Badanie sprawozdania finansowego za okres, w którym jednostka uzyskała status jzp

Szczególne wymogi dotyczące sprawozdania z badania jzp

Pierwsze pytanie Czytelnika dotyczy ustalenia momentu, od którego w sprawozdaniu z badania należy ująć dodatkowe elementy dedykowane jzp. Istotny jest tu moment, od którego liczy się status jzp. W świetle wyjaśnień Ministerstwa Finansów[2] okres trwania zlecenia badania liczy się od rozpoczęcia pierwszego badanego roku obrotowego (nie zaś od daty walnego zgromadzenia czy też od daty decyzji o wyborze danej firmy audytorskiej przez radę nadzorczą, ani też od daty zawarcia umowy o badanie ustawowe). Jeśli jednak jednostka stanie się jzp w trakcie roku obrotowego objętego zleceniem badania, czas trwania zlecenia badania liczy się od pierwszego roku obrotowego rozpoczynającego się po roku obrotowym, w którym jednostka stała się jzp. Jednostki stają się jzp od momentu, kiedy spełniają kryteria kwalifikujące je do grup podmiotów zaliczanych do katalogu jzp. W praktyce oznacza to na przykład, że spółka notowana staje się jzp od momentu, gdy jej akcje zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym, natomiast bank lub zakład ubezpieczeń staje się jzp od dnia uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności bankowej lub ubezpieczeniowej, bez względu na to, kiedy podmioty te zostały włączone do definicji jzp, zgodnie z przepisami unijnymi lub krajowymi.

Warto podkreślić, że jednostki notowane na rynkach NewConnect i Catalyst nie są jzp[3]. Jednak w odniesieniu do nich częściowo mają zastosowanie te same regulacje, które dotyczą jzp. M.in. w ramach sprawozdania z badania sprawozdań finansowych tych jednostek należy uwzględnić obowiązki wynikające z KSB 701 w brzmieniu MSB 701 Przedstawianie kluczowych spraw badania w sprawozdaniu niezależnego biegłego rewidenta. Standard ten bowiem nie posługuje się pojęciem „jednostki zainteresowania publicznego” tylko „jednostki notowane na giełdzie papierów wartościowych”, do których należą jednostki z rynku NewConnect i Catalyst. W związku z tym w sprawozdaniu z badania tych jednostek obowiązkowo zamieszcza się opis kluczowych spraw badania zgodnie z wymogami KSB 701[4]. Obejmuje on najbardziej znaczące rodzaje ryzyka istotnego zniekształcenia, w tym ocenione rodzaje ryzyka istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem. Obowiązki te dotyczą sprawozdania z badania począwszy od roku, w którym papiery wartościowe jednostki stały się przedmiotem obrotu na giełdzie (w tym na NewConnect i Catalyst).

Ponadto jeżeli jzp, o której mowa w pytaniu, jest zobowiązana do złożenia oświadczenia o stosowaniu ładu korporacyjnego, to obligatoryjnym elementem sprawozdania z badania jest – zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 12 uobr – opinia, czy emitent obowiązany do złożenia takiego oświadczenia zawarł w nim informacje wymagane zgodnie z zakresem określonym w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 60 ust. 2 ustawy z 29.07.2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (…) lub regulaminach, o których mowa w art. 61 tej ustawy, a w odniesieniu do określonych informacji wskazanych w tych przepisach lub regulaminach – stwierdzenie, czy są one zgodne z mającymi zastosowanie przepisami oraz informacjami zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym.

Rotacja firmy audytorskiej i biegłego rewidenta

Jeśli chodzi o drugie pytanie Czytelnika, dotyczące rotacji firmy audytorskiej i biegłego rewidenta, to okres rotacji powinien być liczony począwszy od roku, w którym jednostka przez cały rok miała status jzp. Warto pamiętać, że po zmianach, jakie w 2020 r. nastąpiły w uobr (wykreślenie art. 134 ust. 1), do rotacji firm audytorskich badających jzp mają zastosowanie przepisy rozporządzenia 537/2014 (art. 17 ust. 1 akapit 2), zgodnie z którymi nieprzerwany okres zatrudnienia tej samej firmy audytorskiej (lub firmy z jej sieci) do badania ustawowego sprawozdań finansowych jzp nie może trwać dłużej niż 10 lat. W konsekwencji oznacza to, że[5]:

