Zamówienie-Koszyk
Dokończ - Edytuj - Anuluj

Droga Użytkowniczko, Drogi Użytkowniku, klikając AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrazisz zgodę na to aby Rachunkowość Sp. z o.o. oraz Zaufani Partnerzy przetwarzali Twoje dane osobowe takie jak identyfikatory plików cookie, adresy IP, otwierane adresy url, dane geolokalizacyjne, informacje o urządzeniu z jakiego korzystasz. Informacje gromadzone będą w celu technicznego dostosowanie treści, badania zainteresowań tematami, dostosowania niektórych treści do lokalizacji z której jest odczytywana oraz wyświetlania reklam we własnym serwisie oraz w wykupionych przez nas przestrzeniach reklamowych w Internecie. Wyrażenie zgody jest dobrowolne.

Klikając w przycisk AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrażasz zgodę na zapisanie i przechowywanie na Twoim urządzeniu plików cookie. W każdej chwili możesz skasować pliki cookie oraz ograniczyć możliwość zapisywania nowych za pomocą ustawień przeglądarki.

Wyrażając zgodę, pozwalasz nam na wyświetlanie spersonalizowanych treści m.in. indywidualne rabaty, informacje o wykupionych przez Ciebie usługach, pomiar reklam i treści.

AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU
account_circle
dehaze

Logowanie

e-mail:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą e-maila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój e-mail wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z e-maila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

e-mail:

Klikając w poniższy link, zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą e-maila

Sprawdzanie danych....

Transakcja łańcuchowa na terytorium krajów trzecich – ujęcie w księgach rachunkowych

Aneta Szwęch
Spółka prowadząca księgi rachunkowe kupuje towary w Chinach i sprzedaje do krajów trzecich (np. RPA). Towar nie przechodzi przez terytorium Polski, jest wysyłany bezpośrednio do klientów przez producenta w Chinach. Odbiór towaru następuje na dwa sposoby, tj. na terytorium Chin przez agenta, który działa w imieniu i na rzecz klienta z RPA, lub w firmie w Dubaju. Transakcje polegające na nabyciu i sprzedaży przez spółkę towarów są realizowane na warunkach Incoterms zgodnie z formułą EXW. Oznacza to, że obowiązkiem sprzedającego jest postawienie towaru do dyspozycji kupującego w punkcie wydania (np. w magazynie sprzedającego). Od tego momentu kupujący ponosi ryzyko oraz wszelkie koszty i obowiązki, łącznie z załadunkiem towaru na środek transportu oraz dokonaniem formalności celnych.
W którym miesiącu powinna być ujęta faktura zakupu otrzymana od chińskiego dostawcy, jeśli faktura sprzedaży jest wystawiona w innym miesiącu? Kiedy zakupiony towar staje się kosztem podatkowym i bilansowym?

Opisana transakcja jest przykładem transakcji łańcuchowej, w której uczestniczą 3 podmioty. Przebiega w ten sposób, że towar jest wysyłany bezpośrednio od pierwszego dostawcy w łańcuchu (Chiny) do ostatniego w kolejności nabywcy (RPA). Mimo że towar faktycznie został wydany tylko raz, przez pierwszy podmiot ostatniemu podmiotowi, polska spółka (jako drugi podmiot w łańcuchu dostaw), która uczestniczy w tej transakcji jako „pośrednik”, wykazuje u siebie zarówno zakup towaru, jak i jego sprzedaż.

Opisana transakcja jest przykładem transakcji łańcuchowej, w której uczestniczą 3 podmioty. Przebiega w ten sposób, że towar jest wysyłany bezpośrednio od pierwszego dostawcy w łańcuchu (Chiny) do ostatniego w kolejności nabywcy (RPA). Mimo że towar faktycznie został wydany tylko raz, przez pierwszy podmiot ostatniemu podmiotowi, polska spółka (jako drugi podmiot w łańcuchu dostaw), która uczestniczy w tej transakcji jako „pośrednik”, wykazuje u siebie zarówno zakup towaru, jak i jego sprzedaż.

Aby odpowiedzieć na pytania, warto przyjrzeć się tej transakcji kompleksowo.

