Korekta stanu kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny
Na moje pytanie, dlaczego różnice z wyceny odpisano na wynik finansowy, a nie na kapitał zapasowy, kierow‑ nictwo spółki odpowiedziało, że gdyby w spółce niezaginął wykaz różnic z aktualizacji wyceny środków trwałych, wówczas różnice dotyczące rozchodowanych środków trwałych, nie w pełni odpisanych na dzień rozchodu, trafiłyby na stronę Ma konta 76-1 (Wn konto 81-3). Dokonany na 31.12.2020 r. zbiorczy odpis tylko kumuluje poszczególne, zaniechane w momencie rozchodu środków trwałych odpisy, służące pokryciu różnicy między wyższą wartością początkową (po przecenie) a niższą wartością amortyzacji (także po przecenie) na dzień likwidacji lub sprzedaży obiektu. Następuje zatem sprostowanie uprzednio popełnionego błędu.
Kierownictwo poinformowało mnie również, że bieg‑ li rewidenci poprzednio badający spółkę nie kwestionowali braku przeniesienia różnic z aktualizacji wyceny rozchodowanych środków trwałych, z konta 81-3 na konto 81-1 „Kapitał zapasowy”, gdyż salda obu tych kont zalicza się do kapitału własnego. Przeniesienie części różnic z konta 81-3 na konto 81-1 niczego by nie zmieniło.
Powstaje pytanie, czy spółka była uprawniona do zmiany salda konta 81-3, a jeżeli tak, to czy odniesienie na wynik finansowy różnic z aktualizacji jest w opisanej sytuacji poprawne? Czy twierdzenie o jedności kapitału własnego, bez wglądu na rodzaj kapitału, jest prawdziwe?
Wykryte w księgach rachunkowych i/lub sprawozdaniu finansowym (sf) błędy, bez względu na to, jakiego okresu dotyczą, wymagają sprostowania, aby rachunkowość jednostki rzetelnie, a więc zgodnie z prawdą i stosownie do uor przedstawiła obraz jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku działalności (art. 4 ust. 1 uor).
Korekty błędów popełnionych w latach poprzednich, wpływających na obraz sytuacji jednostki przekazywany przez już zatwierdzone sf, odnosi się – zależnie od istotności (znaczenia) zniekształcenia spowodowanego błędem – na:
- kapitał własny – jeżeli jest istotne,
- pozostałe przychody i koszty operacyjne – jeżeli jest nieistotne.
Wykryte w księgach rachunkowych i/lub sprawozdaniu finansowym (sf) błędy, bez względu na to, jakiego okresu dotyczą, wymagają sprostowania, aby rachunkowość jednostki rzetelnie, a więc zgodnie z prawdą i stosownie do uor przedstawiła obraz jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku działalności (art. 4 ust. 1 uor).
Korekty błędów popełnionych w latach poprzednich, wpływających na obraz sytuacji jednostki przekazywany przez już zatwierdzone sf, odnosi się – zależnie od istotności (znaczenia) zniekształcenia spowodowanego błędem – na:
- kapitał własny – jeżeli jest istotne,
- pozostałe przychody i koszty operacyjne – jeżeli jest nieistotne.
Każdy z tych zapisów wpływa na sf roku, w którym dokonano korekty błędu (art. 54 ust. 3 uor).
W odniesieniu do kapitału (funduszu) z tytułu aktualizacji wyceny wartości netto środków trwałych (konto 81-3) błąd – w rozpatrywanym przypadku – polega na tym, że do 2019 r. włącznie różnice z przeszacowania wartości środków trwałych na 1.01.1995 r. figurujące na koncie 81-3, pozostały bez zmian mimo rozchodu (likwidacji, sprzedaży, darowizny) środków trwałych, których dotyczyła część różnic. W myśl zaś art. 31 ust. 4 oraz 32 ust. 5 uor różnica z aktualizacji na 1.01.1995 r. wartości netto środków trwałych, dotycząca obiektów objętych aktualizacją, rozchodowanych po tej dacie, powinna pokryć odpis z tytułu trwałej utraty ich wartości oraz nieodpisaną na dzień rozchodu wartość netto. Jeżeli odpis wartości netto rozchodowanego środka trwałego jest zbędny, gdyż jest w całości umorzony, lub odpis jest niższy od różnicy z aktualizacji, to niewykorzystaną pozostałość różnicy z aktualizacji przenosi się na kapitał (fundusz) zapasowy lub inny o podobnym charakterze, bez możliwości przeznaczenia do podziału.
