizowanymi transakcjami, które nie mogły być zidentyfikowane na bazie dostępnych informacji, lub faktu, że informacje nt. warunków transakcji były ograniczone.

(…) Biorąc pod uwagę, że przyjęta przez skarżącą marża za poręczenia kredytowe mieści się w granicach marż stosowanych przez podmioty niezależne, uznać należy, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie miały podstaw do zastosowania art. 11 ust. 1 i 2 updop.

Podobne orzeczenie NSA z:

• 18.11.2020 r. (II FSK 2781/19).

Faktury, które nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, nie dają podstawy do zaliczenia wynikającego z nich wydatku do kosztów uzyskania przychodów – wyrok NSA z 8.10.2020 r. (II FSK 1072/18).

Z uzasadnienia: Zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 updof, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Niemniej przy ocenie istnienia okoliczności uzasadniających potrącenie kosztu na podstawie art. 22 ust. 1 updof nie można pomijać rzeczywistego charakteru danego kosztu i zasad dokumentowania poniesienia kosztów. (…)

Skarżący nie zastosował się do tych zasad, ponieważ za podstawę wpisów w księdze przychodów i rozchodów przyjął faktury nieobrazujące rzeczywistych transakcji gospodarczych oraz należności wynikające z umów o takim samym charakterze. Nie może budzić przy tym wątpliwości, że o nieprawidłowości danego kosztu należy mówić, gdy podatnik ewidencjonował zakwestionowane zakupy usług na podstawie dowodów nierzetelnych, tzn. na podstawie dowodów wystawionych przez podmiot rzeczywiście niedokonujący dokumentowanych w ten sposób zdarzeń.

Do uwzględnienia poniesionego wydatku w kosztach podatkowych niezbędne jest spełnienie warunków wynikających z art. 22 ust. 1 updof, w tym m.in. podstawowego, związanego z nakazem zidentyfikowania związku przyczynowo-skutkowego między wydatkiem a uzyskanym (lub zakładanym) przychodem.

Gdy faktury są fikcyjne i nie dokumentują czynności, które miały miejsce w rzeczywistości, brak jest możliwości ustalenia takiego związku. Słusznie zatem organy podatkowe uznały, że wszystkie zakwestionowane w rozpatrywanej sprawie faktury wystawione przez U spółkę z o.o. nie mogły zostać uznane za rzetelne w wyżej opisanym znaczeniu i tym samym nie mogły stanowić podstawy do ujęcia w rachunku podatkowym poniesionych na ich podstawie wydatków.

(…) Z punktu widzenia normy wynikającej z art. 22 ust. 1 updof bez znaczenia jest to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze bądź w sposób całkiem świadomy), czy też niezawiniony, dokonuje rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych, fikcyjnych faktur.

Istotny jest jedynie fakt, że faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, gdyż koszt nieprawidłowo udokumentowany nie może być rozliczony w rachunku podatkowym (…). Jeżeli środki finansowe podatnika zostały uszczuplone wyłącznie wskutek zawinionego działania jego kontrahenta (np. poprzez wyłączenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wskazanych na fakturach wystawionych przez tego kontrahenta), wartość takiego uszczuplenia można ew. utożsamiać ze szkodą w rozumieniu cywilistycznym.

W takim przypadku podatnik zachowywałby uprawnienie do żądania naprawienia szkody spowodowanej przez kontrahenta (art. 415 Kc), w ramach adekwatnego związku przyczynowego w rozumieniu art. 361 § 1 Kc. Nie może jednak domagać się uwzględnienia tych kwot w rachunku podatkowym i tym samym obniżać podstawy opodatkowania, a w konsekwencji także należnego podatku dochodowego.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 25.09. 2020 r. (II FSK 1649/18),
• 1.03.2016 r. (II FSK 3953/13),
• 9.12.2015 r. (II FSK 2702/12).

VAT

Dostawa terenu, który nie jest przeznaczony pod zabudowę i na którym znajdują się jedynie pewne elementy przynależne do budynku usytuowanego na nieruchomości sąsiedniej, takie jak schody, ganki, werandy, ściany lub części tych elementów, niepełniące przy tym samoistnych znaczeniowo i odrębnych funkcji budowlanych, lecz służące użytkowo temu budynkowi jako całości, stanowi dostawę gruntu niezabudowanego objętą zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT – wyrok NSA z 8.10.2020 r. (I FSK 1735/17).

