Ewidencja w księgach jednostki budżetowej zakupu usług sfnansowanych przez Krajowy Fundusz Drogowy

Zasady tworzenia i działania Krajowego Funduszu Drogowego (KFD) określa ustawa z 27.10.1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (tekst jedn. DzU z 2025 r. poz. 561, dalej ustawa). Zgodnie z rozdz. 6 tej ustawy KFD finansuje, co do zasady, budowę autostrad. Środki KFD pochodzą z tytułów wymienionych w art. 38 ust. 1 ustawy, w tym m.in.:

• ze środków własnych spółek oraz uzyskanych przez nie kredytów bankowych i pożyczek, a także pochodzących z emisji obligacji (w tym przychodowych),
• ze środków pochodzących z budżetu państwa, ustalanych corocznie w ustawie budżetowej;

KFD został – mocą art. 39 ustawy – utworzony w Banku Gospodarstwa Krajowego (BGK).

Zgodnie z art. 39f ustawy środki KFD mogą być przeznaczone m.in. na:

1) finansowanie budowy i przebudowy dróg krajowych, realizowanych przez Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad;

2) płatności na rzecz spółek z tytułu realizacji przez nie obowiązków wynikających z umowy o budowę i eksploatację albo wyłącznie eksploatację autostrady;

3) finansowanie przedsięwzięć drogowych powierzonych drogowej spółce specjalnego przeznaczenia;

4) finansowanie kosztów utworzenia drogowej spółki specjalnego przeznaczenia, w tym środków na pokrycie kapitału zakładowego i kosztów podjęcia działalności spółki, finansowanie kosztów podwyższenia kapitału zakładowego drogowej spółki specjalnego przeznaczenia oraz wypłatę wynagrodzenia dla tej spółki;

5) przygotowanie, wdrożenie, budowę lub eksploatację systemu poboru opłaty, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy z 21.03.1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn. DzU z 2025 r. poz. 889);

6) finansowanie kosztów usług doradczych:

• związanych z budową i przebudową dróg krajowych, w tym autostrad,
• związanych z przygotowaniem, wdrożeniem, budową lub eksploatacją systemów poboru opłat, o których mowa w pkt 5,
• niezbędnych do prawidłowego wykonywania przez ministra właściwego do spraw transportu ustawowych zadań z zakresu funkcjonowania oraz rozwoju infrastruktury dróg publicznych.

Z punktu widzenia przepisów o rachunkowości podkreślenia wymaga, że na jednostce budżetowej – jako zobowiązanej do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z zasadami określonymi w uor, z uwzględnieniem zasad szczególnych określonych w rozporządzeniu MRiF z 13.09.2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 342, dalej rozporządzenie) – ciąży obowiązek wprowadzenia do ksiąg rachunkowych każdego zdarzenia, które nastąpiło w okresie sprawozdawczym (art. 20 ust. 1 uor). Pozwala to uznać księgi za prowadzone na bieżąco, gdyż pochodzące z nich informacje (zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 uor) umożliwiają m.in. sporządzenie sprawozdań finansowych i innych sprawozdań oraz dokonanie rozliczeń finansowych.

Podstawą ujęcia zdarzeń w księgach rachunkowych są dowody księgowe w rozumieniu art. 21 uor. Uor definiuje pojęcia m.in.: zobowiązań, przychodów i zysków, kosztów i strat oraz pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych.

Zobowiązania to wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 20).

Z kolei przez przychody i zyski należy rozumieć uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli (art. 3 ust. 1 pkt 30).

Przez koszty i straty rozumie się uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli (art. 3 ust. 1 pkt 31). Natomiast pozostałe koszty i przychody operacyjne to koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 32).

Wobec powyższego wartość zakupionych przez jednostkę usług powinna zostać ujęta w księgach rachunkowych na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o rachunkowości, tj. z wykorzystaniem kont zespołu 2 „Rozrachunki i rozliczenia” i zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie” zawartych w zał. nr 3 „Plan kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych” do rozporządzenia, tj. np.:

Wn konto 402 „Usługi obce”,

Ma konto 201 „Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”.

Jednocześnie z uwagi na to, że zobowiązanie wobec kontrahenta z tytułu zakupionych przez jednostkę budżetową usług zostało uregulowane – na podstawie zlecenia płatności przez BGK ze środków KFD – to równowartość tego zobowiązania należałoby odnieść na pozostałe przychody operacyjne zapisem:

Wn konto 201 „Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”,

Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.

Przyjęte przez jednostkę budżetową rozwiązanie ewidencyjne w tym zakresie powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w stosowanych zasadach (polityce) rachunkowości, którą ustala i aktualizuje kierownik jednostki zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 10 uor.