Nieodpłatne udostępnienie maszyn kontrahentowi do wykonania usług – skutki w CIT
Czy w wyniku używania przekazanych maszyn usługodawca uzyska przychód z nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia?
Czy pomimo oddania maszyn do korzystania usługodawcy usługobiorca zachowuje prawo do ich amortyzacji?
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 updop przychodami (z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14 updop) są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
Updop nie precyzuje, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenie. W praktyce przyjmuje się, że są to te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub z inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy (por. wyrok NSA z 20.09.2005 r., FSK 2206/04).
Podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest więc to, że podmiot otrzymujący wskazane świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania żadnego świadczenia o charakterze wzajemnym (wyroki NSA z 23.05.2014 r., II FSK 1557/12, 14.03.2013 r., II FSK 1523/11, 20.02.2013 r., II FSK 1256/11).
Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje lub ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.
Konsekwencje dla usługodawcy korzystającego z maszyn
Odnosząc się do pytania, należy stwierdzić, że w obrocie gospodarczym jest powszechnie przyjęte, że strony transakcji mogą podzielić między siebie zadania związane z transakcją, w tym ustalić, jakie koszty będą ponoszone przez każdą z nich. W analizowanym przypadku nie występuje świadczenie o charakterze nieodpłatnym bądź częściowo odpłatnym, gdyż faktycznie wynagrodzenie za korzystanie przez usługodawcę ze środków trwałych spółki Y (użyczonych maszyn) będzie skalkulowane w cenie wykonywanych przez spółkę X usług. Ze względu na to, że są to świadczenia ekwiwalentne, nie można mówić o nieodpłatności bądź częściowej odpłatności po stronie usługodawcy w związku z korzystaniem z tych urządzeń.
Podsumowując: u spółki X nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop (por. interpretacje KIS z 12.06.2020 r., 0111-KDIB1-2.4010.76.2020.3.AK, i 0111-KDIB1-2.4010.75.2020.3.BD, oraz 2.08.2019 r., 0111-KDIB1-1.4010.236.2019.1.BS, a także interpretacja IS w Katowicach z 28.09.2015 r., IBPB-1-2/4510-267/15/AK).
Nieodpłatne wydanie maszyn a amortyzacja u usługobiorcy
Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania – za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.
Amortyzacji podlegają jedynie te składniki majątku, które są przez podatnika wykorzystywane m.in. na potrzeby związane z jego działalnością gospodarczą albo oddane do używania. Updop nie definiuje terminu „wykorzystywane”, należy się więc posłużyć wykładnią językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego wykorzystywać oznacza m.in. użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku. W przypadku środków trwałych ich wykorzystywanie może się wiązać z bezpośrednim, a więc fizycznym ich wykorzystywaniem (używaniem) przez podatnika albo z ich oddaniem przez niego do używania innym podmiotom, jak w analizowanym przypadku.
Z kolei z oddaniem do nieodpłatnego używania środków trwałych, o którym mowa w przywołanym wyżej przepisie, mamy do czynienia tylko wówczas, gdy oddający w używanie nie czerpie z tego żadnych korzyści – odbywa się to kosztem jego majątku. W sytuacji zaś, gdy przekazanie środków trwałych:
- związane jest z dokonywaniem zakupów innych towarów,
- służy reklamie urządzeń,
- jest wkalkulowane w cenę towarów czy usług,
jak również w sytuacji, gdy pobierana jest z tego tytułu opłata, doliczana do ceny usług, trudno mówić o braku odpłatności.
Z pytania wynika, że usługobiorca udostępnia usługodawcy środki trwałe (maszyny) z myślą o korzyści ekonomicznej, gdyż dzięki takiemu ukształtowaniu współpracy cena należna usługodawcy za wykonane usługi będzie niższa, niż gdyby usługodawca musiał ponosić opłaty z tytułu czynszu dzierżaw czy najmów takich maszyn. Takie działania są uzasadnione z biznesowego punktu widzenia i bez wątpienia przyczyniają się do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów.
Skoro usługobiorca nieodpłatnie udostępnia usługodawcy maszyny w ramach świadczenia wzajemnego, to odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych maszyn mogą być uznane za jego koszty podatkowe (zob. interpretacje KIS z 12.06.2020 r., 0111-KDIB1-2.4010.76.2020.3.AK i 0111-KDIB1-2.4010.75.2020.3.BD, i 1.10.2018 r., 0111-KDIB2-1.4010.303.2018.1.AP).