Z uzasadnienia: Istota zagadnienia (…) sprowadzała się do kwestii, czy (…) posadowione na działce, która miała być przedmiotem dostawy, ściany wschodnie budynku mieszkalnego i budynku gospodarczego świadczyły automatycznie o zabudowanym charakterze tej działki, wykluczającym jej dostawę ze zwolnienia od VAT, czy jednak okoliczność ta sama przez się takiego przesądzającego znaczenia mieć nie mogła (…).

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT „tereny budowlane” to „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”. (…)

Art. 43 ust. 1 pkt 9 statuuje zwolnienie od VAT w ten sposób, że składa się ono z dwóch elementów, które trzeba odczytywać łącznie. Mianowicie zwolnieniu podlega określona czynność opodatkowana – w tym przypadku dostawa [towaru], ale przy tym wyłącznie taka, która obejmuje określony towar, tj. rzecz w postaci nieruchomości stanowiącej grunt niezabudowany inny niż przeznaczony pod zabudowę (zgodnie z planem albo z decyzją).

(…) Rozważać zatem trzeba również to, czy i jaka występuje relacja w zakresie władztwa ekonomicznego (prawa do rozporządzania jak właściciel) zbywcy w stosunku do elementu budynku znajdującego się na przedmiocie sprzedaży, czyli gruncie.

Z tej perspektywy wymaga oceny, czy dostawca zbywa rzecz – grunt, co do którego (…) istnienie fragmentów zabudowy sąsiedniego budynku jest elementem istotnym, czy tylko drugorzędnym (wtórnym).

(…) Opisana przez gminę planowana dostawa gruntu ze znajdującymi się na niej ścianami wschodnimi budynków (tj. przegród budowlanych wydzielających budynki z przestrzeni – art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego) prawnie stanowiła dostawę gruntu niezabudowanego, która korzysta ze zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 31.01.2019 r. (I FSK 1879/16),
• 26.09.2018 r. (I FSK 1272/16),
• 13.12.2017 r. (I FSK 17/16),
• 4.03.2015 r. (I FSK 740/14).

Przeciwne orzeczenia NSA z:

• 16.07.2019 r. (I FSK 1049/17),
• 30.05.2018 r. (I FSK 889/16).

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, nie dotyczy czynności podejmowanych już po zawarciu umowy kredytu lub pożyczki i służących jej realizacji, w tym polegających na obsłudze umowy w trakcie jej trwania – wyrok NSA z 11.09.2020 r. (I FSK 2030/17).

Z uzasadnienia: Spór w sprawie dotyczy m.in. tego, czy opisany przez spółkę zespół działań wykonywanych przez jej kontrahenta (…) może być zakwalifikowany jako zwolniona z VAT usługa pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. (…)

Należy uwzględnić wnioski, które wypływają z wyroku TSUE z 17.03.2016 r. w sprawie C-40/15 (…). W ważnym dla rozpoznawanej sprawy pkt 39 uzasadnienia wyroku, w którym omówiono usługi świadczone przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych lub ich podwykonawców, Trybunał podkreślił, że usługi te „powinny być charakterystyczne dla działalności brokera lub agenta ubezpieczeniowego, która polega na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia”.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia Trybunału na grunt rozpoznawanej sprawy, należy przyjąć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 38 i wykładane ściśle pojęcie usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek i kredytów oznacza, że zakresem zwolnienia podatkowego wynikającego z tego przepisu są objęte świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz banku usługi związane z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z bankiem w celu zawarcia umów kredytowych.

Nie są natomiast objęte tym zwolnieniem usługi polegające na obsłudze umów kredytowych w trakcie ich trwania, gdyż nie polegają one na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z bankiem hipotecznym w celu zawarcia umów kredytowych, a przez to usługi te nie mają cech pośrednictwa. (…)

Nie można było przyjąć (…), że usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów oraz usługi związane z obsługą już zawartych umów kredytowych stanowiły jedną kompleksową usługę, która podlegałaby zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38.

