Udostępnianie pracownikom owoców i kart MultiSport ze zniżką – skutki w VAT

Odnośnie do pierwszego tematu, w ostatnich 2 latach zaszły zmiany w ocenie podatkowej tego typu zakupów. Zarówno sądy administracyjne, jak i organy podatkowe zaczęły je bowiem postrzegać jako niezwiązane z działalnością opodatkowaną. Nie wystarczy, że wydatek jest ponoszony przez podatnika VAT na rzecz pracowników.

O ile w podatku dochodowym nie ma wątpliwości, że zakup owoców w celu ich zapewnienia pracownikom jest kosztem uzyskania przychodów pracodawcy (służy zapewnieniu i zabezpieczeniu źródła przychodów przez kształtowanie dobrych relacji z pracownikami), o tyle w podatku VAT taki związek z działalnością pracodawcy najwyraźniej nie wystarczy. Ukształtowało się stanowisko, zgodnie z którym podatnikom nie przysługuje prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturach zakupu owoców dla pracowników, nawet jeżeli nie ma wątpliwości, że zakup ten pozostaje w pośrednim związku z działalnością firmy jako pracodawcy i podatnika VAT. Skoro tak, to przy przekazaniu owoców pracownikom nie trzeba naliczać VAT należnego – przekazanie następuje na cele osobiste pracowników. Zdarzenie okazuje się więc finalnie neutralne na gruncie VAT.

Jeżeli chodzi o karty MultiSport, to podatnik ma prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących ich „zakup” od firmy zewnętrznej, w całej kwocie wykazanej przez nią jako jego podatek należny od sprzedaży usługi, ponieważ dalsze przekazanie kart za częściową odpłatnością jest dla pracodawcy świadczeniem usługi (w całości odpłatnym). Oczywiście z tytułu odsprzedaży usługi za częściową odpłatnością, pracodawca powinien określić u siebie VAT należny – w odniesieniu do kart przekazanych zarówno pracownikom, jak i osobom współpracującym.

Okazuje się, że podstawą opodatkowania wcale nie musi być kwota faktycznie płacona przez osobę korzystającą z karty (jak mogłoby się wydawać – przecież to jest właśnie zapłata, jaką za kartę uzyskuje pracodawca). Jednak organy podatkowe każą różnicować podstawę opodatkowania, zależnie od tego, czy karta jest przekazywana pracownikowi, czy osobie współpracującej.

Takie właśnie stanowisko w odniesieniu do obydwu zdarzeń zostało przedstawione w interpretacji KIS z 30.12.2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.603.2019.1.IZ).

Odnosząc się do udostępniania owoców pracownikom, organ podatkowy wskazał, że dla realizacji prawa do odliczenia VAT niezbędne jest istnienie związku między zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy tym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży bądź

gdy nabywane towary czy usługi są niezbędne do wytworzenia towarów/usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Takiego zaś wpływu udostępniania owoców pracownikom na obroty przedsiębiorstwa organ nie dostrzegł. Stwierdził, że służy to zaspokajaniu osobistych potrzeb pracowników i odbywa się bez związku z prowadzoną przez pracodawcę działalnością gospodarczą.

Organ przypomniał ponadto, że pracownicy nie mają obowiązku korzystania z owoców, a ich udostępnianie nie należy do obowiązków pracodawcy wynikających z jakichkolwiek przepisów prawa: Zatem udostępnienie pracownikom owoców w kuchni ma na celu zaspokojenie ich potrzeb prywatnych, tym samym nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną wnioskodawcy.

Organ wskazał jednocześnie, że nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa (z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) podlega VAT, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki). Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi naliczać VAT): Zatem, z uwagi na fakt, że wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem owoców, udostępnienie ich pracownikom nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w trybie art. 7 ust. 2 ustawy, a więc nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się zaś do kart MultiSport, organ potwierdził stanowisko podatnika, że obciążenie pracowników/osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych oraz prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą, określoną kwotą do zapłaty z tytułu przekazania im opisanych kart spowoduje, że na gruncie ustawy o VAT czynność ta będzie odpłatna. Zatem w świetle art. 8 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT podatnik będzie świadczyć na rzecz ww. osób usługi podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. A skoro tak, to nawet w razie przekazania kart za częściową tylko odpłatnością – ale w celu odsprzedaży – ich zakup służy bezpośrednio realizacji czynności opodatkowanej. Przysługuje więc prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących ten zakup.

Pozostaje odpowiedź na pytanie, jaka powinna być podstawa opodatkowania czynności odsprzedaży karty. Odwołując się do orzecznictwa unijnego, KIS stwierdziła, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne opusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany opust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku. (…) Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danego towaru czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy, ta swoboda ulega wyłączeniu właśnie ze względu na te powiązania.

W przypadku udostępniania pracownikom świadczeń o charakterze benefitów KIS odwołała się więc do przepisów mających zapobiegać zaniżaniu podstawy opodatkowania w razie istnienia określonych powiązań między stronami transakcji. Warto w tym miejscu wskazać, że jeszcze nie tak dawno trudno było spotkać się z innym podejściem niż takie, że podstawą opodatkowania, także w przypadku odsprzedaży na rzecz pracowników, jest wnoszona przez nich odpłatność.

Teraz jednak w interpretacjach indywidualnych organy jednolicie uznają, że gdy pracodawca odsprzedaje pracownikom świadczenia po cenach niższych niż ceny rynkowe – a tak jest w przypadku częściowej odpłatności za dodatkowe świadczenia pozapłacowe – to zastosowanie ma art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zawierający normę zapobiegającą unikaniu opodatkowania.

W opisywanej interpretacji KIS stwierdziła: wnioskodawca przedmiotowe świadczenia nabywa od osób trzecich i ich wartość wskazana jest na otrzymanej fakturze lub w zawartej umowie. Tym samym znana jest cena nabycia tych świadczeń, a zatem również cena rynkowa. W konsekwencji (…) uznać należy, że podstawą opodatkowania dla udostępnianych pracownikom na podstawie regulaminu wynagradzania ww. świadczeń, za które ponoszą częściową odpłatność, (…) będzie wartość rynkowa tych świadczeń.

Natomiast w przypadku udostępniania na identycznych zasadach – za częściową odpłatnością – kart osobom współpracującym, niebędącym pracownikami, KIS potwierdziła stanowisko podatnika, że powinien on wykazywać sprzedaż w wysokości odpłatności faktycznie ponoszonej przez zleceniobiorców i podmioty gospodarcze – tylko dlatego, że nie występują powiązania z art. 32 ustawy o VAT.

W konsekwencji przedsiębiorcy, stosując identyczny program motywacyjny dla pracowników i osób związanych z firmą innym stosunkiem prawnym, mają inaczej naliczać VAT od czynności przekazywania świadczeń uczestnikom programu, a dokładniej – stosować inną podstawę opodatkowania, zależnie od tego, czy świadczenie otrzymuje pracownik, czy wykonawca cywilnoprawny. Czy rzeczywiście ma to racjonalne uzasadnienie, pozostawmy bez komentarza.