Badanie sprawozdania finansowego za okres, w którym jednostka uzyskała status jzp
Czy elementy wymagane w przypadku jednostek zainteresowania publicznego (jzp) powinno zawierać sprawozdanie z badania za rok obrotowy, w którym nastąpił debiut na głównym rynku GPW, czy dopiero kolejne sprawozdanie z badania, kiedy klient będzie jzp przez cały badany rok obrotowy? Od którego roku liczy się rotacja, zarówno firmy audytorskiej, jak i biegłego rewidenta? Czy w związku z badaniem jzp kluczowy biegły rewident i firma audytorska ponoszą inną (większą) odpowiedzialność?
Przed udzieleniem odpowiedzi na te pytania warto przypomnieć, jakie jednostki zalicza się do jzp.
Zgodnie z art. 2 pkt 9 uobr są to jednostki interesu publicznego, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z 16.04.2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, uchylającym decyzję Komisji 2005/909/WE (DzUrz UE L 158 z 27.05.2014 r. oraz DzUrz UE L 170 z 11.06.2014 r., dalej rozporządzenie 537/2014):
Przed udzieleniem odpowiedzi na te pytania warto przypomnieć, jakie jednostki zalicza się do jzp.
Zgodnie z art. 2 pkt 9 uobr są to jednostki interesu publicznego, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z 16.04.2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, uchylającym decyzję Komisji 2005/909/WE (DzUrz UE L 158 z 27.05.2014 r. oraz DzUrz UE L 170 z 11.06.2014 r., dalej rozporządzenie 537/2014):
a) emitenci papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym państwa UE, mający siedzibę na terytorium RP, których sprawozdania finansowe objęte są obowiązkiem badania ustawowego,
b) banki krajowe, oddziały instytucji kredytowych i oddziały banków zagranicznych,
c) zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji oraz główne oddziały i oddziały zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji,
[1] W myśl art. 2 pkt 8 uobr dużymi są jednostki, które na koniec danego roku obrotowego i na koniec roku obrotowego go poprzedzającego przekroczyły co najmniej dwie z następujących trzech wielkości: 85 mln zł – suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego, 170 mln zł – przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy, 250 osób – średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty.
d) instytucje pieniądza elektronicznego i krajowe instytucje płatnicze spełniające kryteria dużej jednostki[1],
e) otwarte fundusze emerytalne, dobrowolne fundusze emerytalne oraz powszechne towarzystwa emerytalne,
f) fundusze inwestycyjne otwarte, specjalistyczne fundusze inwestycyjne otwarte oraz publiczne fundusze inwestycyjne zamknięte,
g) towarzystwa funduszy inwestycyjnych, które na koniec danego roku obrotowego oraz na koniec roku obrotowego poprzedzającego dany rok obrotowy zarządzały aktywami o wartości nie mniejszej niż 10 mld zł oraz które zarządzały funduszami mającymi łącznie nie mniej niż 30 tys. rejestrów otwartych dla uczestników,
h) podmioty prowadzące działalność maklerską, które na koniec danego roku obrotowego oraz na koniec roku obrotowego poprzedzającego dany rok obrotowy miały na rachunkach klientów aktywa o wartości nie mniejszej niż 10 mld zł lub zarządzały aktywami o wartości nie mniejszej niż 10 mld zł i jednocześnie miały minimum 10 tys. klientów, z wyłączeniem podmiotów prowadzących działalność wyłącznie w zakresie przyjmowania i przekazywania zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych bądź w zakresie doradztwa inwestycyjnego,
i) skok, spełniające kryteria dużej jednostki.
Szczególne wymogi dotyczące sprawozdania z badania jzp
Pierwsze pytanie Czytelnika dotyczy ustalenia momentu, od którego w sprawozdaniu z badania należy ująć dodatkowe elementy dedykowane jzp. Istotny jest tu moment, od którego liczy się status jzp. W świetle wyjaśnień Ministerstwa Finansów[2] okres trwania zlecenia badania liczy się od rozpoczęcia pierwszego badanego roku obrotowego (nie zaś od daty walnego zgromadzenia czy też od daty decyzji o wyborze danej firmy audytorskiej przez radę nadzorczą, ani też od daty zawarcia umowy o badanie ustawowe). Jeśli jednak jednostka stanie się jzp w trakcie roku obrotowego objętego zleceniem badania, czas trwania zlecenia badania liczy się od pierwszego roku obrotowego rozpoczynającego się po roku obrotowym, w którym jednostka stała się jzp. Jednostki stają się jzp od momentu, kiedy spełniają kryteria kwalifikujące je do grup podmiotów zaliczanych do katalogu jzp. W praktyce oznacza to na przykład, że spółka notowana staje się jzp od momentu, gdy jej akcje zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym, natomiast bank lub zakład ubezpieczeń staje się jzp od dnia uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności bankowej lub ubezpieczeniowej, bez względu na to, kiedy podmioty te zostały włączone do definicji jzp, zgodnie z przepisami unijnymi lub krajowymi.