Usługi te nie były tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzyły jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny w rozumieniu orzecznictwa TSUE. (…) Ponadto należy zwrócić uwagę, że w przepisach ustawy o VAT nie zawarto legalnej definicji „pośrednictwa”. Definicja słownikowa „pośrednictwa” wskazuje, że jest to działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, a także kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

(…) Wszystkie czynności, jakie mają miejsce po podpisaniu umowy kredytowej, w postaci: udostępnienia kwoty pożyczki, obliczania i naliczania odsetek lub prowizji, obsługi rachunków bankowych, obsługi w zakresie przyjmowania spłaty pożyczek, obsługi procedury zamknięcia pożyczki, związanych z aktualizacją warunków umów, stanowią jedynie czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym, które nie mieszczą się w zakresie usług pośrednictwa w udzielaniu pożyczek/kredytów, nawet jeżeli pośrednio są związane z tymi usługami.

W zakresie wymienionych czynności wnioskodawca nie uczestniczy bowiem w żadnym stopniu w świadczeniu usług pośrednictwa, a wykonuje wyłącznie czynności techniczne, wsparcia obsługi umów pożyczek. Tym samym te czynności nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Nie można natomiast zgodzić się z sądem I instancji, że czynności polegające na pozyskaniu przez nowego dostawcę wszelkich informacji niezbędnych w celu przetworzenia wniosku o udzielenie pożyczki, zatwierdzanie wniosków pożyczkowych (w tym sprawdzanie potencjalnej zdolności kredytowej), przygotowanie umowy pożyczki i wysyłanie dokumentów do pożyczkobiorcy (w tym informowanie o pozytywnym lub o negatywnym wyniku weryfikacji wniosku, ew. zaprezentowanie produktu alternatywnego) nie będą korzystać z takiego zwolnienia.

(…) Wszystkie te czynności zmierzają do zawarcia umowy pożyczki i to stanowi ich podstawowy cel.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 5.03.2019 r. (I FSK 148/17),
• 20.02.2019 r. (I FSK 147/17).

Organizowanie przez gminę na rzecz uczniów szkoły publicznej wycieczek, obozów, kolonii, wyjść do teatru lub kina, imprez szkolnych oraz wręczanie upominków okolicznościowych i nagród na zakończenie roku szkolnego, mimo że jest finansowane z dobrowolnych składek rodziców, nie podlega VAT – wyrok NSA z 28.10.2020 r. (I FSK 11/18).

Z uzasadnienia: Wprawdzie we wniosku o wydanie interpretacji gmina nie zajęła wprost stanowiska, czy wykonując powyższe czynności, działa jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania własne w zakresie edukacji, to jednak wyraźnie podkreśliła, że „wszystkie działania rady rodziców, z uwagi na ograniczenia prawne wynikające z ustawy o systemie oświaty, nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej” i że (...) działalność rady rodziców ma charakter pomocniczy i incydentalny w stosunku do działalności edukacyjnej samej szkoły”. (…)

Obowiązkiem organu interpretacyjnego było wyjaśnienie, czy opisane we wniosku czynności, polegające na wydatkowaniu środków finansowych pochodzących z dobrowolnych składek ogółu rodziców uczniów szkoły na „cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze dla uczniów szkoły, takie jak wycieczki, obozy, kolonie, wyjścia do teatru lub kina, imprezy szkolne, upominki okolicznościowe czy nagrody na zakończenie roku szkolnego”, mieszczą się w ramach zadań własnych gminy, polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujących edukację publiczną.

(…) Działania te wprawdzie nie były wprost zajęciami edukacyjnymi, ale miały na celu m.in. tworzenie warunków do rozwoju i aktywności uczniów i współpracę z rodzicami, a więc były podejmowane w wykonaniu obowiązku nałożonego na gminę (…).

O „edukacyjnej” i w konsekwencji publicznoprawnej kwalifikacji wspomnianych usług nie przesądzało to, że mogły się one wiązać z eksponowaną w skardze kasacyjnej ich „odpłatnością”.

Przede wszystkim należy mieć na uwadze, że z samej treści art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 wynika jednoznacznie, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują, lub z transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają opłaty w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Decydujący bowiem jest w tym przypadku publicznoprawny, a nie cywilnoprawny charakter działania tych pod‑

miotów w ramach podejmowanych czynności.

(…) Gmina wyjaśniła, na czym polegała „odpłatność” usług lub dostaw, podkreślając, że część z nich miała charakter zindywidualizowany, a część nie. Ponadto (…) podkreślała, że rada rodziców dysponuje środkami pochodzącymi ze składek ogółu rodziców uczniów szkoły i na podstawie własnych decyzji przekazuje środki pieniężne ze składek na konkretne zadania.

