„Biała lista” podatników VAT i zapłata na figurujący w niej rachunek jako warunek potrącenia kosztu

Nie tylko wprowadza uproszczenia, lecz także nakłada na podatników dodatkowe obowiązki. Szczególnie uciążliwa będzie konieczność każdorazowego sprawdzenia numeru rachunku bankowego dostawcy w rejestrze VAT, aby się upewnić, że przelewane na jego rzecz pieniądze trafią na konto zgłoszone do US.

Jak jest teraz i jak będzie

Obecnie na stronie internetowej MF dostępne są 3 odrębne rozwiązania, które – kompleksowo zastosowane – powinny pozwolić na ustalenie podatkowego statusu kontrahenta. Chodzi o możliwość zweryfikowania, czy jego NIP jest aktywny w rejestrze czynnych podatników VAT, a także, czy nie znajduje się on na liście podatników wykreślonych z rejestru bądź których rejestracja została przywrócona. System weryfikacji jest więc niepotrzebnie skomplikowany, przy czym np. weryfikacja NIP jest dodatkowo nieefektywna z uwagi na to, że na stronie internetowej MF można jedynie sprawdzić, czy dany NIP jest aktywny, a nie można ustalić danych podatnika, do którego należy. Gdy zatem dostawca posłuży się nie swoim NIP, nabywca nie może tego zweryfikować.

Począwszy od 1.09.2019 r., wszystkie 3 rozwiązania mają zostać zintegrowane w jeden kompleksowy rejestr (tzw. białą listę podatników VAT). Z tym dniem Szef KAS udostępni w postaci elektronicznej wykaz podmiotów, w odniesieniu do których naczelnik US nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT, ale przede wszystkim wykaz ten będzie zawierał również dane podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestrację jako podatników VAT przywrócono.

Co więcej, zgodnie z nowym brzmieniem art. 96b ust. 2 ustawy o VAT wykaz ma umożliwiać weryfikację, czy podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym podmiot jest sprawdzany. Tak więc podatnik, chcący zweryfikować informację o rejestracji dostawcy na potrzeby VAT na konkretny dzień w okresie 5 lat poprzedzających bieżący rok podatkowy, będzie miał taką możliwość.

Co będzie zawierał nowy wykaz podatników

Począwszy od 1.09.2019 r., wykaz będzie zawierał następujące informacje dotyczące czynnych podatników VAT (również tych, którym przywrócono rejestrację) wykreślonych z rejestru oraz podatników, którym odmówiono rejestracji na potrzeby VAT:

• firmę (nazwę) lub imię i nazwisko,
• numer, za pomocą którego podmiot został zidentyfikowany na potrzeby podatku, jeżeli taki numer przyznano,
• status podmiotu:

• w odniesieniu do którego nie dokonano rejestracji albo który wykreślono z rejestru jako podatnika VAT,
• zarejestrowanego jako „podatnik VAT czynny” albo „podatnik VAT zwolniony”, w tym podmiotu, którego rejestracja została przywrócona,

• numer identyfikacyjny REGON, o ile został nadany,
• numer PESEL, o ile podmiot go posiada,
• numer w KRS, o ile został nadany,
• adres siedziby – w przypadku podmiotu niebędącego osobą fizyczną,
• adres stałego miejsca prowadzenia działalności albo adres miejsca zamieszkania, w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności – w odniesieniu do osoby fizycznej,
• imiona i nazwiska osób wchodzących w skład organu uprawnionego do reprezentowania podmiotu oraz ich numery identyfikacji podatkowej lub numery PESEL,
• imiona i nazwiska prokurentów oraz ich NIP lub numery PESEL,
• imię i nazwisko lub firmę (nazwę) wspólnika oraz jego NIP lub numer PESEL,
• daty rejestracji, odmowy rejestracji albo wykreślenia z rejestru oraz przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT,
• podstawę prawną odpowiednio odmowy rejestracji, wykreślenia z rejestru oraz przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT,
• numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego[1], lub imiennych rachunków w skok, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą – wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Op.

W odniesieniu do podatników wykreślonych z rejestru oraz tych, którym odmówiono rejestracji na potrzeby VAT, rejestr nie będzie jednak zawierał numeru rachunku rozliczeniowego. Natomiast w przypadku podatników czynnych i przywróconych do rejestru, a także tych, którzy zostali wykreśleni z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej, rejestr nie będzie zawierał numeru PESEL oraz danych dotyczących osób uprawnionych do reprezentacji i wspólników.

Wykaz podatników ma być aktualizowany raz na dobę, w dni robocze. Dostęp do niego będzie możliwy przez stronę internetową MF (wykaz będzie dostępny w BIP) bądź przez CEIDG.

