Wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki osobowej – rozliczenie podatkowe i składkowe

Oskładkowanie wynagrodzenia

ZUS w interpretacji z 28.12.2020 r. (DI/100000/43/944/2020) stwierdził, że prowadzenie spraw spółki odbywające się wyłącznie na mocy regulacji ustawowych, tj. bez zawarcia umowy wskazanej w art. 6 ust. 1 usus, nie stanowi tytułu podlegania ubezpieczeniom społecznym (tak też pisma z 16.02.2023 r., WPI/200000/43/132/2023, i 4.03.2023 r., DI/100000/43/638/2023).

Jeżeli spółka nie nawiązuje ze wspólnikiem stosunku obligacyjnego (umowy cywilnoprawnej) i mamy do czynienia wyłącznie ze stosunkiem organizacyjnym, nie powstaje tytuł do ubezpieczeń społecznych. Brak jest podstaw prawnych do uznania, że przyznanie w umowie spółki lub uchwałą wspólników prawa do wynagrodzenia za prowadzenie jej spraw będzie oddzielną podstawą do podlegania ubezpieczeniom społecznym.

Ponadto – zgodnie z art. 8 ust. 6 pkt 4 usus – wspólnicy spółek osobowych są zobowiązani do płacenia składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności, tak jak osoby prowadzące działalność gospodarczą. Sam fakt bycia wspólnikiem powoduje obowiązek zapłaty składek, niezależnie od tego, czy wspólnik jest uprawniony do prowadzenia spraw spółki, czy nie.

NFZ w interpretacji z 7.07.2022 r. (136/2022/BP) wskazał z kolei, że wspólnik spółki partnerskiej nie będzie objęty dodatkową składką zdrowotną z tytułu otrzymywania wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, obok obowiązku ubezpieczenia wynikającego ze statusu wspólnika (tak samo wspólnicy innych spółek osobowych, co potwierdzają pisma NFZ z 19.12.2022 r., 199/2022/BP, i 8.03.2022 r., 26/2022/BP).

Rozliczenie PIT

W świetle interpretacji KIS prowadzenie spraw spółki przez wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką, zatem wynagrodzenie z tego tytułu będzie opodatkowane jako przychód z tzw. innych źródeł (art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof) – por. pisma KIS z 7.11.2018 r. (0115-KDIT3.4011.356.2018.4.JŁ), 12.08.2021 r. (0112-KDIL2-2.4011.500.2021.1.KP) i 24.03.2023 r. (0114-KDIP3-1.4011.1042.2022.3.LS).

Dochód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku. Wspólnik rozlicza go w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych (według skali podatkowej). Spółka nie pełni funkcji płatnika PIT (nie pobiera od wypłacanej należności zaliczki na podatek w celu odprowadzenia do właściwego US). Ciąży na niej jedynie obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT-11 (wspólnikowi i US) w ustawowym terminie (art. 42a updof).

Wynagrodzenie jako koszt uzyskania przychodów

To, czy wynagrodzenie wypłacone przez spółkę osobową jej wspólnikowi będzie kosztem podatkowym, zależy od rodzaju spółki. Spółka jawna (co do zasady) i partnerska należą do podmiotów transparentnych podatkowo. Podatek od dochodu przez nie osiągniętego odprowadzają wspólnicy, przy czym przychody i koszty są przypisywane każdemu z nich proporcjonalnie do udziału w zysku (zgodnie z art. 8 updof). Z kolei spółka komandytowa i komandytowo-akcyjna są odrębnymi od wspólników podatnikami podatku dochodowego (CIT). W niektórych przypadkach podatnikiem CIT może się stać również spółka jawna.

W odniesieniu do spółki transparentnej podatkowo zastosowanie ma art. 23 ust. 1 pkt 10 updof, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w razie prowadzenia działalności w formie spółki – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników. Kosztem takim jest jednak wynagrodzenie małżonków i małoletnich dzieci, jeżeli zostało wypłacone z tytułu stosunku pracy, działalności wykonywanej osobiście (np. umowa zlecenia, o dzieło, o zarządzanie) lub odbywania praktyk absolwenckich.

Na tej podstawie wynagrodzenie wspólnika z tytułu prowadzenia spraw spółki nie jest dla niego kosztem podatkowym. Stanowi jednak taki koszt dla innych wspólników, w wysokości ustalonej zgodnie z art. 8 updof (por. interpretacje KIS z 11.04.2023 r., 0114-KDIP3-1.4011.955.2022.2.AK, i 24.03.2023 r., 0115-KDIT1.4011.630.2022.2.MK).

Przepisy updop nie wyłączają z kosztów uzyskania przychodów własnej pracy wspólnika. Stąd dla spółki będącej podatnikiem CIT wypłacone wynagrodzenie za prowadzenie przez wspólnika jej spraw w całości stanowi koszt uzyskania przychodów, co potwierdzają interpretacje KIS z 11.02.2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.573.2021.2.AN), 31.10.2022 r. (0114-KDIP2-2.4010.90.2022.5.RK) i 16.08.2023 r. (0114-KDIP2-2.4010.321.2023.1.PK).

Nie znajdą też w tym wypadku zastosowania wyłączenia z kosztów podatkowych przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 38 i 38a updop.

Oczywiście zarówno w przypadku spółek transparentnych podatkowo, jak i będących podatnikami CIT wypłacane wspólnikowi wynagrodzenie powinno być oceniane z perspektywy istnienia związku przyczynowo-skutkowego tego wynagrodzenia z osiąganymi przez spółkę przychodami. Wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania, zabezpieczenia czy zachowania ich źródła (art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop).

Usługa objęta VAT

Ustawa o VAT wyłącza z zakresu działalności gospodarczej objętej tym podatkiem czynności wykonywane w ramach stosunku pracy czy umów cywilnoprawnych. Tymczasem prowadzenie spraw spółki odbywa się najczęściej wyłącznie na podstawie umowy spółki (stosunek korporacyjny). Dlatego, jak potwierdziła KIS w interpretacji z 5.04.2023 r. (0114-KDIP1-1.4012.117.2023.2.MKA), wypłacone z tego tytułu wynagrodzenie podlega VAT: czynności polegające na prowadzeniu przez komplementariusza spraw spółki, wykonywane za wynagrodzeniem, stanowić będą świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu.

Wspólnik może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego od tego podatku (do 200 tys. zł obrotu – art. 113 ustawy o VAT). Jeżeli jednak równolegle prowadzi indywidualną działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT, od początku musi uwzględniać w swoim wynagrodzeniu kwotę podatku i dokumentować je fakturą. Wspólnik zwolniony podmiotowo nie jest zobowiązany do wystawiania faktur – chyba że zażąda tego spółka.