Nie sposób w tej sytuacji dopatrzeć się „odpłatności” usług lub dostaw świadczonych przez gminę za pośrednictwem szkoły i rady rodziców. (…) Gmina, wykonując, za pośrednictwem założonej przez nią szkoły publicznej i działającej w tej szkole rady rodziców, czynności polegające na organizowaniu i finansowaniu ze środków pochodzących z dobrowolnych składek ogółu rodziców uczniów szkoły wycieczek, obozów, kolonii, wyjść do teatru lub kina, imprez szkolnych, wręczaniu upominków okolicznościowych czy nagród na zakończenie roku szkolnego, nie działa jako podatnik rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z ust. 6 ustawy o VAT i czynności te nie powinny być wykazywane w składanych przez nią skonsolidowanych deklaracjach VAT.

Powyższe czynności nie mają charakteru odpłatnego w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i mieszczą się w (…) zadaniu własnym – edukacji publicznej, które zostało nałożone na gminę.

Gmina może odliczyć VAT zawarty w cenie wydatków na uzbrojenie w odpowiednią infrastrukturę działek przeznaczonych do sprzedaży – wyrok NSA z 17.09.2020 r. (I FSK 1769/18).

Z uzasadnienia: Istota zarzutu (…) sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wymienione we wniosku towary i usługi nabyte na potrzeby wybudowania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – sprzedaży aktualnej/przyszłej działek, które „uzbrojono” w tę infrastrukturę.

Ze stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że wydatki poniesione na uzbrojenie terenu w infrastrukturę wodno-kanalizacyjną były związane wyłącznie z konkretnymi działkami (gruntami) przeznaczonymi pod zabudowę mieszkaniową, usługową lub rekreacji indywidualnej, stanowiącymi w całości tereny budowlane, które gmina uczyniła przedmiotem sprzedaży rozpoczętej w 2017 r. i która ma być także kontynuowana w przyszłości.

W związku z tym (…) zakupy towarów i usług w celu zbudowania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na określonych działkach miały bezpośredni wpływ zarówno na atrakcyjność oferty (popyt na sprzedawane nieruchomości), jak i na ich cenę. Oba te czynniki rzutują na uzyskaną dotychczas lub w przyszłości zapłatę za wystawione na sprzedaż działki, a tym samym mają lub będą miały ścisły związek z podstawą opodatkowania VAT z tego tytułu.

Uzbrojenie działek budowlanych, jak powszechnie wiadomo, znacząco podnosi ich wartość. (…) Towary i usługi nabyte w związku z wytworzeniem tej infrastruktury będą wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych, jakie stanowi dostawa uzbrojonych w taką infrastrukturę terenów budowlanych.

Podobne orzeczenie NSA z:

• 22.03.2014 r. (I FSK 758/13).

Opłaty pobierane przez gminę za wydanie mieszkańcom kart uprawniających do ulg, zniżek i zwolnień przy korzystaniu z niektórych usług publicznych nie podlegają VAT – wyrok NSA z 8.09.2020 r. (I FSK 1120/18).

Z uzasadnienia: Analizując, czy działalność gminy polegająca na wydawaniu Karty Mieszkańca, uprawniającej do ulg, zniżek czy zwolnień przy korzystaniu z usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, oświaty, kultury, sportu, rekreacji – świadczonych przez podmioty powiązane z gminą – stanowi świadczenie usług, organ odwoływał się do tez wyroku TSUE w sprawie C-461/12 z 12.06.2014 r.

Wyrok ten został wprawdzie wydany na tle nieco odmiennego stanu faktycznego, jednak jego rozstrzygnięcie może wspomagać argumentację uzasadnienia, że odpłatne udostępnianie Karty Mieszkańca, w postaci opisanej we wniosku, jest świadczeniem usług.

W stanie faktycznym sprawy, która stała się bazą rozważań Trybunału, podatnik-podmiot gospodarczy wydawał i sprzedawał karty, które uprawniały nabywców do nabycia określonej liczby towarów i usług na preferencyjnych warunkach od sprzedawców i usługodawców (np. restauracje, kina, hotele), z którymi podatnik ten miał podpisane odpowiednie umowy. Na ich podstawie podmioty te zobowiązywały się akceptować karty rabatowe, dostarczając towary i usługi o wartości nieprzekraczającej maksymalnej kwoty wskazanej na karcie.