Skutki w VAT

Opisana transakcja zakupu i sprzedaży towarów nie następuje w żadnym momencie w Polsce. Zarówno zakup, jak i późniejsza sprzedaż towarów odbywają się poza terytorium kraju, a transakcjom nie towarzyszy przemieszczenie towarów do Polski. W polskiej spółce nie powstaje wobec tego obowiązek opodatkowania transakcji VAT. Zakup od chińskiego dostawcy nie stanowi dla niej importu towarów, który podlegałby VAT w Polsce (towary zostały zaimportowane poza terytorium Polski). Podatkiem tym nie jest również objęta dostawa towarów na rzecz kontrahenta z RPA.

Skutki w podatku dochodowym

W myśl art. 3 ust. 1 updop podatnik, mający siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Dla spółki z siedzibą w Polsce, która pośredniczy w transakcji między chińskim dostawcą a nabywcą z Afryki (działając zarówno w charakterze nabywcy towarów, jak i ich dostawcy), oznacza to konieczność uwzględnienia tej sprzedaży i zakupu w rozliczeniu podatkowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się, co do zasady, dzień wydania rzeczy, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jeżeli zatem wydanie towarów nie było poprzedzone wystawieniem faktury czy otrzymaniem należności, to przychód podatkowy z tytułu dostawy towarów powstaje w dniu ich wydania. Zastosowanie do dostawy zasad Incoterms (reguł określających warunki dostawy) powoduje, że momentem wydania towarów jest moment, w którym na ich nabywcę, zgodnie z wybraną regułą Incoterms, przechodzą obowiązki, ryzyka i korzyści związane z towarami.

Stosowana przez spółkę reguła EXW (Ex Works), w myśl której sprzedający dostarcza towary kupującemu we wskazanym w umowie punkcie, np. w fabryce, magazynie czy innym uzgodnionym miejscu, nakłada na sprzedającego najmniejszy zestaw obowiązków (jest ona dla niego korzystna). To na kupującym ciążą obowiązki związane z załadunkiem, ryzyko czy koszty. Sprzedający nie odpowiada za załadunek towarów ani za wywozową odprawę celną.

Organy podatkowe również potwierdzają, że moment, w którym na kupującego przechodzą ryzyka i korzyści związane z towarami, ustalony przy zastosowaniu reguł Incoterms, jest równoznaczny z wydaniem towarów, o którym mowa w art. 12 ust. 3a updop (zob. interpretacje KIS z 12.06.2020 r., 0111-KDIB1-2.4010.129.2020.5.AK, czy IS w Bydgoszczy z 16.02.2017 r., 0461-ITPP3.4512.919.2016.1.MZ).

Skoro dostawa towarów na rzecz kontrahenta z RPA jest realizowana na warunkach Incoterms zgodnie z formułą EXW, to w opisanej sytuacji przychód ze sprzedaży tych towarów powstaje w momencie ich odbioru przez agenta odpowiednio na terytorium Chin lub w Dubaju.

Wartość towarów zakupionych od kontrahenta z Chin w celu ich odsprzedaży kontrahentowi z RPA stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodów. W myśl art. 15 ust. 4 updop koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. Zasadniczo więc koszty zakupu towarów od chińskiego dostawcy powinny zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodów w momencie powstania przychodu ze sprzedaży tych towarów (ich odbioru przez agenta) na rzecz kontrahenta z RPA.

Ujęcie w księgach rachunkowych

Prawo bilansowe nie zawiera regulacji, które wprost określałyby moment powstania przychodu i moment, w którym należy ująć wydatek jako koszt bilansowy. Aby odpowiednio wyznaczyć te momenty, należy kierować się m.in. nadrzędnymi zasadami rachunkowości, takimi jak zasada memoriału i zasada współmierności (art. 6 uor).

W myśl definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 30 uor przychodem jest uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli. W świetle tej definicji przychodem jest wydanie w okresie rozliczeniowym towarów, które spowoduje powstanie w tym okresie korzyści ekonomicznych o wiarygodnie określonej wartości w postaci należności w wysokości określonej fakturą. Przychód z tytułu sprzedaży towarów powstaje w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy (niezależnie od rzeczywistego momentu zapłaty), tj. w momencie wydania składnika majątku.

W rozpatrywanym przypadku przychód ze sprzedaży towarów na rzecz kontrahenta z RPA ustala się zatem na tych samych zasadach, co przychód podatkowy, tj. w momencie wydania towarów, którym – zgodnie z formułą EXW – jest moment odbioru towarów na terytorium Chin (lub w drugim wariancie – moment odbioru towarów w firmie w Dubaju) przez agenta działającego w imieniu i na rzecz klienta z RPA.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 uor do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Oznacza to, że faktura od chińskiego dostawcy powinna zostać ujęta w księgach rachunkowych okresu rozliczeniowego, którego dotyczy. Zasadniczo będzie ujęta w księgach w dacie jej wystawienia, przypadającej w miesiącu, w którym nastąpił zakup towarów (pod warunkiem że księgi za ten miesiąc nie zostały jeszcze zamknięte).

