Koszty procesu i należności z tytułu zwrotu tych kosztów – ujęcie w księgach rachunkowych jednostki budżetowej

Należności z tytułu zwrotu kosztów procesu i zobowiązania z tego tytułu powinny zostać ujęte w księgach rachunkowych zgodnie z zasadami określonymi w uor, z uwzględnieniem zasad szczególnych, określonych w rozporządzeniu z 13.09.2017 r.

W opisanym przypadku trzeba wziąć pod uwagę w szczególności następujące przepisy uor:

• art. 20 ust. 1 – na jego mocy wszystkie jednostki prowadzące księgi rachunkowe, a zatem i jednostki budżetowe, są zobowiązane wprowadzić do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym;
• art. 3 ust. 1 pkt 32 – wynika z niego, że koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów lub do przychodów operacyjnych;
• art. 7 ust. 1 – określa zasadę ostrożności, wyrażającą się w tym, że poszczególne składniki aktywów (w tym należności) i pasywów trzeba wycenić i zaprezentować w sprawozdaniu finansowym, stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty); realizacja tej zasady polega na uwzględnianiu w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, m.in. zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym należności, a także wszystkich poniesionych pozostałych kosztów operacyjnych i strat nadzwyczajnych oraz wyłącznie niewątpliwych pozostałych przychodów operacyjnych i zysków nadzwyczajnych;
• art. 35b – określa zasady dokonywania odpisów aktualizujących, uwzględniające stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty; odpisu aktualizującego dokonuje się m.in. w odniesieniu do należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności; odpisy aktualizujące wartość należności zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych – zależnie od rodzaju należności, której odpis dotyczy; dokonanie odpisów aktualizujących nie zmniejsza wartości księgowej danego składnika aktywów, w tym należności, lecz urealnia jego wartość bilansową, co oznacza, że aktualizacja należności w formie odpisu nie powoduje ich usunięcia z ksiąg rachunkowych; natomiast należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość; należności, od których nie dokonano odpisów aktualizujących ich wartość bądź dokonano odpisów w niepełnej wysokości, zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych;
• art. 28 ust. 1 pkt 7 – stanowi, że należności wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności.

Biorąc pod uwagę wymienione regulacje, można stwierdzić, że koszty związane z prowadzonym procesem sądowym należało traktować jako pośrednio związane z działalnością operacyjną jednostki i zaliczyć do pozostałych kosztów operacyjnych. Obciążenie jednostki budżetowej częścią kosztów procesu, na podstawie wyroku sądu, trzeba było zatem ująć w księgach rachunkowych 2022 r., zgodnie z opisami kont zawartymi w zał. nr 3 „Plan kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych” do rozporządzenia z 13.09.2017 r., zapisem:

Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,

Ma konto 240 „Pozostałe rozrachunki”.

Również należne jednostce kwoty z tytułu zwrotu kosztów procesu należałoby traktować jako pośrednio związane z działalnością operacyjną jednostki i zaliczać do pozostałych przychodów operacyjnych. Wynikające z otrzymanego wyroku sądowego należności z tytułu zwrotu kosztów procesu należało więc ująć w księgach rachunkowych 2022 r., zgodnie z opisami kont zawartymi w zał. nr 3 do ww. rozporządzenia, zapisem:

Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki”,

Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.

Jednak z pytania wynika, że należności są kwestionowane (wniesiono apelacje od wyroku sądu). W mojej ocenie występują zatem przesłanki określone w art. 35b ust. 1 uor, uzasadniające dokonanie odpisu aktualizującego. Odpis ten jest ujmowany w księgach rachunkowych jednostki budżetowej zapisem:

Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,

Ma konto 290 „Odpisy aktualizujące należności”.

W 2022 r. pozostałe przychody operacyjne są skompensowane pozostałymi kosztami operacyjnymi (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 uor), czyli nie będzie to miało wpływu na wynik finansowy.

W 2023 r., po otrzymaniu należności, trzeba rozwiązać odpis aktualizujący należności, zapisem:

Wn konto 290 „Odpisy aktualizujące należności”,

Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.

Gdyby należności były niezasadne, trzeba je wyksięgować zapisem:

Wn konto 290 „Odpisy aktualizujące należności”,

Ma konto 240 „Pozostałe rozrachunki”.

W odniesieniu do ewidencji należności spornych praktykowane jest również rozwiązanie polegające na ich ujmowaniu bezpośrednio z kontem odpisów aktualizujących, zapisem:

Wn konto 240 „Rozrachunki z odbiorcami”,

Ma konto 290 „Odpisy aktualizujące należności”.

Wynika to z tego, że do pozostałych przychodów operacyjnych zalicza się tylko niewątpliwe, a więc rzeczywiście otrzymane lub pewne przychody (art. 7 ust. 1 pkt 3 uor). W tym przypadku należne jednostce kwoty z tytułu zwrotu części kosztów procesu wpływają na wynik finansowy, jako pozostałe przychody operacyjne, dopiero z chwilą ich zapłaty (stosuje się zasadę ich kasowego rozliczenia).

Wybrane przez jednostkę rozwiązanie ewidencyjne (stosowanie kont wynikowych lub wyłącznie kont rozrachunkowych) w zakresie należnych jej kwot z tytułu prowadzonych postępowań sądowych, powinno znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości, którą ustala i aktualizuje kierownik jednostki (art. 10 uor).