Co nowego w orzecznictwie podatkowym – wrzesień 2026

PODATEK DOCHODOWY

Do momentu zapłaty ostatniej raty za maszynę, a tym samym przejścia jej na własność podatnika, nie może on rozliczać kosztów uzyskania przychodów z tytułu jej nabycia – ani w formie odpisów amortyzacyjnych, ani jako kosztów pośrednich – wyrok NSA z 25.06.2026 r. (II FSK 232/26).

Z uzasadnienia: Spór dotyczy możliwości rozpoznania kosztów podatkowych w związku z nabyciem przez spółkę środka trwałego (specjalistycznej maszyny do obróbki metali), którego cena zakupu została rozłożona na raty, z zastrzeżeniem własności na rzecz sprzedającego do czasu zapłaty ostatniej raty. (…)

Najpierw dojdzie do podpisania umowy trójstronnej między skarżącą a belgijskim i polskim sprzedawcą maszyny. Na mocy tej umowy belgijski sprzedawca maszyny sprzeda ją polskiemu sprzedawcy, a ten sprzeda ją skarżącej. Spółka wpłaci polskiemu sprzedawcy zaliczkę, a pozostała część ceny zostanie rozłożona na co najmniej 18 miesięcznych rat. Po zainstalowaniu maszyny polski sprzedawca wystawi skarżącej fakturę sprzedaży obejmującą całą cenę sprzedaży maszyny, z uwzględnieniem zaliczki. Własność maszyny zostanie jednak zastrzeżona na rzecz belgijskiego sprzedawcy do czasu zapłaty ceny. (…)

Spółka przyjmie maszynę do użytkowania bezzwłocznie po jej zainstalowaniu przez polskiego sprzedawcę (instalacja maszyny będzie równoznaczna z uznaniem jej za kompletną i zdatną do użytku) i będzie ją używała przez okres znacznie przekraczający jeden rok na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. (…)

Na tym tle strona zadała dwa pytania, tj. czy maszyna będzie podlegała u niej amortyzacji od momentu przyjęcia jej do używania, a w przypadku uznania, że odpowiedź na ww. pytanie jest przecząca, czy (…) powinna zaliczyć całą cenę zakupu maszyny do kosztów uzyskania przychodu w dacie jej zakupu. (…)

Sąd I instancji zaakceptował w pełni stanowisko KIS, że zakupiona przez spółkę maszyna nie może podlegać amortyzacji do czasu przeniesienia jej własności na nabywcę. (…) W odniesieniu do drugiego pytania, w ślad za organem stwierdził, że kosztem podatkowym nie będą ani płacone przez spółkę raty, ani wydatki na zakup tej maszyny. (…) W ocenie NSA podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie mają uzasadnionych podstaw. (…) Brzmienie art. 16a ust. 1 updof nie pozostawia wątpliwości, że jedną z koniecznych przesłanek dokonywania amortyzacji jest to, by składniki majątkowe wymienione w tym przepisie były własnością lub współwłasnością osoby dokonującej amortyzacji. (…) Prawidłowo organ interpretacyjny przyjął, że wobec braku na gruncie ustawy definicji pojęcia własności użytego w art. 16a ust. 1 updop, należało posiłkować się jego znaczeniem funkcjonującym w prawie cywilnym. (…)

Dopiero po przejściu własności (maszyna) może zostać zakwalifikowana jako środek trwały podatnika. Nie zmienia tego okoliczność, że spółka wcześniej otrzymała maszynę, korzysta z niej w prowadzonej działalności gospodarczej i ponosi ekonomiczny ciężar jej nabycia poprzez spłatę rat. (…) Nie do zaakceptowania jest teza, że skoro do momentu przeniesienia własności nabyta maszyna nie stanowi środka trwałego w rozumieniu art. 16a ust. 1 updop, to poniesione w tym okresie wydatki na nabycie tej maszyny należy traktować jako zwykłe koszty pośrednie, potrącalne w dacie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e updop. (…) Płatności ratalne dokonywane na rzecz sprzedawcy nie stanowią w takim przypadku wynagrodzenia za usługę korzystania z rzeczy ani opłaty o charakterze eksploatacyjnym. Są one elementami ceny nabycia rzeczy. Ich ekonomiczny i prawny charakter jest więc kapitałowy – prowadzą do nabycia składnika majątku, którego własność ma przejść na podatnika po zapłacie ostatniej raty. Pozostają więc one wydatkami na nabycie składnika majątku, które mogą zostać podatkowo rozliczone dopiero zgodnie z zasadami właściwymi dla środków trwałych, tj. przez odpisy amortyzacyjne po nabyciu własności, o ile spełnione będą pozostałe warunki ustawowe. Tym samym nie można ich traktować jako zwykłych kosztów pośrednich potrącalnych w dacie poniesienia (…).