Natomiast jako koszt bilansowy, obciążający wynik finansowy spółki, wartość zakupu towarów potwierdzona fakturą zostanie rozliczona w momencie uzyskania przychodu z ich sprzedaży. Uwzględnienie zasady memoriału, o której mowa w art. 6 ust. 1 uor, powoduje bowiem, że w każdym miesiącu (tj. w okresie rozliczeniowym) powinny zostać ujęte wszystkie przypadające na ten miesiąc przychody oraz wszystkie obciążające ten miesiąc koszty.

Faktury zakupu i sprzedaży, dotyczące opisanej transakcji łańcuchowej, w której uczestniczą 3 podmioty, ujmuje się w księgach rachunkowych na zasadach ogólnie stosowanych przy zakupie towarów i ich sprzedaży. Ponieważ towary nie przechodzą przez terytorium Polski (w tym nie są przyjmowane do magazynu spółki), wartość zakupu sprzedanych towarów ujmuje się w korespondencji z kontem 30 „Rozliczenie zakupu”.

Biorąc pod uwagę wcześniejsze wyjaśnienia, transakcję łańcuchową opisaną w pytaniu (ze szczególnym uwzględnieniem sytuacji, gdy faktura sprzedaży towaru oraz faktura zakupu tego towaru od chińskiego dostawcy są wystawione w różnych miesiącach) można ująć w księgach rachunkowych następująco:

Zapisy w księgach rachunkowych w miesiącu, w którym nastąpił zakup towarów:

1. Faktura zakupu – zakup od chińskiego dostawcy towarów przesłanych bezpośrednio do odbiorcy w RPA (pod datą wystawienia faktury)

Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”

Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce konto imienne kontrahenta).

Jeżeli na dzień bilansowy nie nastąpiła jeszcze sprzedaż, saldo Wn konta 30 jako towary w drodze jest wykazywane w poz. B.I.4 aktywów bilansu „Towary”.

Zapisy w księgach rachunkowych w miesiącu, w których nastąpiła sprzedaż towarów:

1. Faktura sprzedaży – dostawa towarów na rzecz kontrahenta z RPA (pod datą wydania towarów zgodnie z regułą EXW)

Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami” (w analityce konto imienne kontrahenta)

Ma konto 73-0 „Sprzedaż towarów”

2. PK – wartość zakupu towarów sprzedanych w ramach transakcji łańcuchowej (pod datą wydania towarów zgodnie z regułą EXW)

Wn konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

Jeżeli na dzień bilansowy nastąpiła już sprzedaż, gdyż towary zostały przekazane kupującemu, ale nie nadeszła jeszcze faktura dostawcy, to w księgach nie będzie zapisu dotyczącego zakupu towarów, a saldo Ma konta 30 – jako dostawy niefakturowane – jest wykazywane w poz. B.III.3d pasywów bilansu jako zobowiązania z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 mies.

Wyświetlono 5% artykułu
Aby odblokować pełną treść

Kup dostęp do tego artykułu

Cena dostępu do pojedynczego artykułu tylko 12,30

Kup abonament

Abonamenty on-line Prenumeratorzy Członkowie SKwP
miesiąc 71,00
kwartał 168,00
pół roku 282,00
rok 408,00

Kup teraz

Bezpłatny dostęp do tego artykułu i ponad 3500 innych, dla prenumeratorów miesięcznika „Rachunkowość".

Pomoc w uzyskaniu dostępu:

15% rabat na wszystkie zakupy. Zapytaj o kod w swoim Oddziale.

Dodaj kod tutaj

Stowarzyszenie Księgowych w Polsce jest organizacją, do której należy ponad 26 000 księgowych, a członkostwo wiąże się z licznymi korzyściami.

Dołącz do nas

„Rachunkowość” - od 75 lat źródło rzetelnej wiedzy!