Podatnik nie otrzymywał od usługodawców i sprzedawców żadnych świadczeń ani nie obciążał ich żadnymi kosztami. Każda karta uprawniała do zniżki w odniesieniu do usług lub do towarów podmiotów, które miały umowę z podatnikiem.

(…) TSUE uznał, że nie istnieje wystarczająco bezpośredni związek między kwotą uiszczoną przez konsumentów za nabycie przedmiotowych kart a towarami lub usługami uzyskanymi przez konsumentów ze strony usługodawców, co skutkowało wnioskiem, że używanie karty nie stanowi zapłaty, a obniżkę ceny.

Nadto tak udzielone rabaty nie są włączone do podstawy opodatkowania w transakcjach pomiędzy konsumentami a dostawcami usług i towarów. W efekcie (…) Trybunał ocenił, że jest to transakcja opodatkowana, której podstawą opodatkowania jest cena płacona przez konsumentów za nabycie kart. W efekcie, zdaniem NSA, należało uznać, że odpłatne wydawanie Karty Mieszkańca przez gminę stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Odbiorcą usługi był każdy nabywca Karty Mieszkańca, a przedmiotem prawo do zniżki/rabatu na świadczenia wymienione przez gminę.

(…) Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W sprawie niesporne jest, że gmina, jako jednostka w strukturze samorządu terytorialnego, spełnia kryterium podmiotowe wyłączenia na podstawie ww. przepisu. Pozostawała ocena, czy przy opisanych czynnościach emitowania i sprzedaży Karty Mieszkańca gmina realizowała zadania nałożone na nią przepisami prawa, dla realizacji których (…) została powołana, czy też jej działania odpowiadają warunkom, na jakich działa przedsiębiorca.

Zakres działania gminy, jako organu władzy publicznej, został uregulowany w ustawie z 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym [dalej usg] i, jak wynika z zawartych w tej ustawie przepisów, ma on złożony charakter. (…)

Przy podmiotach takich jak jednostki samorządu terytorialnego działalność gospodarcza ma subsydiarny charakter, albowiem zasadniczym przedmiotem ich działalności są czynności wykonywane w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 usg do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jest to szeroko rozumiana działalność nakierowana na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy (art. 7 ust. 1 usg).

(…) Zdaniem NSA w opisanym we wniosku o interpretację stanie faktycznym (…) działanie (gminy) nie jest przejawem działalności gospodarczej, lecz realizowaniem ustawowych kompetencji, w których mieści się zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, do których zaliczyć należy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 18 usg, działania na rzecz promocji gminy.

W pojęciu tym mieści się budowanie pozytywnego wizerunku miasta poprzez uatrakcyjnienie bycia jego obywatelem, w efekcie oczekiwanym rezultatem jest zwiększenie się liczby mieszkańców przez zachęty do osiedlania się tudzież pozostania jego mieszkańcem.

Działania takie korespondują z powszechną obecnie tendencją, co jest okolicznością powszechnie znaną, tworzenia rankingów miast i rejonów, opartych na różnych kryteriach, oceniających ich atrakcyjność. (…) Działania promocyjne czynione są w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej (mieszkańców gminy) i jako takie związane są z czynnościami znajdującymi się poza systemem VAT.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 5.02.2020 r. (I FSK 1505/16),
• 19.06.2019 r. (I FSK 558/19),
• 17.11.2017 r. (I FSK 1682/15),
• 7.06.2016 r. (I FSK 491/16),
• 12.08.2015 r. (I FSK 943/14).

Jednostki funkcjonujące na poziomie powiatu – takie jak powiatowy urząd pracy, komenda miejska Państwowej Straży Pożarnej, powiatowy inspektorat nadzoru budowlanego – nie podlegają centralizacji rozliczeń w VAT, o której mowa w art. 3 ustawy z 5.09.2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego – wyrok NSA z 28.08.2020 r. (I FSK 1870/17).

