Świadczenie pośmiertne dla rodziny pracownika – czy jest objęte estońskim CIT

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 updop opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, dalej DG).

Z updop nie wynika wprost, jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z DG. Ustawodawca w art. 28m ust. 4a updop (obowiązującym od 1.01.2023 r.) uregulował jedynie, że wydatkami niezwiązanymi z DG są wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości od składników majątku (np. samochodów osobowych), które nie są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby DG.

W przepisach o ryczałcie próżno też szukać legalnej definicji pojęcia „wydatku niezwiązanego z DG”. Trzeba się zatem odnieść do języka powszechnego. W słowniku języka polskiego przymiotnik „związany” definiuje się jako: mający związek, coś wspólnego z kimś, z czymś. A contrario „niezwiązany” należy więc rozumieć jako: niemający związku, czegoś wspólnego z kimś, z czymś. Pojęcie „wydatków niezwiązanych z DG” powinno się zatem rozumieć jako: wydatki niemające związku, czegoś wspólnego z DG. Niemniej takie rozumienie wciąż pozostawia to pojęcie w niedookreślonych i nie do końca jasnych ramach znaczeniowych.

W przypadku wydatków niezwiązanych z DG (w odróżnieniu od ukrytych zysków, których beneficjentem są wspólnicy spółki lub osoby powiązane ze spółką bądź wspólnikami w sposób, o którym mowa w art. 28m ust. 3 updop) nie jest konieczne badanie powiązań z podmiotem, na rzecz którego jest dokonywana wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Odnosząc powyższe do przedstawionego w pytaniu problemu, KIS w interpretacji z 8.11.2024 r. (0114-KDIP2-2.4010.375.2024.3.IN) uznała, że nie można uznać, że wypłata dodatkowego świadczenia pośmiertnego na rzecz żony i córki zmarłego pracownika wiąże się z prowadzoną DG (zarówno w sposób bezpośredni, jak i pośredni), w tym przełoży się na rozwój firmy oraz uzyskiwane przez nią przychody (zyski).

Istotne dla takiego rozstrzygnięcia były przede wszystkim następujące okoliczności dotyczące omawianego świadczenia:

nie jest ono odprawą pośmiertną sensu stricte, tj. wynikającą z przepisów prawa obowiązujących spółkę jako pracodawcę (art. 93 § 1 i 2 Kp),

nie stanowi odszkodowania ze środków ZUS (art. 13 ustawy z 30.10.2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, tekst jedn. DzU z 2025 r. poz. 257),

nie wynika z wewnątrzzakładowych przepisów (w tym regulaminu wynagradzania), a więc ma charakter dobrowolny i uznaniowy,

motywy podjęcia decyzji o jego wypłacie nie uzasadniają (zdaniem KIS) związku wydatku z działalnością spółki (jak wskazała spółka, powodem była trudna sytuacja rodzinna członków rodziny zmarłego pracownika oraz chęć docenienia jego wkładu w rozwój spółki i ogólne uznanie dla wykonywanej przez niego pracy); zdaniem KIS chodziło w istocie o pomoc rodzinie będącej w trudnej sytuacji materialnej,

spółka nie uzasadniła swoich argumentów, tj. nie wykazała, w jaki sposób wypłata świadczenia może się przyczynić do budowania długoterminowego zaufania pracowników i społeczności lokalnej oraz pozostałych interesariuszy do prowadzonej przez nią działalności, że jest ono związane ze społeczną odpowiedzialnością biznesu (CSR) oraz działaniem promocyjnym i reklamowym, i tym samym może się przekładać na wzrost sprzedaży jej produktów i usług.

W konsekwencji KIS uznała, że dodatkowe świadczenie pośmiertne jest wydatkiem niezwiązanym z DG i podlega opodatkowaniu ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 updop.

Co istotne, w bardzo podobnej sytuacji KIS wypowiedziała się również w piśmie z 21.03.2025 r. (0111-KDIB2-1.4010.679.2024.1.AG), zajmując jednak odmienne od przedstawionego stanowisko. Różnica polegała na tym, że dodatkowa odprawa pośmiertna wynikała z regulaminu wynagradzania, który przewidywał możliwość jej przyznania na podstawie decyzji zarządu. KIS uznała, że w związku z tym nie będzie to wydatek niezwiązany z DG.

Według KIS okolicznością pozwalającą na zakwalifikowanie wydatku do kategorii związanych z prowadzoną działalnością (a więc niepodlegających opodatkowaniu) może być zatem przyznanie świadczenia na podstawie postanowień wewnątrzzakładowych przepisów (np. regulaminu wynagradzania). Należy jednak podkreślić, że nie wynika to wprost z przepisów updop.

Niewykluczone również, że stanowisko KIS w interpretacji z 8.11.2024 r. byłoby inne (na korzyść podatnika), gdyby spółka przedstawiła bardziej przekonujące dla organu uzasadnienie związku poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością (bez względu na postanowienia wewnątrzzakładowe).