Wygórowana cena za usługi doradcze

Zgodnie z § 3 KSB 200 w brzmieniu MSB 200 – Ogólne cele niezależnego biegłego rewidenta oraz przeprowadzanie badania zgodnie z międzynarodowymi standardami badania celem badania jest zwiększenie poziomu zaufania przyszłych użytkowników do sprawozdania finansowego (sf). Osiąga się to dzięki wyrażeniu przez biegłego rewidenta opinii o tym, czy sf zostało – we wszystkich istotnych aspektach – sporządzone zgodnie z ramowymi założeniami sprawozdawczości finansowej, zaś sama opinia dotyczy tego, czy sf prezentuje rzetelnie we wszystkich istotnych aspektach lub przekazuje rzetelny i jasny obraz zgodnie z ramowymi założeniami.

Z kolei w § 4 i 5 KSB 240 w brzmieniu MSB 240 – Obowiązki biegłego rewidenta podczas badania sprawozdania finansowego dotyczące oszustw wyraźnie stwierdza się, że główna odpowiedzialność za zapobieganie i wykrywanie oszustw spoczywa na osobach sprawujących nadzór nad jednostką oraz na kierowniku jednostki. Jest ważne, aby kierownik jednostki, pod kontrolą osób sprawujących nadzór, kładł silny nacisk na zapobieganie oszustwu oraz działania zniechęcające do oszustwa, co mogłoby powstrzymywać przed popełnieniem oszustwa ze względu na prawdopodobieństwo jego wykrycia i ukarania winnych.

Biegły rewident, przeprowadzając badanie zgodnie z KSB, jest odpowiedzialny za uzyskanie racjonalnej pewności, że sf jako całość nie zawiera istotnego zniekształcenia niezależnie od tego, czy jest ono spowodowane oszustwem, czy błędem.

Biegły rewident ma obowiązek zachowywania zawodowego sceptycyzmu podczas całego badania (§ 12 KSB 240), mając na uwadze możliwość wystąpienia istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem, niezależnie od jego wcześniejszych doświadczeń wskazujących na rzetelność i uczciwość kierownictwa badanej jednostki oraz osób sprawujących nadzór. Zawodowy sceptycyzm to postawa cechująca się dociekliwością, wyczuleniem na warunki mogące wskazywać na możliwe zniekształcenie spowodowane błędem lub oszustwem oraz krytycyzmem przy ocenie dowodów badania[1].

Podsumowując: za sporządzenie sf zgodnie z przepisami prawa odpowiedzialny jest kierownik jednostki (w przypadku spółki z o.o. zarząd). Główna odpowiedzialność spoczywa na osobach sprawujących nadzór nad jednostką (w tym przypadku na radzie nadzorczej) oraz na zarządzie. Biegły rewident nie odpowiada za zapobieganie i wykrywanie oszustw, niemniej jednak jego umiejętności oraz zawodowy sceptycyzm mogą pomóc w ujawnieniu zniekształceń spowodowanych m.in. oszustwem[2].

Zgodnie z pkt A18 KSB 250 (Z) w brzmieniu MSB 250 (zmienionego) – Rozważenie przepisów prawa i regulacji w badaniu sprawozdania finansowego jedną z oznak naruszenia przepisów prawa i regulacji jest m.in. stwierdzenie dokonywania przez klienta zakupów „po cenach znacząco wyższych lub niższych od cen rynkowych”. Należy jednak pamiętać, że „oznaka” nie świadczy o automatycznym wystąpieniu oszustwa.

Zgodnie z KSB 240 biegły rewident ma obowiązek przeprowadzić wiele procedur, w tym procedury, których celem jest identyfikacja i oszacowanie ryzyka istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem lub błędem (po to m.in. żąda oświadczeń czy przeprowadza rozmowy z pracownikami/prawnikami, zarządem itd.).

Chociaż oszustwo stanowi szeroką koncepcję prawną, to KSB zajmują się oszustwami, których wynikiem są nieuczciwa sprawozdawczość finansowa lub sprzeniewierzenia aktywów. Natomiast działaniem na szkodę spółki jest – przykładowo – prowadzenie działalności konkurencyjnej przez członka zarządu, niepłacenie podatków, przekroczenie uprawnień, zaniechanie działania (np. niewnioskowanie o upadłość spółki), fałszowanie danych i informacji o stanie i kondycji firmy, podejmowanie decyzji działających na szkodę spółki.

Przepisy dotyczące tego deliktu zawiera Ksh (art. 586–595) i Kodeks karny (art. 296), który wskazuje, że kto, będąc obowiązany na podstawie przepisu ustawy, decyzji właściwego organu lub umowy do zajmowania się sprawami majątkowymi lub działalnością gospodarczą osoby fizycznej, prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, przez nadużycie udzielonych mu uprawnień lub niedopełnienie ciążącego na nim obowiązku wyrządza jej znaczną szkodę majątkową, podlega karze pozbawienia wolności od 3 mies. do lat 5.

Naszym zdaniem przedstawiona w pytaniu sytuacja nie uzasadnia jej zakwalifikowania jako działanie na szkodę spółki. Zawarcie umowy przez zarząd spółki z kontrahentem na warunkach odbiegających od rynkowych ani nie jest zabronione (zasada swobody zawierania umów), ani nie stanowi oszustwa, zwłaszcza gdy badanie wykazało, że nie jest to umowa (usługa) pozorna. Nie jest również uzasadniona modyfikacja opinii (w postaci np. zastrzeżenia[3]).

Od zawodowego osądu kluczowego biegłego rewidenta zależy decyzja, czy – poza oczywiście stosownym udokumentowaniem przeprowadzonych przez biegłego rewidenta procedur w dokumentacji z badania – zwrócić uwagę czytelnika sprawozdania z badania na omawianą kwestię, zamieszczając odpowiednią informację w akapicie objaśniającym sprawozdania biegłego rewidenta[4]. Naszym zdaniem nie. Celowe natomiast byłoby zasygnalizowanie sprawy w liście do rady nadzorczej.

Zgodnie z KSB 260 (Z) w brzmieniu MSB 260 (zmienionego) – Komunikowanie się z osobami sprawującymi nadzór biegły rewident przedstawia osobom sprawującym nadzór m.in. wszelkie istotne kwestie pojawiające się w trakcie badania, które zgodnie z zawodowym osądem biegłego rewidenta mają związek z nadzorowaniem procesu sprawozdawczości finansowej.

Dlatego – naszym zdaniem – biegły rewident powinien zakomunikować swoje uwagi i spostrzeżenia radzie nadzorczej spółki, ale w sposób pozbawiony oceny prawnej, używając np. sformułowań: „W toku badania sprawozdania finansowego stwierdziłem, że…” bądź „Pozycja ta zainteresowała mnie, ponieważ wynagrodzenie za tego rodzaju usługi wydaje się znacząco odbiegać od ogólnie przyjętych stawek”, i przytaczając wyjaśnienia zarządu.

Zważywszy, że spółka nie podlega szczególnemu nadzorowi (w tym nie jest jzp), nie ma obowiązku informowania podmiotów zewnętrznych o budzącej wątpliwość umowie z kontrahentem.