Szef KAS – z urzędu albo na wniosek – usunie lub sprostuje dane inne niż dane osobowe zawarte w wykazie, jeżeli okażą się niezgodne ze stanem rzeczywistym. Jeżeli podatnik uzna, że jego zawarte w wykazie dane są niezgodne z rzeczywistością, powinien złożyć do Szefa KAS wniosek o usunięcie lub sprostowanie danych, innych niż dane osobowe, niezgodnych ze stanem rzeczywistym, wraz z uzasadnieniem. Jeżeli Szef KAS uzna wniosek podatnika za bezzasadny, odmówi – w decyzji – usunięcia lub sprostowania danych. Co więcej, po upływie 5 lat podmioty wykreślone z rejestru czynnych podatników, a także te, którym odmówiono rejestracji, zostaną z urzędu usunięte z wykazu przez Szefa KAS.

Jak można zauważyć, nowy wykaz będzie zawierał kompleksowe dane dotyczące rejestracji podatnika na potrzeby VAT. Będzie to więc znacznie bardziej praktyczne i funkcjonalne rozwiązanie, umożliwiające sprawniejszą weryfikację dostawców. Łatwiej będzie zatem dochować wymogu należytej staranności.

Całkowicie nowym elementem wykazu są numery rachunków bankowych/w skok, które podatnicy wskazali w zgłoszeniu rejestracyjnym lub aktualizacyjnym jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wielu podatników zapomniało już, jakie rachunki zgłosili w ubiegłych latach do US, więc 1.09.2019 r. będą mieli okazję sprawdzić, czy faktycznie wszystkie są aktualne, a także czy powinni uzupełnić swoje zgłoszenie.

W świetle art. 7 ustawy nowelizującej wykaz zostanie utworzony według danych na 31.08.2019 r. i obejmie numery rachunków bankowych/w skok, wskazane przez podatnika w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniach aktualizacyjnych oraz potwierdzone przy wykorzystaniu STIR. Można zatem racjonalnie założyć, że jeżeli dany rachunek bankowy/w skok przestał istnieć, a podatnik nie złożył w tym zakresie zgłoszenia aktualizacyjnego, to taki nieistniejący na 31.08.2019 r. rachunek nie zostanie ujawniony w wykazie.

Na dzień uruchomienia wykazu, tj. 1.09.2019 r., w założeniu stanie się on jedynie narzędziem mającym ułatwić podatnikom weryfikację kontrahentów, natomiast niesprawdzenie danych objętych wykazem nie będzie mieć dla podatnika ubocznych negatywnych skutków. Będzie wyłącznie jednym z kryteriów formalnych zachowania należytej staranności, a więc podatnik dokonujący weryfikacji będzie mógł łatwiej udowodnić, że był należycie staranny przy nabywaniu towarów lub usług od kontrahentów krajowych.

Natomiast 1.01.2020 r. wejdą w życie kolejne regulacje wprowadzone ustawą nowelizującą, które w praktyce zmuszą nabywców do weryfikacji numerów rachunków rozliczeniowych, na które dokonują oni płatności za nabywane towary lub usługi.

Wyłączenie z kosztów płatności na rachunek niefigurujący w wykazie

Zgodnie z nowym art. 22p ust. 1 pkt 2 updof oraz art. 15d ust. 1 pkt 2 updop podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji, określonej w art. 19 Prawa przedsiębiorców[2], została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podatników VAT czynnych – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Powyższe wyłączenie z kosztów podatkowych będzie zatem mieć zastosowanie w przypadku łącznego ziszczenia się następujących przesłanek:

• nabywcą jest podatnik PIT/CIT, prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą,
• dostawa towarów lub świadczenie usług zostały potwierdzone fakturą,
• dostawcą towarów lub usługodawcą jest podmiot zarejestrowany jako czynny podatnik VAT,
• płatność następuje w ramach transakcji między przedsiębiorcami, a jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 tys. zł (brutto, łącznie z VAT) lub równowartość tej kwoty (transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych, ogłaszanego przez NBP, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji),
• płatność nastąpiła na rachunek rozliczeniowy inny niż widniejący – na dzień zlecenia przelewu – w wykazie czynnych podatników VAT.

Zapłata na rachunek dostawcy nieujęty w wykazie podatników spowoduje obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym został zlecony przelew. Wobec braku możliwości zmniejszenia kosztów (np. z uwagi na zbyt niską ich kwotę w danym miesiącu) obowiązkowe będzie zwiększenie przychodów.