Warto podkreślić, że jednostki notowane na rynkach NewConnect i Catalyst nie są jzp[3]. Jednak w odniesieniu do nich częściowo mają zastosowanie te same regulacje, które dotyczą jzp. M.in. w ramach sprawozdania z badania sprawozdań finansowych tych jednostek należy uwzględnić obowiązki wynikające z KSB 701 w brzmieniu MSB 701 Przedstawianie kluczowych spraw badania w sprawozdaniu niezależnego biegłego rewidenta. Standard ten bowiem nie posługuje się pojęciem „jednostki zainteresowania publicznego” tylko „jednostki notowane na giełdzie papierów wartościowych”, do których należą jednostki z rynku NewConnect i Catalyst. W związku z tym w sprawozdaniu z badania tych jednostek obowiązkowo zamieszcza się opis kluczowych spraw badania zgodnie z wymogami KSB 701[4]. Obejmuje on najbardziej znaczące rodzaje ryzyka istotnego zniekształcenia, w tym ocenione rodzaje ryzyka istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem. Obowiązki te dotyczą sprawozdania z badania począwszy od roku, w którym papiery wartościowe jednostki stały się przedmiotem obrotu na giełdzie (w tym na NewConnect i Catalyst).
Ponadto jeżeli jzp, o której mowa w pytaniu, jest zobowiązana do złożenia oświadczenia o stosowaniu ładu korporacyjnego, to obligatoryjnym elementem sprawozdania z badania jest – zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 12 uobr – opinia, czy emitent obowiązany do złożenia takiego oświadczenia zawarł w nim informacje wymagane zgodnie z zakresem określonym w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 60 ust. 2 ustawy z 29.07.2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (…) lub regulaminach, o których mowa w art. 61 tej ustawy, a w odniesieniu do określonych informacji wskazanych w tych przepisach lub regulaminach – stwierdzenie, czy są one zgodne z mającymi zastosowanie przepisami oraz informacjami zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym.
Rotacja firmy audytorskiej i biegłego rewidenta
Jeśli chodzi o drugie pytanie Czytelnika, dotyczące rotacji firmy audytorskiej i biegłego rewidenta, to okres rotacji powinien być liczony począwszy od roku, w którym jednostka przez cały rok miała status jzp. Warto pamiętać, że po zmianach, jakie w 2020 r. nastąpiły w uobr (wykreślenie art. 134 ust. 1), do rotacji firm audytorskich badających jzp mają zastosowanie przepisy rozporządzenia 537/2014 (art. 17 ust. 1 akapit 2), zgodnie z którymi nieprzerwany okres zatrudnienia tej samej firmy audytorskiej (lub firmy z jej sieci) do badania ustawowego sprawozdań finansowych jzp nie może trwać dłużej niż 10 lat. W konsekwencji oznacza to, że[5]:
- jzp, dla których 2020 r. był np. 5. lub 6. albo 7. – w przypadku uzyskania zgody KNF na podstawie art. 17 ust. 6 rozporządzenia 537/2014 – rokiem współpracy z tą samą firmą audytorską w zakresie badania ustawowego, mogą kontynuować współpracę do osiągnięcia maksymalnego 10-letniego okresu współpracy,
- jeśli przed upływem maksymalnego (obecnie 10-letniego) okresu współpracy z tą samą firmą audytorską jzp zaprzestała współpracy z nią (np. po upływie 5 lat), to może ponownie nawiązać współpracę z tą firmą bez obowiązkowej 4-letniej karencji (należy pamiętać, że – zgodnie z art. 65 ust. 5 uor – pierwsza umowa[6] o badanie sf jest zawierana z firmą audytorską na okres nie krótszy niż 2 lata, z możliwością przedłużenia na kolejne co najmniej 2-letnie okresy),
- jeżeli po wejściu w życie rozporządzenia 537/2014 współpraca między jzp a firmą audytorską w zakresie badania ustawowego zakończyła się po 5 latach, z uwagi na obowiązujący wcześniej (uchylony) art. 134 ust. 1 (przewidujący 5-letnią rotację), jzp może ponownie nawiązać współpracę z tą firmą audytorską, bez względu na okres, jaki upłynął od jej zakończenia, na maksymalny okres kolejnych 10 lat,
- zgodnie z art. 41 rozporządzenia 537/2014 obowiązek zmiany przez jzp dotychczasowej firmy audytorskiej na nową, w celu przeprowadzenia badania ustawowego za okresy rozpoczynające się po 16.06.2016 r., uzależniony jest od długości nieprzerwanej współpracy jednostki z firmą audytorską w momencie wejścia w życie rozporządzenia (tj. 16.06.2014 r.).