Zamknij

Skróty w artykułach

akty prawne, standardy i interpretacje:
  • dyrektywa 112 – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 347 z 11.12.2006 r.)
  • dyrektywa 2013/34/UE – dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z 26.06.2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek (...) (DzUrz UE L 182 z 29.06.2013 r.)
  • Kc – ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (DzU z 2023 r. poz. 1610)
  • KIMSF – interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej
  • Kks – ustawa z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (DzU z 2023 r. poz. 654)
  • Kp – ustawa z 26.06.1974 r. Kodeks pracy (DzU z 2023 r. poz. 1465)
  • Kpc – ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (DzU z 2023 r. poz. 1550)
  • Ksh – ustawa z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (DzU z 2022 r. poz. 1467)
  • KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości
  • MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (ang. International Accounting Standards) wydawane od 2002 r. jako MSSF
  • MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (ang. International Financial Reporting Standards)
  • Op – ustawa z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU z 2023 r. poz. 2383)
  • Ppsa – ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU z 2023 r. poz. 1634)
  • rozporządzenie o instrumentach finansowych – rozporządzenie Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU z 2017 r. poz. 277)
  • rozporządzenie o konsolidacji – rozporządzenie Ministra Finansów z 25.09.2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (DzU z 2017 r. poz. 676)
  • rozporządzenie składkowe – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU z 2023 r. poz. 728)
  • rozporządzenie z 13.09.2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (DzU z 2020 r. poz. 342)
  • specustawa – ustawa z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1327)
  • uobr – ustawa z 11.05.2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (DzU z 2023 r. poz. 1015)
  • uor – ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości (DzU z 2023 r. poz. 120)
  • updof – ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2022 r. poz. 2647)
  • updop – ustawa z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2022 r. poz. 2587)
  • upol – ustawa z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2023 r. poz. 70)
  • US GAAP – Amerykańskie Standardy Rachunkowości (ang. Generally Accepted Accounting Principles)
  • ustawa akcyzowa – ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (DzU z 2023 r. poz. 1542)
  • ustawa emerytalna – ustawa z 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1251)
  • ustawa KAS – ustawa z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (DzU z 2023 r. poz. 615)
  • ustawa o KRS – ustawa z 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (DzU z 2023 r. poz. 685)
  • ustawa o PCC – ustawa z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (DzU z z 2023 r. poz. 170)
  • ustawa o VAT – ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2023 r. poz. 1570)
  • ustawa o zfśs – ustawa z 4.03.1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (DzU z 2023 r. poz. 998)
  • ustawa zasiłkowa – ustawa z 25.06.1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (DzU z 2022 r. poz. 1732)
  • ustawa zdrowotna – ustawa z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2022 r. poz. 2561)
  • usus – ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1230)
  • uzpd – ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
  • Założenia koncepcyjne MSSF Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (Conceptual Framework for Financial Reporting)
pozostałe skróty:
  • CEIDG – Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej
  • EOG – Europejski Obszar Gospodarczy
  • FEP – Fundusz Emerytur Pomostowych
  • FGŚP – Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
  • FP – Fundusz Pracy
  • FS – Fundusz Solidarnościowy
  • IASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości
  • IS – izba skarbowa
  • KAS – Krajowa Administracja Skarbowa
  • KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
  • KNF – Komisja Nadzoru Finansowego
  • KRBR – Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
  • KRS – Krajowy Rejestr Sądowy
  • KSB – Krajowe Standardy Badania
  • MF – Minister Finansów
  • MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
  • MRiF – Minister Rozwoju i Finansów
  • MRiPS – Minister Rodziny i Polityki Społecznej
  • MSiG – Monitor Sądowy i Gospodarczy
  • NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
  • PANA – Polska Agencja Nadzoru Audytowego
  • PIBR – Polska Izba Biegłych Rewidentów
  • PKD – Polska Klasyfikacja Działalności
  • pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów
  • PPK – pracownicze plany kapitałowe
  • RM – Rada Ministrów
  • SA – sąd apelacyjny
  • sf – sprawozdanie finansowe
  • skok – spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa
  • SN – Sąd Najwyższy
  • SO – sąd okręgowy
  • TK – Trybunał Konstytucyjny
  • TSUE – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
  • UCS – urząd celno-skarbowy
  • UE – Unia Europejska
  • US – urząd skarbowy
  • WDT – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
  • WNT – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
  • WSA – wojewódzki sąd administracyjny
  • zfśs – zakładowy fundusz świadczeń socjalnych
Skróty w tekście
Spis treści artykułu
Spis treści:
Kursy dla księgowych