Oznacza to, że podatnicy dokonujący zakupów o wartości przekraczającej 15 tys. zł będą w praktyce zobowiązani do każdorazowego sprawdzenia – na moment zlecania płatności – czy rachunek bankowy/w skok, na który dokonywany jest przelew, znajduje się w wykazie prowadzonym przez Szefa KAS. Co więcej, weryfikacja taka powinna nastąpić również w przypadku, gdy dla zaksięgowanej faktury zostanie zlecony przelew w odległym terminie płatności, np. 60 dni. Na dzień zlecenia przelewu podatnik powinien się upewnić, czy numer rachunku bankowego, na który następuje płatność, nadal widnieje w wykazie.

Problemy praktyczne

Łatwo sobie wyobrazić, że konsekwencje wprowadzenia ww. regulacji będą daleko idące.

Po pierwsze podatnicy będą musieli zorganizować dodatkową wewnętrzną kontrolę nad procesem płatności, w celu upewnienia się, że są one realizowane na rachunki bankowe kontrahentów, zgłoszone do US.

Po drugie ustawodawca niestety nie doprecyzował, czy wskazane konsekwencje na gruncie podatku dochodowego wystąpią również w przypadku płatności na rachunek dostawcy, który nie musi być zgłoszony do US. Przykładowo firmy telekomunikacyjne, dostawcy energii i innych mediów, firmy leasingowe powszechnie tworzą rachunki wirtualne, przeznaczone dla poszczególnych klientów. Rachunek wirtualny podpięty jest pod rachunek główny dostawcy, ale – zgodnie z dotychczasowymi wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów – nie musiał być zgłaszany do US, gdyż nie jest to rachunek rozliczeniowy sensu stricto.

Począwszy od 1.01.2020 r., nabywca – dokonując płatności na swój przypisany indywidualnie rachunek wirtualny – może się znaleźć w pułapce, gdyż spełni kryteria wskazane w art. 22p ust. 1 pkt 2 updof/art. 15d ust. 1 pkt 2 updop. W przypadku płatności z tytułu transakcji o wartości przekraczającej 15 tys. zł teoretycznie wystąpi więc obowiązek wyłączenia wydatku z kosztów uzyskania przychodów. Takie konsekwencje wydają się absurdalne, lecz dotychczas ustawodawca nie uczynił nic, aby rozwiać wątpliwości w tym zakresie.

Problemy wystąpią również z płatnościami realizowanymi na rzecz pośredników (np. firm obsługujących płatności internetowe albo firm faktoringowych), do których odnoszą się nowe regulacje – art. 14 ust. 2h i 2i updof oraz art. 12 ust. 4i i 4j updop. Wynika z nich, że jeżeli do poboru należności za dostarczone towary/usługi zobowiązany jest pośrednik działający na podstawie umowy zawartej z dostawcą albo nabywcą, to w przypadku transakcji o wartości przekraczającej 15 tys. zł ma on obowiązek dokonać przelewu na rachunek rozliczeniowy widniejący w wykazie podatników VAT. Jeżeli zleci przelew na inny rachunek, to ma obowiązek wykazać przychód w wysokości odpowiadającej wartości tego przelewu.

Nasuwają się tu dwie podstawowe wątpliwości. Po pierwsze taki pośrednik musi być w stanie ustalić wartość transakcji. Dla podmiotu, który nie uczestniczył w dostawie towarów/świadczeniu usług i nie zna treści zobowiązań umownych między dostawcą a nabywcą, ustalenie, czy został przekroczony transakcyjny próg 15 tys. zł, może być bardzo problematyczne.

Wobec braku odmiennych informacji pośrednicy będą więc musieli założyć, że każda obsługiwana przez nich płatność następuje w ramach transakcji mogącej przekraczać próg 15 tys. zł. Co za tym idzie, będą musieli weryfikować każdy przelew.

Po drugie przepisy nakazujące pośrednikowi wykazanie przychodu nie zwalniają jednocześnie z obowiązku weryfikacji nabywców. Oznacza to, że np. dłużnik dokonujący zapłaty za fakturę na rachunek faktora zawsze będzie miał do czynienia z sytuacją, w której numer rachunku rozliczeniowego, na jaki realizuje przelew, nie będzie zawarty w wykazie podatników dla numeru NIP dostawcy. Jest to bowiem rachunek prowadzony dla innego podmiotu – firmy faktoringowej. Efekt będzie więc taki, że nabywca, płacąc firmie faktoringowej należność z tytułu transakcji przekraczającej 15 tys. zł, nie będzie miał możliwości wykazania kosztu uzyskania przychodów. Jest to kolejny absurd, trudno to racjonalnie wytłumaczyć.