[5] ⇒link⇐
[6] „Pierwsza” w rozumieniu zawartej w sytuacji, gdy za rok poprzedni jednostkę badała inna firma audytorska. Nawet jeśli wcześniej jednostka współpracowała z daną firmą audytorską, ale później na pewien czas nawiązała współpracę z innym audytorem, to ponowną umowę należy traktować jako „pierwszą”.
Należy podkreślić, że w wyniku zmiany uobr w 2020 r. nie został uchylony art. 134 (ust. 2 i 3) tej ustawy. Kluczowy biegły rewident nie może zatem przeprowadzać badania ustawowego w tej samej jzp przez okres dłuższy niż 5 lat, a karencja w ponownym przeprowadzeniu badania wynosi co najmniej 3 lata od zakończenia ostatniego badania. W tym czasie nie może on brać udziału w badaniu tej jednostki.
Odpowiedzialność biegłego rewidenta i firmy audytorskiej
Jeśli chodzi o kwestię odpowiedzialności (kluczowego) biegłego rewidenta i firmy audytorskiej, warto przypomnieć, że niezależnie od tego, czy badanie dotyczy jzp, czy też nie, powinno się charakteryzować wysoką jakością.
Mając na względzie szczególny status jzp, jako jednostek, których działalność jest istotna z punktu widzenia interesu publicznego, art. 159 ust. 5a pkt 2 uobr przewiduje jednak, że jeżeli przewinienie dyscyplinarne dotyczy usługi świadczonej w związku z przygotowaniem lub przeprowadzeniem emisji, wystawieniem bądź zbyciem instrumentu finansowego lub jest związane z badaniem ustawowym jzp, wysokość kary dyscyplinarnej o charakterze finansowym (kara pieniężna) nałożonej na biegłego rewidenta może wynieść nawet 500 tys. zł („standardowa” maksymalna wysokość tej kary to 250 tys. zł). Kara administracyjna w tej samej wysokości może być nałożona także na członków zarządu lub innego organu zarządzającego oraz członków rady nadzorczej lub innego organu nadzorczego firmy audytorskiej, oraz członków zespołu wykonującego badanie podejmujących decyzję co do wyniku badania (art. 182 ust. 2 i art. 183 ust. 4a uobr).
Z kolei maksymalny wymiar administracyjnej kary pieniężnej orzeczonej wobec firmy audytorskiej badającej jzp jest taki sam jak w przypadku badań jednostek niemających statusu jzp. Wynosi 10% przychodów netto ze sprzedaży usług świadczonych w ramach działalności, o której mowa w art. 47 ust. 1 i 2, osiągniętych przez firmę audytorską w poprzednim roku obrotowym (art. 183 ust. 3 uobr).
Zaloguj się
Aby czytać dalej, jeśli masz wykupiony abonament
Kup dostęp do tego artykułu
Cena dostępu do pojedynczego artykułu tylko 12,30
Kup abonament
Abonamenty on-line | Prenumeratorzy | Członkowie SKwP | ||||||||
|
Bezpłatny dostęp do tego artykułu i ponad 3500 innych, dla prenumeratorów miesięcznika „Rachunkowość". Pomoc w uzyskaniu dostępu:
|
15% rabat na wszystkie zakupy. Zapytaj o kod w swoim Oddziale. Stowarzyszenie Księgowych w Polsce jest organizacją, do której należy ponad 26 000 księgowych, a członkostwo wiąże się z licznymi korzyściami. |
„Rachunkowość” - od 75 lat źródło rzetelnej wiedzy!
