Zasady korzystania z ulgi dla pracującego seniora

Uzyskanie przez seniora przychodu wolnego od składek społecznych a prawo do ulgi

Pracownik spełnił wszystkie warunki ulgi dla seniora. Wątpliwości mogłoby budzić jedynie to, czy spełnił wymóg podlegania ubezpieczeniom społecznym z odpowiedniego źródła przychodów. Uzyskiwane przez niego przychody ze stosunku pracy dają prawo do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 154 updof. Nie przekreśla tego fakt, że w kwietniu pracownik dostał od pracodawcy nagrodę jubileuszową i dopłatę z zfśs do „wczasów pod gruszą”, od których nie potrąca się składek społecznych (ani zdrowotnej). KIS w interpretacjach niejednokrotnie podkreślała, że nie chodzi o to, by każde wypłacone świadczenie z objętego preferencją źródła przychodów rodziło konieczność odprowadzenia składek emerytalnej i rentowych, lecz by z danego źródła przychodów senior podlegał ubezpieczeniom społecznym. Przepisy nie uzależniają zastosowania (…) zwolnienia od tego, czy wypłacone świadczenie podlega ubezpieczeniu społecznemu, a od tego, czy pracownik osiąga przychody (…) podlegające ubezpieczeniu społecznemu – czytamy w interpretacjach KIS z 10.03.2023 r. (0113-KDIPT2-3.4011.45.2023.2.JŚ) i 9.09.2022 r. (0112-KDIL2-1.4011.527.2022.2.KF).

Pracodawca postąpił zatem prawidłowo, nie naliczając zaliczki na PIT od nagrody jubileuszowej i świadczenia z zfśs – pod warunkiem że nie został przekroczony roczny limit kwotowy ulgi dla seniora (85 528 zł).

Na marginesie należy dodać, że świadczenia socjalne wypłacone pracownikowi z zfśs są objęte w 2023 r. zwolnieniem podatkowym do kwoty 2000 zł (od 2024 r. limit zwolnienia wróci do poziomu 1000 zł w roku podatkowym – art. 21 ust. 1 pkt 67 w zw. z art. 52l pkt 3 updof). Gdyby zatem pracownikowi nie przysługiwała ulga dla pracującego seniora, od części dofinansowania do „wczasów pod gruszą” w kwocie 700 zł (1200 zł + 1500 zł – 2000 zł) należałoby potrącić PIT.

Pobranie pierwszej emerytury przekreśla prawo do ulgi

Pracownica spełniła trzy warunki uzyskania ulgi dla seniora: wiekowy (60 lat), przychodowy (odpowiednie przychody po ukończeniu 60 lat) i ubezpieczeniowy (z tytułu wypracowanych przychodów podlegała ubezpieczeniom społecznym). Nie spełniła jednak wymogu nieotrzymywania emerytury. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 154 updof, aby skorzystać z ulgi dla pracującego seniora, podatnik nie może otrzymywać emerytury mimo nabycia uprawnienia. Prawo do emerytury powstaje z dniem spełnienia wszystkich warunków określonych w ustawie emerytalnej, ale zainteresowany musi złożyć wniosek o ustalenie do niej prawa (art. 100 ust. 1 i art. 116 ust. 1).

Organ rentowy wydaje decyzję zwykle w ciągu 30 dni od wyjaśnienia ostatniej niezbędnej okoliczności, określając w niej m.in. wysokość i termin wypłaty świadczenia. Emeryturę wypłaca od dnia powstania prawa do niej,ale nie wcześniej niż od miesiąca złożenia wniosku (art. 118 ust. 1 i art. 129 ust. 1 ustawy emerytalnej).

Wymóg nieotrzymywania emerytury w aspekcie ulgi dla seniora fiskus interpretuje dosłownie, tzn. uznaje, że zwolnienie z PIT przysługuje do dnia fizycznego wpływu emerytury na konto podatnika lub otrzymania jej „do ręki”. Warunek nieotrzymywania emerytury (…) powinien być spełniony na moment otrzymania przychodu, tj. na moment wypłaty należności ze stosunku pracy – czytamy w interpretacjach KIS z 4.04.2023 r. (0112-KDIL2-1.4011.237.2023.1.TR) i 23.03.2023 r. (0115-KDIT2.4011.81.2023.2.HD). Tymczasem pracownica otrzymała pozytywną decyzję ZUS 28.04.2023 r., pierwszą emeryturę na rachunek bankowy – 8.05.2023 r., a odprawę emerytalną od pracodawcy – 10.05.2023 r.

W konsekwencji wszystkie świadczenia, jakie uzyskała od pracodawcy w okresie od 1.01.2023 do 7.05.2023 r. podlegają zwolnieniu od PIT, o ile nie został przekroczony roczny limit 85 528 zł. Ze zwolnienia może skorzystać w rocznym zeznaniu podatkowym, uzyskując zwrot podatku dochodowego potrąconego przez pracodawcę. Nie dotyczy to, niestety, odprawy emerytalnej, która została jej wypłacona już po otrzymaniu pierwszej emerytury. Stąd nie może być objęta ulgą.

Można tu rozważyć, czy pracodawca mógłby być pociągnięty do odpowiedzialności odszkodowawczej wobec zatrudnionej z racji zbyt późnego wypłacenia odprawy emerytalnej. Przyjmuje się bowiem, że odchodzącemu z pracy należy wypłacić wszystkie składniki wynagrodzenia i dodatkowe świadczenia ze stosunku pracy, w tym odprawę emerytalną i ekwiwalent za urlop wypoczynkowy, w ostatnim dniu zatrudnienia (zob. wyrok SN z 29.03.2001 r., I PKN 336/00).