Naszym zdaniem w opisanej sytuacji:
- korekta salda konta 81-3 jest zasadna, a rozwiązanie przyjęte do ustalenia tego salda, racjonalne wobec braku dokumentacji rozchodów środków trwałych za poprzednie lata na skutek jej zniszczenia po upływie okresu przechowywania;
- sposób rozliczenia odpisanej z konta 81-3 części salda tego konta, powstałego na dzień aktualizacji wartości netto stanu środków trwałych, nie jest właściwy; część salda, o którym mowa, powinna w całości zwiększyć kapitał zapasowy; za takim podglądem przemawiają następujące argumenty:
- wprawdzie w pytaniu brak jest informacji o wysokości odpisanej z konta 81-3 części salda, ale z uwagi na to, że przez ponad 20 lat (1998–2019) saldo początkowe konta 81-3 nie ulegało zmniejszeniu, można z dużym prawdopodobieństwem przyjąć, że jest to kwota znacząca; korekta istotnych błędów jest zaś rozliczana z kapitałem własnym,
- nie ma danych pozwalających obecnie ustalić wysokość kwoty, jaką należałoby – w momencie rozchodu lub likwidacji środków trwałych objętych w 1995 r. aktualizacją wartości netto – pokryć kapitałem z aktualizacji,
- trudno byłoby przyjąć, że w każdym przypadku rozchodu lub likwidacji środka trwałego jego wartość na ten dzień wymagała pokrycia całą różnicą z aktualizacji; nie da się zatem określić kwoty kapitału z aktualizacji, która mogłaby zmniejszyć pozostałe koszty operacyjne, i to przy założeniu, że byłaby to kwota nieistotna.
Co się tyczy stanowiska biegłych rewidentów badających spółkę w poprzednich latach, to tylko częściowo jest ono słuszne, a mianowicie gdy kwoty zgromadzone na koncie 81-3 nie są wykorzystane do innych celów.
O ile jednak rozdysponowanie kapitału zapasowego lub rezerwowego wymaga uchwały wspólników, o tyle o wykorzystaniu kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny decyduje kierownictwo.
Na zakończenie: wynik finansowy spółki, podatek dochodowy oraz kapitał zapasowy wymagają doprowadzenia do właściwej wysokości. W razie odmowy dokonania korekt – zależnie od wielkości zniekształcenia sf – biegły rewident w sprawozdaniu z badania wyraża opinię z zastrzeżeniem lub negatywną.
Zaloguj się
Aby czytać dalej, jeśli masz wykupiony abonament
Kup dostęp do tego artykułu
Cena dostępu do pojedynczego artykułu tylko 12,30
Kup abonament
Abonamenty on-line | Prenumeratorzy | Członkowie SKwP | ||||||||
|
Bezpłatny dostęp do tego artykułu i ponad 3500 innych, dla prenumeratorów miesięcznika „Rachunkowość". Pomoc w uzyskaniu dostępu:
|
15% rabat na wszystkie zakupy. Zapytaj o kod w swoim Oddziale. Stowarzyszenie Księgowych w Polsce jest organizacją, do której należy ponad 26 000 księgowych, a członkostwo wiąże się z licznymi korzyściami. |
„Rachunkowość” - od 75 lat źródło rzetelnej wiedzy!
Skróty w artykułach
- dyrektywa 112 – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 347 z 11.12.2006 r.)
- dyrektywa 2013/34/UE – dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z 26.06.2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek (...) (DzUrz UE L 182 z 29.06.2013 r.)