Skróty w artykułach
- dyrektywa 112 – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 347 z 11.12.2006 r.)
- dyrektywa 2013/34/UE – dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z 26.06.2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek (...) (DzUrz UE L 182 z 29.06.2013 r.)
- Kc – ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (DzU z 2023 r. poz. 1610)
- KIMSF – interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej
- Kks – ustawa z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (DzU z 2023 r. poz. 654)
- Kp – ustawa z 26.06.1974 r. Kodeks pracy (DzU z 2023 r. poz. 1465)
- Kpc – ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (DzU z 2023 r. poz. 1550)
- Ksh – ustawa z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (DzU z 2022 r. poz. 1467)
- KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości
- MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (ang. International Accounting Standards) wydawane od 2002 r. jako MSSF
- MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (ang. International Financial Reporting Standards)
- Op – ustawa z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU z 2023 r. poz. 2383)
- Ppsa – ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU z 2023 r. poz. 1634)
- rozporządzenie o instrumentach finansowych – rozporządzenie Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU z 2017 r. poz. 277)
- rozporządzenie o konsolidacji – rozporządzenie Ministra Finansów z 25.09.2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (DzU z 2017 r. poz. 676)
- rozporządzenie składkowe – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU z 2023 r. poz. 728)
- rozporządzenie z 13.09.2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (DzU z 2020 r. poz. 342)
- specustawa – ustawa z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1327)
- uobr – ustawa z 11.05.2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (DzU z 2023 r. poz. 1015)
- uor – ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości (DzU z 2023 r. poz. 120)
- updof – ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2022 r. poz. 2647)
- updop – ustawa z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2022 r. poz. 2587)
- upol – ustawa z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2023 r. poz. 70)
- US GAAP – Amerykańskie Standardy Rachunkowości (ang. Generally Accepted Accounting Principles)
- ustawa akcyzowa – ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (DzU z 2023 r. poz. 1542)
- ustawa emerytalna – ustawa z 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1251)
- ustawa KAS – ustawa z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (DzU z 2023 r. poz. 615)
- ustawa o KRS – ustawa z 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (DzU z 2023 r. poz. 685)
- ustawa o PCC – ustawa z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (DzU z z 2023 r. poz. 170)
- ustawa o VAT – ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2023 r. poz. 1570)
- ustawa o zfśs – ustawa z 4.03.1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (DzU z 2023 r. poz. 998)
- ustawa zasiłkowa – ustawa z 25.06.1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (DzU z 2022 r. poz. 1732)
- ustawa zdrowotna – ustawa z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2022 r. poz. 2561)
- usus – ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1230)
- uzpd – ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
- Założenia koncepcyjne MSSF – Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (Conceptual Framework for Financial Reporting)
- CEIDG – Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej
- EOG – Europejski Obszar Gospodarczy
- FEP – Fundusz Emerytur Pomostowych
- FGŚP – Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
- FP – Fundusz Pracy
- FS – Fundusz Solidarnościowy
- IASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości
- IS – izba skarbowa
- KAS – Krajowa Administracja Skarbowa
- KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
- KNF – Komisja Nadzoru Finansowego
- KRBR – Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
- KRS – Krajowy Rejestr Sądowy
- KSB – Krajowe Standardy Badania
- MF – Minister Finansów
- MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
- MRiF – Minister Rozwoju i Finansów
- MRiPS – Minister Rodziny i Polityki Społecznej
- MSiG – Monitor Sądowy i Gospodarczy
- NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
- PANA – Polska Agencja Nadzoru Audytowego
- PIBR – Polska Izba Biegłych Rewidentów
- PKD – Polska Klasyfikacja Działalności
- pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów
- PPK – pracownicze plany kapitałowe
- RM – Rada Ministrów
- SA – sąd apelacyjny
- sf – sprawozdanie finansowe
- skok – spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa
- SN – Sąd Najwyższy
- SO – sąd okręgowy
- TK – Trybunał Konstytucyjny
- TSUE – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
- UCS – urząd celno-skarbowy
- UE – Unia Europejska
- US – urząd skarbowy
- WDT – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
- WNT – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
- WSA – wojewódzki sąd administracyjny
- zfśs – zakładowy fundusz świadczeń socjalnych