Z uzasadnienia: Sąd I instancji dokonał nazbyt uproszczonej oceny samodzielności i organizacji jednostek budżetowych B, a więc komendy miejskiej Państwowej Straży Pożarnej [KM PSP], powiatowego inspektoratu nadzoru budowlanego [PINB] oraz powiatowego urzędu pracy [PUP]. U jej podstaw znalazło się wadliwie założenie, że ani TSUE, ani NSA nie wyodrębnił różnych kategorii jednostek budżetowych w kontekście stopnia ich niezależności od jednostki, przy której działają, albo wykonywanych zadań, a zatem rozważania zawarte w tych orzeczeniach odnoszą się do jednostek budżetowych en bloc. (…)

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym [usp] powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, m.in. w zakresie: administracji architektoniczno-budowlanej; ochrony przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania powiatowego magazynu przeciwpowodziowego, przeciwpożarowej i zapobiegania innym nadzwyczajnym zagrożeniom życia i zdrowia ludzi oraz środowiska; przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy. W art. 4 ust. 2 usp wskazano, że do zadań publicznych powiatu należy również zapewnienie wykonywania określonych w ustawach zadań i kompetencji kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży. (…)

Powiatowe służby, inspekcje i straże, pomimo ich zespolenia ze starostą, pozostają organami administracji rządowej, a wykonując zadania powiatu, czynią to we własnym imieniu (a nie powiatu) i mają do pomocy własny aparat pomocniczy. Nie są one organami powiatu ani nie podlegają tym organom służbowo (brak zwierzchnictwa służbowego).

Powiaty nie ponoszą odpowiedzialności odszkodowawczej za szkody wynikające z działań lub z zaniechań powiatowych inspektoratów nadzoru budowlanego oraz komendy powiatowej PSP. Tworzenie ww. jednostek nie jest uzależnione od woli samorządowego organu administracji. Wreszcie podkreślenia wymaga, że powiatowe inspektoraty, służby i straże są finansowane z budżetu państwa, co oznacza ich samodzielność i niezależność. Podstawę ich działania stanowią w istocie inne przepisy ustawowe niż usp.

(…) Powyższe przemawia za tym, aby jednostki, takie jak KM PSP i PINB, nie były objęte centralizacją rozliczeń VAT. Zbieżne z powyższym stanowisko prezentowane jest w literaturze przedmiotu. Analogiczną ocenę (…) należy sformułować w odniesieniu do PUP.

(…) O ile w art. 9 ust. 1 ustawy o promocji zatrudnienia wymienione są zadania samorządu powiatu w zakresie polityki rynku pracy, to w kolejnym jego ustępie (…) stwierdza się, że zadania, o których mowa w ust. 1, są wykonywane przez PUP wchodzące w skład powiatowej administracji zespolonej. Dalej przepisy ustawowe stanowią, że utworzenie, likwidacja lub zmiana obszaru działania PUP wymaga zgody ministra właściwego do spraw pracy (art. 9 ust. 3 ustawy o promocji zatrudnienia). (…)

Powyższe przemawia za przyjęciem stanowiska, że PUP nie podlega centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT z powiatem (miastem na prawach powiatu).

Podobne prawomocne orzeczenia WSA z:

• 13.07.2017 r. (I SA/Wr 417/17),
• 6.06.2017 r. (I SA/Wr 198/17).

PODATEK OD NIERUCHOMOŚCI

Grunty należące do spółdzielni mieszkaniowej, na których znajdują się chodniki, place zabaw, tereny zielone, drogi dojazdowe i parkingi, nie są objęte stawką podatku przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ służą zaspokajaniu potrzeb mieszkańców, nawet gdy dodatkowo są też związane ze znajdującymi się na tych gruntach budynkami użytkowymi – wyrok NSA z 14.10.2020 r. (II FSK 1675/18).

Z uzasadnienia: Sprawa dotyczy opodatkowania działek gruntu położonych na terenie osiedli mieszkaniowych, które są w posiadaniu spółdzielni mieszkaniowej i są zabudowane: budynkami z lokalami przeznaczonymi tylko do wynajmu; budynkami z lokalami użytkowymi przeznaczonymi dla administracji osiedla; budynkami, w których znajdują się lokale użytkowe przeznaczone do: wynajmu, na cele administracji osiedlowej, na cele działalności społecznej, na cele oświatowe i kulturalne oraz na potrzeby zarządu spółdzielni.