Jak czytamy w odpowiedzi MPiPS z 16.09.2010 r. na interpelację poselską nr 17841: Z dniem zakończenia stosunku pracy dochodzi do zerwania więzi prawnej łączącej pracodawcę i pracownika. W dniu ustania stosunku pracy uprawniona do wynagrodzenia za pracę osoba nie jest już faktycznie pracownikiem i w związku z tym nie ma już zastosowania do niej obowiązujący w danym zakładzie pracy termin wypłacania wynagrodzenia. Co za tym idzie, w dniu rozwiązania stosunku pracy wynagrodzenie staje się wymagalne i pracodawca powinien je pracownikowi wypłacić. Wtedy powinno dojść również do definitywnego rozliczenia stron (tak też odpowiedź na pytanie zamieszczona na stronie internetowej www.gip.pl).

Pracownica mogłaby zatem twierdzić, że poniosła szkodę z powodu opóźnionej wypłaty odprawy w wysokości naliczonej i pobranej od niej zaliczki na PIT – gdyby bowiem pracodawca wypłacił świadczenie w dniu ustania zatrudnienia, byłoby ono objęte ulgą dla seniora.

Jest też jednak druga strona medalu – przepisy Kp nie mówią wprost o konieczności wypłaty wynagrodzenia w ostatnim dniu trwania stosunku pracy. Ponadto odprawa emerytalna nie należy do składników wynagrodzenia sensu stricto, lecz kwalifikuje się ją do dodatkowych świadczeń ze stosunku pracy, w odniesieniu do których też brakuje odpowiednich regulacji. Trudno będzie zatem dowieść bezprawności działania pracodawcy, skoro nie wynika ona z przepisów, lecz z urzędowych interpretacji.

Prezes senior na zleceniu nie skorzysta ze zwolnienia od PIT

Ze zwolnienia z PIT przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 154 updof nie korzystają wszystkie przychody osiągane z działalności wykonywanej osobiście wymienione w art. 13 updof, lecz wyłącznie przychody z umowy zlecenia określone w art. 13 pkt 8 tej ustawy.

Zgodnie z tym ostatnim przepisem za przychody z umowy zlecenia uważa się przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia, uzyskiwane wyłącznie od:

• osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
• właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której są wynajmowane lokale, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora, jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie na potrzeby związane z tą nieruchomością,
• przedsiębiorstwa w spadku,

z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 updof (czyli umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich i innych umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją – patrz wyrok WSA w Gliwicach z 18.10.2016 r., I SA/Gl 770/16).

W świetle zaś art. 13 pkt 7 odrębnym rodzajem przychodów z działalności wykonywanej osobiście są przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Organy podatkowe podkreślają, że o charakterze umowy nie decyduje jej nazwa, lecz rodzaj wykonywanych usług. Dlatego wskazany w pytaniu prezes uzyskuje w rzeczywistości przychody z racji powołania do zarządu spółki, a nie z umowy zlecenia. Nie przysługuje mu więc ulga dla seniora, a od wypłacanego wynagrodzenia za prezesurę płatnik powinien naliczać i odprowadzać zaliczki na PIT (interpretacja KIS z 2.01.2023 r., 0114-KDIP3-2.4011.953.2022.3.MN).

Inaczej byłoby, gdyby spółka zawarła z prezesem umowę zlecenia opiewającą na inne usługi niż sprawowanie tej funkcji czy zarządzanie podmiotem, np. na czynności doradcze. Wtedy przychody uzyskiwane na mocy takiej umowy zlecenia mogłyby być objęte zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 154 updof (interpretacja KIS z 7.11.2022 r.,0114-KDIP3-1.4011.806.2022.2.MZ).

Czy wystarczy opłacanie tylko składki zdrowotnej za zleceniobiorcę seniora

Jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 154 updof jest podleganie – z tytułu uzyskania określonych rodzajowo przychodów – ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu usus. W razie osiągania przez podatnika kilku różnych przychodów kwalifikowanych (jak w opisanym przypadku zbiegu przychodów ze stosunków pracy z przychodami z umowy zlecenia) wymóg ten dotychczas był interpretowany tak, że ulga należy się z każdego źródła zarobków, z racji którego są odprowadzane składki społeczne – obowiązkowo lub dobrowolnie.

Jednak niedawno Ministerstwo Finansów wyraziło na łamach prasy odmienny pogląd, uznając, że w takim przypadku pracobiorca ma prawo do zwolnienia z PIT zarówno przychodów z pracy, jak i ze zlecenia (stanowisko z 20.03.2023 r.).

Jak argumentowano, zarówno przychody ze stosunku pracy, jak i przychody z umowy zlecenia stanowią tytuły do objęcia ubezpieczeniem społecznym. Okoliczność, że w niektórych przypadkach określonych w przepisach o ubezpieczeniu społecznym podatnik nie podlega obowiązkowi ubezpieczenia społecznego z tytułu uzyskiwanych przychodów z umowy zlecenia, nie oznacza, że w odniesieniu do przychodów osiąganych z tego tytułu traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 updof.

Moim zdaniem oznacza to, że w razie osiągania przez seniora jednocześnie przychodów ze stosunku pracy i z umowy zlecenia oba rodzaje przychodów korzystają z ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 154 updof, w tym przychody ze zlecenia objęte jedynie składką zdrowotną.