Jak poprawić błędy w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym

Ze względu na bezpieczeństwo obrotu gospodarczego nie można dokonywać zmian w zatwierdzonym przez walne zgromadzenie sprawozdaniu finansowym (sf), ponieważ po zatwierdzeniu stało się ono oficjalnym dokumentem podlegającym publikacji. Jest to kluczowy dokument odzwierciedlający sytuację finansową i majątkową jednostki gospodarczej. Jego rzetelność i zgodność z rzeczywistością są podstawą zaufania do spółki. Błędy mogą się oczywiście zdarzyć. Stosowne procedury w tym względzie zawiera nie tylko uor, lecz także KSR 7 Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja.

Księgi rachunkowe zamyka się w szczególności na dzień kończący rok obrotowy, jednak nie później niż w ciągu 3 mies. od tego dnia (art. 12 ust. 2 pkt 1 uor). Zamknięcie roku obrotowego oznacza finalne rozliczenie podatkowe jednostki za dany rok, a ostatecznym etapem prac związanych z zamknięciem roku obrotowego jest sporządzenie i zatwierdzenie sf. Roczne sf jednostki podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający nie później niż 6 mies. od dnia bilansowego (art. 53 ust. 1 uor). Jeśli rok obrotowy odpowiada kalendarzowemu, to roczne sf musi zostać zatwierdzone do 30 czerwca roku następnego.

Kwestię definicji błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych poruszono w pkt 2.6 KSR 7. Za takie błędy uznaje się pominięcia lub nieprawidłowości w sf jednostki za poprzedni rok bądź wcześniejsze lata obrotowe, powodujące istotne zniekształcenie danych sprawozdawczych zawartych w zatwierdzonych sf za poprzednie lata, w wyniku którego sprawozdania te nie mogą być uznane za jasno i rzetelnie przedstawiające sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki. Błędy są wynikiem nieuwzględnienia lub niewłaściwego uwzględnienia wiarygodnych informacji:

• które były dostępne w momencie zatwierdzania sf sporządzonych za te lata,
• co do których można by zasadnie oczekiwać, że zostaną otrzymane i uwzględnione w toku sporządzania tych sf.

Błędy wynikają najczęściej z pomyłek arytmetycznych, niewłaściwego zastosowania zasad (polityki) rachunkowości, niedopatrzeń, mylnej interpretacji zdarzeń bądź oszustw. Błędy są istotne, jeżeli mogą, pojedynczo lub łącznie, wpłynąć na decyzje gospodarcze podejmowane na podstawie sf przez jego użytkowników. Istotność błędu jest uzależniona od wielkości i rodzaju pominięcia lub nieprawidłowości, ocenianych w kontekście towarzyszących okoliczności. Czynnikiem rozstrzygającym o istotności może być zarówno wielkość, jak i rodzaj pozycji lub kombinacja obu tych czynników. Na temat sposobu i zasad korygowania błędów w księgach rachunkowych jest mowa w art. 54 uor oraz pkt 5.1–5.9 KSR 7:

• Jednostka koryguje wszelkie wykryte błędy bez względu na to, czy były popełnione w bieżącym roku obrotowym, czy w poprzednich latach.
• Błędy popełnione w bieżącym roku obrotowym, wykryte po sporządzeniu rocznego sf, ale przed jego zatwierdzeniem, uznane przez jednostkę za istotne, wymagają korekty w księgach rachunkowych tego roku i odpowiedniej zmiany rocznego sf. Skutki błędów uznane za nieistotne ujmuje się w księgach rachunkowych następnego roku obrotowego.
• Błędy popełnione w poprzednich latach obrotowych, zawarte w zatwierdzonych sf, wykryte w bieżącym roku obrotowym lub po jego zakończeniu, a przed zatwierdzeniem sf za ten rok, koryguje się w księgach rachunkowych bieżącego roku obrotowego. Przed ujęciem korekty w księgach rachunkowych oceny wymaga, czy wpływ błędów na jakość zatwierdzonych sf był istotny, czy też nie (przy ocenie istotności konieczne jest łączne rozpatrywanie skutków wszystkich wykrytych błędów, ponieważ – chociaż każdy z nich z osobna może być nieistotny – łącznie mogą spowodować istotne zniekształcenie rocznego sf). Korekty błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych, uznanych przez jednostkę za nieistotne, wpływają odpowiednio na zysk lub stratę netto bieżącego roku obrotowego lub inną pozycję kapitałów (funduszy) własnych, jeśli tak stanowią przepisy o rachunkowości.
• Jeżeli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sf za ten rok jednostka stwierdziła popełnienie w poprzednich latach obrotowych błędu, w następstwie którego nie można uznać sf za rok lub lata poprzednie za spełniające wymagania określone w art. 4 ust. 1 uor, to kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako „zysk (stratę) z lat ubiegłych”.

Mając na względzie powyższe, organy spółki nie mogą zmienić już zatwierdzonego (i opublikowanego) sf za zakończony rok obrotowy (stąd, siłą rzeczy, to sf nie może być ponownie badane, a jedyną opinią dotyczącą tego sprawozdania będzie ta już wydana przez biegłego rewidenta). Księgi za ubiegły rok obrotowy zostały skutecznie zamknięte. Skoro błędy były istotne (Czytelnik wprost pisze, że były „materialne”), należy je skorygować w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym zostały wykryte (czyli za okres od 1.07.2025 do 30.06.2026 r.), i ująć korektę w sf jako „zysk (stratę) z lat ubiegłych”. Pozwoli to na uniknięcie zniekształcenia wyniku finansowego za ten okres (takie rozwiązanie wynika bezpośrednio z art. 54 ust. 3 uor).