(…) Powierzchnia tych działek, z wyjątkiem znajdującej się bezpośrednio pod ww. budynkami, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkańców budynków mieszkalnych położonych na sąsiednich działkach, gdyż na tych działkach znajdują się chodniki, place zabaw, tereny zielone, drogi dojazdowe, parkingi. Spółdzielnia stoi na stanowisku, że powierzchnia tych działek gruntu, która nie jest zajęta przez opisane powyżej budynki niemieszkalne – z racji tego, że służy zaspokajaniu potrzeb mieszkańców osiedli z budynków mieszkalnych – nie stanowi gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu według stawki wskazanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol.

Zdaniem organu grunty te, z racji tego, że znajdują się w posiadaniu spółdzielni, która jest przedsiębiorcą, w całości stanowią wskazane w art. 1a ust. 1 pkt 3 grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (…). Kwestia wykładni zwrotu „grunty związane z budynkami (mieszkalnymi)”, o którym mowa w art. 1a ust. 2a pkt 1 upol, była już przedmiotem oceny NSA.

(…) W ocenie NSA przez grunty związane z budynkami mieszkalnymi należy rozumieć nie tylko grunty, na których taki obiekt budowlany został posadowiony, ale również grunty doń przylegające, zapewniające właściwe korzystanie z tego budynku, niezbędną obsługę budynku oraz jego mieszkańców, w tym w zakresie odpowiedniego skomunikowania, zabezpieczenia porządku, rekreacji (np. place dla dzieci) oraz zaspokojenia innych niezbędnych potrzeb związanych z korzystaniem z powierzchni mieszkaniowej budynku. (…)

Wymaga podkreślenia, że w polskim systemie prawa podatkowego preferencje przyznano budownictwu mieszkaniowemu i zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli, które w odniesieniu do podatku od nieruchomości wyrażają się tym, że domy i lokale mieszkalne są opodatkowane według stawek najniższych. Z tych też względów (…) argumentacja, według której przedmiotowe grunty, z racji tego, że służą też korzystaniu z usytuowanych na nich budynków użytkowych, powinny być – pomimo ewidentnego związku z budynkami mieszkalnymi – zaliczone do gruntów, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3, prowadzi do niedopuszczalnego zawężenia zakresu stosowania wyłączenia przewidzianego w art. 1a ust. 2a pkt 1.

Przepis ten, jako przesłankę wyłączenia stosowania art. 1a ust. 1 pkt 3, wskazuje związek gruntu z budynkami mieszkalnymi. (…) W tej sytuacji za grunty objęte zakresem tego przepisu należy uznać (…) grunty będące w posiadaniu podmiotu powołanego do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych jego członków, które niewątpliwie w znacznym zakresie służą zaspokajaniu potrzeb mieszkańców budynków mieszkalnych zlokalizowanych na osiedlu mieszkaniowym, położonych na sąsiednich działkach i dodatkowo pełnią też funkcje związane ze znajdującymi się na tych gruntach budynkami użytkowymi.

Realizacja funkcji odnoszących się do budynków użytkowych nie zmienia faktu, że przedmiotowe grunty są związane funkcjonalnie z budynkami mieszkalnymi, co oznacza, że są objęte zakresem wyłączenia ustanowionego w art. 1a ust. 2a pkt 1. Konsekwencją tego wyłączenia jest to, że grunty te, z racji samego posiadania ich przez spółdzielnię mieszkaniową, nie podlegają opodatkowaniu według stawki podatku, do której odnosi się art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 26.10.2017 r. (II FSK 1241/17),
• 15.01.2013 r. (II FSK 933/11).

ORDYNACJA PODATKOWA

Członek zarządu skazany prawomocnym wyrokiem nie może – w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 Op – powoływać się na zakaz pełnienia tej funkcji, wynikający z art. 18 § 2 Ksh, jeżeli w czasie odbywania kary pozbawienia wolności faktycznie zarządzał spółką – wyroki NSA z 3.12.2020 r. (II FSK 2184/18, II FSK 2185/18).

Z uzasadnienia: Odnosząc się do zarzutu, że skarżący we wskazanym okresie nie mógł pełnić funkcji członka zarządu, bowiem wyrokiem Sądu Rejonowego w G. (…) został skazany za przestępstwa, o których mowa w art. 18 § 2 Ksh, a które z mocy samego prawa uniemożliwiały mu pełnienie funkcji członka zarządu spółki, sąd I instancji stwierdził, że zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma to, czy w związku z prawomocnym wyrokiem skazującym za przestępstwa, o których mowa w art. 18 § 2 Ksh, skarżący powołany na członka zarządu spółki akcyjnej (…) wcześniej, nim zapadły prawomocne wyroki skazujące, nadal faktycznie tę funkcję pełnił.