• jzp, dla których 2020 r. był np. 5. lub 6. albo 7. – w przypadku uzyskania zgody KNF na podstawie art. 17 ust. 6 rozporządzenia 537/2014 – rokiem współpracy z tą samą firmą audytorską w zakresie badania ustawowego, mogą kontynuować współpracę do osiągnięcia maksymalnego 10-letniego okresu współpracy,
• jeśli przed upływem maksymalnego (obecnie 10-letniego) okresu współpracy z tą samą firmą audytorską jzp zaprzestała współpracy z nią (np. po upływie 5 lat), to może ponownie nawiązać współpracę z tą firmą bez obowiązkowej 4-letniej karencji (należy pamiętać, że – zgodnie z art. 65 ust. 5 uor – pierwsza umowa[6] o badanie sf jest zawierana z firmą audytorską na okres nie krótszy niż 2 lata, z możliwością przedłużenia na kolejne co najmniej 2-letnie okresy),
• jeżeli po wejściu w życie rozporządzenia 537/2014 współpraca między jzp a firmą audytorską w zakresie badania ustawowego zakończyła się po 5 latach, z uwagi na obowiązujący wcześniej (uchylony) art. 134 ust. 1 (przewidujący 5-letnią rotację), jzp może ponownie nawiązać współpracę z tą firmą audytorską, bez względu na okres, jaki upłynął od jej zakończenia, na maksymalny okres kolejnych 10 lat,
• zgodnie z art. 41 rozporządzenia 537/2014 obowiązek zmiany przez jzp dotychczasowej firmy audytorskiej na nową, w celu przeprowadzenia badania ustawowego za okresy rozpoczynające się po 16.06.2016 r., uzależniony jest od długości nieprzerwanej współpracy jednostki z firmą audytorską w momencie wejścia w życie rozporządzenia (tj. 16.06.2014 r.).

Należy podkreślić, że w wyniku zmiany uobr w 2020 r. nie został uchylony art. 134 (ust. 2 i 3) tej ustawy. Kluczowy biegły rewident nie może zatem przeprowadzać badania ustawowego w tej samej jzp przez okres dłuższy niż 5 lat, a karencja w ponownym przeprowadzeniu badania wynosi co najmniej 3 lata od zakończenia ostatniego badania. W tym czasie nie może on brać udziału w badaniu tej jednostki.

Odpowiedzialność biegłego rewidenta i firmy audytorskiej

Jeśli chodzi o kwestię odpowiedzialności (kluczowego) biegłego rewidenta i firmy audytorskiej, warto przypomnieć, że niezależnie od tego, czy badanie dotyczy jzp, czy też nie, powinno się charakteryzować wysoką jakością.

Mając na względzie szczególny status jzp, jako jednostek, których działalność jest istotna z punktu widzenia interesu publicznego, art. 159 ust. 5a pkt 2 uobr przewiduje jednak, że jeżeli przewinienie dyscyplinarne dotyczy usługi świadczonej w związku z przygotowaniem lub przeprowadzeniem emisji, wystawieniem bądź zbyciem instrumentu finansowego lub jest związane z badaniem ustawowym jzp, wysokość kary dyscyplinarnej o charakterze finansowym (kara pieniężna) nałożonej na biegłego rewidenta może wynieść nawet 500 tys. zł („standardowa” maksymalna wysokość tej kary to 250 tys. zł). Kara administracyjna w tej samej wysokości może być nałożona także na członków zarządu lub innego organu zarządzającego oraz członków rady nadzorczej lub innego organu nadzorczego firmy audytorskiej, oraz członków zespołu wykonującego badanie podejmujących decyzję co do wyniku badania (art. 182 ust. 2 i art. 183 ust. 4a uobr).

Z kolei maksymalny wymiar administracyjnej kary pieniężnej orzeczonej wobec firmy audytorskiej badającej jzp jest taki sam jak w przypadku badań jednostek niemających statusu jzp. Wynosi 10% przychodów netto ze sprzedaży usług świadczonych w ramach działalności, o której mowa w art. 47 ust. 1 i 2, osiągniętych przez firmę audytorską w poprzednim roku obrotowym (art. 183 ust. 3 uobr).