Warto tu również wskazać na inny nieprzemyślany aspekt nowelizacji. Otóż objęto nią jedynie przepisy ustaw podatkowych. Zmiany nie dotyczą natomiast ogólnych przepisów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ani przepisów prawa cywilnego. Może się więc zdarzyć, że dostawca świadomie i celowo będzie się posługiwał numerem rachunku rozliczeniowego, który nie został przez niego zgłoszony do US, i nakaże nabywcy dokonanie płatności na ten właśnie rachunek.

W przypadku transakcji o wartości przekraczającej 15 tys. zł nabywca znajdzie się w pułapce. Z jednej bowiem strony powinien zapłacić za nabywane towary i usługi – nie może odmówić zapłaty tylko z tego względu, że rachunek rozliczeniowy dostawcy nie widnieje w wykazie podatników. Dostawca wciąż może się domagać zapłaty umówionej ceny. Z drugiej jednak strony nabywca, dokonując zapłaty na podany numer rachunku, nie będzie mógł wykazać kosztu uzyskania przychodów. Przepisy ustaw podatkowych oraz prawa cywilnego są więc w dalekim stopniu niespójne.

Zawiadomienie US pozwala uniknąć negatywnych skutków

Ustawodawca umożliwił podatnikom uniknięcie wskazanych wyżej negatywnych konsekwencji. Do wyłączenia z kosztów albo zwiększenia przychodów nie będzie zobowiązany podatnik, który po dokonaniu zapłaty należności przelewem, na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podatników VAT, złoży zawiadomienie, o zapłacie należności na ten rachunek[3], do naczelnika US właściwego dla wystawcy faktury, w terminie 3 dni od dnia zlecenia przelewu.

MF został upoważniony do określenia wzoru takiego zawiadomienia, które w myśl art. 117ba § 4 Op powinno zawierać następujące elementy:

• numer identyfikacyjny, firmę (nazwę) oraz adres siedziby albo – w przypadku podatnika będącego osobą fizyczną – imię i nazwisko oraz adres stałego miejsca prowadzenia działalności, a w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności – adres miejsca zamieszkania podatnika dokonującego zapłaty należności,
• dane wystawcy faktury, wskazane na fakturze (numer identyfikacyjny, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres),
• numer rachunku, na który dokonano zapłaty należności,
• wysokość należności zapłaconej przelewem na ten rachunek oraz dzień zlecenia tego przelewu.

Nabywca albo pośrednik w zapłacie będzie miał jedynie 3 dni na złożenie zawiadomienia, a więc będzie to bardzo krótki okres. Dodatkowo sprawę komplikuje to, że zawiadomienie musi być złożone nie do własnego US, lecz do właściwego dla wystawcy faktury. Ustalenie US właściwego dla kontrahenta może być czasochłonne (a czasami wręcz niemożliwe) i doprowadzić do przekroczenia 3-dniowego terminu.

MF uznał, że możliwość złożenia zawiadomienia rozwiąże opisane wyżej problemy z płatnościami na rachunki wirtualne czy też płatnościami na rzecz pośredników[4]. Należy jednak zauważyć, że podatnik dokonujący tysięcy płatności miesięcznie w przypadku pomyłki będzie miał zbyt mało czasu na naprawienie błędu. Stąd powyższe rozwiązanie wydaje się mało praktyczne.

Solidarna odpowiedzialność

Niekorzystne zmiany pojawią się 1.01.2020 r. nie tylko w ustawach o podatkach dochodowych, lecz także w Op. Zgodnie z nowym art. 117ba § 1 Op podatnik VAT będący nabywcą towarów albo usług odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem wraz ze sprzedawcą, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT, za jego zaległości podatkowe – w części podatku VAT proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług, jeżeli zapłata należności nastąpiła przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podatników VAT, a z odrębnych przepisów wynika obowiązek dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego (tzn. wartość transakcji przekracza 15 tys. zł).

Podobne rozwiązanie przewidziano również dla pośredników w płatnościach, co wynika z art. 117ba § 2 Op. Odpowiedzialność solidarna nie powstanie jedynie w dwóch przypadkach – jeżeli nabywca lub pośrednik w płatności:

• złoży zawiadomienie o zapłacie należności na rachunek niefigurujący w rejestrze (o którym mowa w art. 117ba § 3 Op) lub
• dokona zapłaty za fakturę z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (MPP).

Nawet jeżeli przelew w ramach MPP zostanie dokonany na rachunek dostawcy niewskazany w wykazie podatników VAT, to gdy cała kwota VAT zostanie przelana na rachunek VAT dostawcy w ramach MPP, przepisy o odpowiedzialności solidarnej nie będą stosowane.