Okres współpracy z firmą audytorską przy ustawowym badaniu sprawozdań finansowych

W myśl art. 66 ust. 5 uor kierownik jednostki zawiera z firmą audytorską umowę o badanie sprawozdania finansowego (sf) w terminie umożliwiającym biegłemu rewidentowi udział w inwentaryzacji znaczących składników majątkowych. W przypadku badania ustawowego[1] (nie dotyczy to zatem badania dobrowolnego) w rozumieniu art. 2 pkt 1 uobr, pierwsza umowa o badanie sf wymaga zawarcia z firmą audytorską na okres nie krótszy niż 2 lata, z możliwością przedłużenia na kolejne co najmniej 2-letnie okresy. Zgodnie z art. 284 ust. 1 uobr przepis ten stosuje się do badań sf sporządzonych za lata obrotowe rozpoczynające się po 16.06.2016 r. (w przypadku pokrywania się roku obrotowego z kalendarzowym – począwszy od sf za 2017 r.).

Z kolei w myśl art. 134 ust. 2 i 3 uobr kluczowy biegły rewident nie może przeprowadzać ustawowego badania sf w tej samej jzp przez okres dłuższy niż 5 lat. Może ponownie wykonać ustawowe badanie sf tej jzp po upływie co najmniej 3 lat od zakończenia ostatniego badania ustawowego. Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 rozporządzenia UE nr 537/2014 (również dotyczy wyłącznie jzp), ani pierwsze zlecenie otrzymane przez danego biegłego lub firmę audytorską, ani pierwsze zlecenie łącznie z wszelkimi odnowionymi zleceniami nie może – w zasadzie – trwać dłużej niż 10 lat. Przepisy nakazujące rotację biegłego rewidenta oraz firmy audytorskiej nie dotyczą jednostek niebędących jzp.

W kwestii „pierwszej umowy”, o czym mowa powyżej, PIBR[2] i Ministerstwo Finansów[3] wyjaśniły na swoich stronach internetowych, że:

• PIBR – pierwsza umowa o badanie sf za dany rok obrotowy jest umową, którą poprzedza brak współpracy firmy audytorskiej z klientem w zakresie badania sf za rok poprzedni. (…) Przykładowo, jeżeli firma audytorska jest nowym audytorem spółki przy badaniu sf za 2017 r., to umowa o badanie powinna obejmować badania sf co najmniej za 2017 oraz 2018 r. Jeżeli pierwsza umowa o badanie jest umową dotyczącą sf za lata obrotowe rozpoczynające się po 16.06.2016 r., to każde przedłużenie takiej umowy powinno być co najmniej 2-letnie. Przykład: pierwsza umowa obejmowała badanie sf za lata 2017–2018. Przedłużenie pierwszej umowy powinno obejmować okres co najmniej 2019–2020. Jeżeli pierwsza umowa o badanie dotyczyła sf za lata obrotowe rozpoczynające się przed 16.06.2016 r., to każde przedłużenie takiej umowy może obejmować jeden rok lub więcej lat. Przykład: pierwsza umowa obejmowała badanie sf za 2013 r. Jednostka badana kontynuowała współpracę z firmą audytorską w latach 2014–2016. Jeżeli jednostka zamierza (…) kontynuować tę współpracę, to może przedłużyć pierwszą umowę na okres 2017 r. lub więcej lat;
• Ministerstwo Finansów – wymóg określony w art. 66 ust. 5 uor – by umowa o badanie ustawowe sf zawierana była na co najmniej 2-letni okres – będzie miał zastosowanie po raz pierwszy w przypadku zawierania umowy z nową firmą audytorską, a także do przedłużenia umowy zawartej z nową firmą audytorską. Zawarcie kolejnej umowy o badanie z dotychczasową firmą audytorską, z którą zawarta została umowa na mocy przepisów „starej” uobr z 2009 r., może być dokonane na okres jednego roku.

Jednostka niebędąca jzp może natomiast przedłużać współpracę z biegłym rewidentem, który nieprzerwanie bada jej sf począwszy od sf za 2016 r. (lub wcześniej), na okres jednego roku (nie ma przeszkód, aby podpisać umowę na dłuższy okres).

Dopiero zmiana dotychczasowej firmy audytorskiej (podpisanie pierwszej umowy o badanie z nową firmą audytorską) powoduje zatem konieczność zawarcia po raz pierwszy umowy o badanie na co najmniej 2-letni okres z możliwością jej przedłużenia na kolejne co najmniej 2-letnie okresy.

Należy mieć również na względzie regulacje Międzynarodowego kodeksu etyki zawodowych księgowych (w tym Międzynarodowych standardów niezależności)[4] – dalej Kodeks etyki), w których (m.in. pkt 120.6 A3) wśród różnych tzw. zagrożeń wskazuje się zagrożenie nadmiernej zażyłości, powodujące, że ze względu na długie bądź bliskie powiązanie z klientem lub zatrudniającą go organizacją biegły rewident będzie zbyt przychylny dla ich interesów lub będzie wyrażał zgodę na ich działanie. Jednocześnie – jak w przypadku większości zagrożeń wskazanych w Kodeksie etyki – przewiduje się różnego rodzaju działania (zabezpieczenia), które pozwalają sprowadzić zagrożenie do akceptowalnego poziomu, umożliwiającego kontynuację współpracy.

Naszym zdaniem długotrwała współpraca z biegłym lub firmą audytorską, polegająca na corocznym przedłużaniu umowy na okres jednego roku, może nie być korzystna – i to dla obu stron umowy. Z punktu widzenia firmy audytorskiej ustawodawca, wprowadzając obowiązek zawierania umów (z nowym biegłym rewidentem lub firmą audytorską) na co najmniej 2-letnie okresy, kierował się potrzebą zwiększenia niezależności, obiektywizmu i sceptycyzmu biegłych. W razie corocznego przedłużania umowy o badanie na firmę audytorską rokrocznie może być wywierany nacisk, aby opinia z badania warunkowała współpracę z klientem w kolejnym roku.

Z drugiej strony – z punktu widzenia klienta – zawarcie umowy na okres dłuższy niż rok wiąże się najczęściej z niższą ceną za badanie i sprawniejszym (szybszym, mniej absorbującym, a więc również mającym znaczenie ekonomiczne dla klienta) jego przeprowadzeniem.

Dlatego, naszym zdaniem, warto przeanalizować zalety i niedogodności współpracy z firmą audytorską przez okres dłuższy niż rok, daje to bowiem korzyści zarówno jednostce badanej, jak i firmie audytorskiej.