Podatek od przychodów z budynków a działalność domu studenckiego

Zgodnie z art. 24b ust. 1 updop w 2019 r. podatnik CIT jest objęty podatkiem od przychodów z budynków, jeżeli:

• w jego majątku jest budynek, będący środkiem trwałym,
• budynek stanowi własność albo współwłasność podatnika,
• budynek jest położony na terytorium RP oraz
• został oddany w całości albo w części do używania innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (odrębny przepis, art. 24b ust. 17 updop, dotyczy przypadku, w którym podatnik używa budynku na podstawie umowy leasingu finansowego, ale nie dotyczy on omawianej sytuacji).

Kwestię zasadniczą stanowi, czy odpłatne udostępnianie pokoi na cele zakwaterowania osób fizycznych jest równoznaczne z zawarciem umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, o których mowa w art. 24b ust. 1 updop.

Kodeksowa regulacja umowy najmu, która jest zawarta w art. 659 Kc i nast., może sugerować, że odpowiedź powinna być twierdząca, więc dom studencki – w zakresie, w jakim świadczy odpłatne usługi zakwaterowania – powinien być objęty podatkiem od przychodów z budynków.

Z drugiej strony na gruncie PKWiU usługi domu studenckiego, podobnie jak usługi ośrodka wypoczynkowego, zaliczane są do działu 55 (Usługi związane z zakwaterowaniem), choć należą do innego grupowania (55.90.11.0 – Usługi świadczone przez domy studenckie oraz internaty i bursy szkolne), a klasyczne usługi najmu obiektów mieszkalnych należą do grupowania 68.20.11.0 (Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi), umieszczonego w zupełnie innym dziale (dział 68 – Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości). Na tej podstawie można utrzymywać, że uniwersytet nie zawiera z gośćmi domów studenckich umów o charakterze najmu lub o podobnym charakterze, o których mowa w art. 24b ust. 1 updop. Trzeba jednak podkreślić, że jest to kwestia sporna i wymaga wyjaśnienia w drodze wniosku o interpretację indywidualną.

Dodajmy, że zgodnie ze stanowiskiem KIS (zob. np. pismo z 1.04.2019 r., 0114-KDIP2-1.4010.16.2019.1.JC) świadczenie usług zakwaterowania wiąże się z zawarciem umowy o charakterze najmu lub umowy podobnej i – przy spełnieniu innych przesłanek, o których była mowa powyżej – prowadzi do opodatkowania na podstawie art. 24b updop (wewnątrz KIS analizowano tę kwestię w kontekście działalności hoteli). Nie jest przy tym istotne, że część gości trafia do domów studenckich za pośrednictwem osób prawnych, które – jak można wywnioskować z pytania – są podmiotami delegującymi gości do miejsca zakwaterowania.

Odrębna kwestia to określenie podstawy opodatkowania w przypadku przyjęcia założenia, że domy studenckie są objęte podatkiem przewidzianym w art. 24b updop. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania nie ma znaczenia liczba przebywających w udostępnionych pokojach.

Warto również przypomnieć, że podatek od przychodów z budynków jest – co do zasady – daniną uiszczaną za każdy miesiąc z osobna, równą 0,035% podstawy opodatkowania (art. 24b ust. 1 updop). Dla właściciela wielu budynków całkowita podstawa opodatkowania jest równa sumie przychodów, przypisanych łącznie wszystkim budynkom, pomniejszonej o 10 mln zł (art. 24b ust. 9 updop). Przychód z każdego pojedynczego budynku równy jest jego wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych, ustalonej na pierwszy dzień określonego miesiąca (art. 24b ust. 3 updop).

Jeżeli budynek jest wynajmowany jedynie w części, przychód z niego podlega obniżeniu zgodnie z art. 24b ust. 6 updop: ustala się go proporcjonalnie do udziału wynajętej powierzchni użytkowej w całkowitej powierzchni użytkowej. Zgodnie z tym przepisem o wspomnianej proporcji decyduje powierzchnia wynajęta na pierwszy dzień określonego miesiąca. Jeżeli zaś – w tym samym dniu – udział wynajętej powierzchni użytkowej w całkowitej powierzchni użytkowej nie przekracza 5%, przychód z budynku wykazującego taką proporcję jest pomijany przy obliczaniu podstawy opodatkowania (art. 24b ust. 7 updop).

Innymi słowy ustawodawca jednoznacznie wskazał dzień, na który należy określić kluczową dla omawianej kwestii proporcję. Oznacza to, że nie ma praktycznych trudności z tym, że – w jednym miesiącu – te same pomieszczenia są przez niektóre dni wynajęte, a przez inne dni puste.