Odmienna wykładnia prowadziłaby do niedopuszczalnego rezultatu w postaci nie tylko zagrożenia podwójnego rozliczenia przez podatnika tego samego wydatku (raz przez bezpośrednie potrącenie rat, a drugi raz przez odpisy amortyzacyjne), lecz również potencjalnego ryzyka rozpoznania kosztów podatkowych związanych z tą samą rzeczą (maszyną) i w tym samym czasie przez dwa podmioty, tj. przez sprzedawcę, któremu przysługiwałoby prawo dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego stanowiącego nadal jego własność, jak też nabywcę, któremu według tezy skarżącej przysługiwałoby prawo rozliczania rat jako kosztów pośrednich.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skarżąca nie jest uprawniona ani do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przed zapłatą ostatniej raty, ani do bieżącego zaliczania rat kapitałowych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d updop. Wydatki te (…) mają charakter wydatków na nabycie składnika majątku i powinny zostać rozliczone dopiero po przejściu własności, zgodnie z reżimem właściwym dla środków trwałych.

Dłużnik musi doliczyć do podstawy opodatkowania kwotę zobowiązania, którego nie uregulował w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu płatności określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, przy czym termin zapłaty w relacji między dużym przedsiębiorcą a podmiotem z sektora MŚP nie powinien przekraczać 60 dni – wyrok NSA z 9.04.2026 r. (II FSK 1383/24).

Z uzasadnienia: Istota sporu sprowadza się do wykładni i oceny zastosowania art. 18f ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 oraz ust. 15 updop w zw. z art. 7 ust. 2a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych (dalej upno) wobec ustalenia terminu zapłaty za towary i usługi, który przekracza 60 dni (płatność rozłożona na raty), w sytuacji gdy dłużnikiem jest duży przedsiębiorca, a wierzycielem podmiot z sektora MŚP.

Stosownie do art. 18f ust. 1 pkt 2 updop podstawa opodatkowania (…) podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a upno, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie. Zgodnie natomiast z ust. 15 powyższej regulacji, jeżeli termin zapłaty określono na fakturze (rachunku) lub w umowie z naruszeniem przepisów upno, przez termin zapłaty, o którym mowa w ust. 1 i 2, rozumie się termin określony zgodnie z przepisami tej ustawy.

W art. 7 ust. 2 upno przewidziano, że termin zapłaty określony w umowie nie może przekraczać 60 dni, liczonych od dnia doręczenia dłużnikowi faktury (rachunku) potwierdzających dostawę towaru lub wykonanie usługi, chyba że strony w umowie wyraźnie ustalą inaczej, i pod warunkiem, że ustalenie to nie jest rażąco nieuczciwe wobec wierzyciela, z wyłączeniem ust. 2a. W ust. 2a ww. artykułu zaś wskazano, że termin zapłaty określony w umowie nie może przekraczać 60 dni liczonych od dnia doręczenia dłużnikowi faktury (rachunku) potwierdzających dostawę towaru lub wykonanie usługi, jeżeli dłużnikiem zobowiązanym do zapłaty za towary lub usługi jest duży przedsiębiorca, a wierzycielem jest mikroprzedsiębiorca, mały przedsiębiorca albo średni przedsiębiorca. (…)

Sąd I instancji trafnie stwierdził, że termin przewidziany w art. 7 ust. 2a upno znajduje zastosowanie do wszystkich rodzajów transakcji, w których dłużnikiem jest duży przedsiębiorca, a wierzycielem podmiot z sektora MŚP, bez względu na to, czy płatność została rozłożona na raty. (…) W sytuacji gdy strony ustalą harmonogram spłaty świadczenia pieniężnego w częściach, termin ten (maksymalnie 60 dni) stosuje się do zapłaty każdej części świadczenia pieniężnego. (…) Czyli, jak słusznie przyjmuje KIS, ustawowy termin płatności każdej z rat powinien wynosić 60 dni liczonych od dnia doręczenia dłużnikowi faktury (rachunku) potwierdzających dostawę towaru lub wykonanie usługi. (…)

Rozłożenie świadczenia na raty nie może skutkować wydłużeniem terminu z art. 7 ust. 2a upno. Podsumowując, jako dłużnik wnioskodawca ma obowiązek doliczenia do podstawy opodatkowania kwoty nieuregulowanego zobowiązania, jeżeli zobowiązanie nie zostało uregulowane w terminie 90 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze (rachunku) lub umowie, niezależnie czy płatność jest jednorazowa, czy też rozłożona na raty, jednak z uwzględnieniem art. 7 ust. 2a upno.

Podstawa opodatkowania dywidendy wypłacanej wspólnikowi spółki objętej estońskim CIT nie obejmuje podatku należnego od spółki – wyroki NSA z 3.06.2026 r. (II FSK 992/23) i 18.06.2026 r. (II FSK 993/23).