- Kc – ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (DzU z 2023 r. poz. 1610)
- KIMSF – interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej
- Kks – ustawa z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (DzU z 2023 r. poz. 654)
- Kp – ustawa z 26.06.1974 r. Kodeks pracy (DzU z 2023 r. poz. 1465)
- Kpc – ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (DzU z 2023 r. poz. 1550)
- Ksh – ustawa z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (DzU z 2022 r. poz. 1467)
- KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości
- MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (ang. International Accounting Standards) wydawane od 2002 r. jako MSSF
- MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (ang. International Financial Reporting Standards)
- Op – ustawa z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU z 2023 r. poz. 2383)
- Ppsa – ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU z 2023 r. poz. 1634)
- rozporządzenie o instrumentach finansowych – rozporządzenie Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU z 2017 r. poz. 277)
- rozporządzenie o konsolidacji – rozporządzenie Ministra Finansów z 25.09.2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (DzU z 2017 r. poz. 676)
- rozporządzenie składkowe – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU z 2023 r. poz. 728)
- rozporządzenie z 13.09.2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (DzU z 2020 r. poz. 342)
- specustawa – ustawa z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1327)
- uobr – ustawa z 11.05.2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (DzU z 2023 r. poz. 1015)
- uor – ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości (DzU z 2023 r. poz. 120)
- updof – ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2022 r. poz. 2647)
- updop – ustawa z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2022 r. poz. 2587)
- upol – ustawa z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2023 r. poz. 70)
- US GAAP – Amerykańskie Standardy Rachunkowości (ang. Generally Accepted Accounting Principles)
- ustawa akcyzowa – ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (DzU z 2023 r. poz. 1542)
- ustawa emerytalna – ustawa z 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1251)
- ustawa KAS – ustawa z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (DzU z 2023 r. poz. 615)
- ustawa o KRS – ustawa z 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (DzU z 2023 r. poz. 685)
- ustawa o PCC – ustawa z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (DzU z z 2023 r. poz. 170)
- ustawa o VAT – ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2023 r. poz. 1570)
- ustawa o zfśs – ustawa z 4.03.1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (DzU z 2023 r. poz. 998)
- ustawa zasiłkowa – ustawa z 25.06.1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (DzU z 2022 r. poz. 1732)
- ustawa zdrowotna – ustawa z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2022 r. poz. 2561)
- usus – ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1230)
- uzpd – ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
- Założenia koncepcyjne MSSF – Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (Conceptual Framework for Financial Reporting)
- CEIDG – Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej
- EOG – Europejski Obszar Gospodarczy
- FEP – Fundusz Emerytur Pomostowych
- FGŚP – Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
- FP – Fundusz Pracy
- FS – Fundusz Solidarnościowy
- IASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości
- IS – izba skarbowa
- KAS – Krajowa Administracja Skarbowa
- KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
- KNF – Komisja Nadzoru Finansowego
- KRBR – Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
- KRS – Krajowy Rejestr Sądowy
- KSB – Krajowe Standardy Badania
- MF – Minister Finansów
- MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
- MRiF – Minister Rozwoju i Finansów
- MRiPS – Minister Rodziny i Polityki Społecznej
- MSiG – Monitor Sądowy i Gospodarczy
- NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
- PANA – Polska Agencja Nadzoru Audytowego
- PIBR – Polska Izba Biegłych Rewidentów
- PKD – Polska Klasyfikacja Działalności
- pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów
- PPK – pracownicze plany kapitałowe
- RM – Rada Ministrów
- SA – sąd apelacyjny
- sf – sprawozdanie finansowe
- skok – spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa
- SN – Sąd Najwyższy
- SO – sąd okręgowy
- TK – Trybunał Konstytucyjny
- TSUE – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
- UCS – urząd celno-skarbowy
- UE – Unia Europejska
- US – urząd skarbowy
- WDT – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
- WNT – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
- WSA – wojewódzki sąd administracyjny
- zfśs – zakładowy fundusz świadczeń socjalnych