Organy podatkowe, jako dowody potwierdzające faktyczne sprawowanie funkcji członka zarządu przez skarżącego, wskazały na podpisane przez niego zeznania i deklaracje podatkowe, pismo Dyrektora Zakładu Karnego G. stanowiące odpowiedź na pytanie organu podatkowego oraz zeznania świadków – pracowników spółki.

Z zeznań (…) wynika, że w 2008 i 2010 r. skarżący zarządzał firmą również w okresie odbywania kary pozbawienia wolności oraz wyraził zgodę na podpisanie dokumentów za pomocą faksymile. (…)

Skarżący, wnioskując o powołanie biegłego grafologa, miał wątpliwości jedynie co do podpisów składanych pod deklaracjami w czasie, w którym przebywał w zakładzie karnym i nie mógł zajmować stanowiska w zarządzie z uwagi na brzmienie art. 18 Ksh.

Naczelnik Pierwszego US w G. odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego grafologa, wskazując, że w wynkku dowodów z przesłuchań pracowników firmy ustalono, iż w trakcie pobytu skarżącego w zakładzie karnym niektórzy pracownicy kontaktowali się z nim osobiście, drogą telefoniczną bądź e-mailową. W trakcie odwiedzin osoby te mogły przedkładać skarżącemu dokumenty firmowe do podpisu, mogły je również od niego odbierać.

Sąd I instancji uznał, że powyższe świadczy o tym, że skarżący w trakcie odbywania kary pozbawienia wolności faktycznie pełnił funkcję członka zarządu. W ocenie WSA osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może – dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 Op – powoływać się na okoliczność, że nie mogła pełnić tej funkcji z uwagi na zakaz wynikający z art. 18 § 2 Ksh.

(…) Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący podpisywał jako osoba reprezentująca spółkę, tj. prezes zarządu, dokumenty dotyczące I. S.A. i faktycznie zarządzał spółką – i to również w okresie, gdy nie przebywał już w zakładzie karnym.

Z powyższego wynika zatem, że skarżący zarówno formalnie, jak i faktycznie pełnił funkcję prezesa zarządu spółki I. S.A. w czasie, w którym mijał termin płatności zaległości podatkowych objętych niniejszym postępowaniem.

Do biegu 72-godzinnej blokady rachunku bankowego nie wlicza się sobót ani dni wolnych od pracy – wyrok NSA z 18.09.2020 r. (I FSK 30/20).

Z uzasadnienia: Według art. 119zv § 1 Op Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godz., jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub skok do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Z kolei na podstawie art. 119zw § 1 Op Szef KAS może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 mies. (…)

Skoro w art. 119zw § 1 mowa jest o przedłużeniu terminu blokady rachunku bankowego, to nie ulega wątpliwości, że owo przedłużenie (w drodze postanowienia) musi nastąpić w okresie trwania tzw. krótkiej blokady, nie zaś po jej ustaniu. (…)

Nie jest sporne pomiędzy stronami, że bieg 72-godzinnej (tzw. krótkiej) blokady rachunku bankowego rozpoczął się 11.04.2019 r. (czwartek) o godz. 14.13.28, zaś przedłużenie blokady miało miejsce 16.04.2019 r. o godz. 13.43.

(…) Na mocy art. 119zl § 1 Op do biegu terminu krótkiej blokady nie wliczało się soboty i niedzieli, czyli 13.04.2019 i 14.04.2019 r. W konsekwencji w terminie doszło do przedłużenia blokady rachunku bankowego, tj. w terminie 72 godz., bez uwzględnienia w ramach jego biegu dni 13–14.04.2019 r.

(…) Trzeba bowiem wskazać, że terminem określonym w art. 119zw § 1, traktowanym na mocy art. 119zl § 1 wyjątkowo (do jego biegu wlicza się soboty i dni wolne od pracy), jest termin przedłużenia blokady, nie zaś termin blokady krótkiej, który wskazany został w art. 119zv § 1 Op, a który to przepis nie został powołany w drodze wyjątku od zasady określonej w art. 119zl § 1 Op.