Z uzasadnienia: W rozpoznawanej sprawie dywidenda jest wypłacana przez spółkę z o.o. opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek (estońskim CIT) wyłącznie z zysku wypracowanego w okresie opodatkowania spółki ryczałtem. (…) Przedmiotem sporu pozostaje, czy dywidendę wypłacaną zgodnie z uchwałą zgromadzenia wspólników przez spółkę z o.o. opodatkowaną estońskim CIT należy przed wypłatą pomniejszyć o podatek dochodowy od osób prawnych, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a updop.

NSA podziela prezentowane przez organ podatkowy i sąd I instancji stanowisko, że w danym roku podatkowym wysokość podstawy opodatkowania dywidendy podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jak i wysokość podstawy opodatkowania dochodu spółki estońskim CIT, powinna być taka sama. Przeciwne stanowisko, bazujące na „dwufazowym” modelu naliczania podatku (modelu opodatkowania dochodów spółki na zasadach ogólnych), nie uwzględnia, że skarżąca podlega opodatkowaniu na szczególnych zasadach. (…)

Ze względu na swoją specyfikę i odrębność ryczałt został uregulowany odrębnie w rozdziale 6b tej ustawy. (…) Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a updop opodatkowaniu ryczałtem podlega w szczególności dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku). (…) Zysk netto, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a updop, stanowi miernik, wedle którego określany jest dochód do opodatkowania ryczałtem, sam zaś ryczałtowy podatek, obliczany przy zastosowaniu tego miernika, nie zawiera się w wyniku finansowym netto i efektywnie ponoszony jest dopiero w kolejnym roku podatkowym.

Nie może być w tej sytuacji mowy o tym, że podatek od dywidendy naliczany jest – jak twierdzi strona skarżąca – również od zryczałtowanego podatku od dochodów spółek. Trudności interpretacyjne, na które wskazuje strona skarżąca, wynikają zapewne z tego, że w przepisach dotyczących ryczałtu (…) ustawodawca odnosi pojęcie dochodu do kategorii charakterystycznych dla prawa bilansowego. W art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a operuje sformułowaniami „zysk netto” oraz „wynik finansowy netto”, zaś w słowniczku zawartym w art. 28c pkt 3–4 updop wprost stanowi, że ilekroć w przepisach o ryczałcie jest mowa o wyniku finansowym netto/zysku (stracie) netto – oznacza to wynik finansowy netto/zysk (stratę) netto ustalane na podstawie przepisów o rachunkowości. (…)

Skarżąca zasadnie zatem powołuje się na art. 42 ust. 1 uor, zgodnie z którym w jednostkach innych niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji na wynik finansowy netto składają się m.in. w pkt 4 – obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego z tytułu podatku dochodowego, którego podatnikiem jest jednostka, i płatności z nim zrównanych, na podstawie odrębnych przepisów. Skarżąca zauważa słusznie, że obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego z tytułu podatku dochodowego zmniejszają wynik finansowy brutto, a różnica po odliczeniach stanowi wynik finansowy netto, którym może być zysk lub strata bilansowa. Następnie skarżąca z art. 42 ust. 1 uor oraz art. 192 Ksh wyprowadza trafny wniosek, że „zysk przekazywany do podziału tytułem dywidendy to zysk pozostały po opodatkowaniu (zysk netto)”. Ostatecznie jednak dochodzi do przekonania, że z kwoty zysku przekazanego do wypłaty w spółce opodatkowanej ryczałtem (…) należy jeszcze pobrać podatek dochodowy od osób prawnych należny od spółki wypłacającej. Skarżąca nie zauważa, że taka interpretacja pojęcia „zysk netto wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem” użytego w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a updop oznacza, że przeznaczony do wypłaty wspólnikom zysk jednocześnie jest i nie jest zyskiem pozostałym po opodatkowaniu. Interpretacja zaprezentowana przez spółkę prowadzi zatem do absurdu.

Zdaniem NSA (…) sąd (I instancji) prawidłowo przyjął, że podstawa opodatkowania dywidendy wypłacanej wspólnikom spółki z o.o. opodatkowanej ryczałtem (…) nie obejmuje podatku dochodowego od osób prawnych należnego od spółki, a w konsekwencji, że kwota ryczałtu (…), należnego od spółki wypłacającej zyski, nie stanowi przychodu z kapitałów pieniężnych osoby fizycznej otrzymującej dywidendę.

Świadczenie wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, jest ukrytym zyskiem w spółce opodatkowanej estońskim CIT. Dopiero gdy jednoznacznie zostanie wykluczone jego powiązanie z udziałami w spółce, można mówić o wydatku niezwiązanym z działalnością gospodarczą – wyroki NSA z 3.06.2026 r. (II FSK 1512/23 i II FSK 1513/23).

Z uzasadnienia: Skarżąca jest spółką, w której członkowie zarządu są jednocześnie pracownikami zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę. (…) Pełnią wobec tego podwójną funkcję. (…) Wszyscy członkowie zarządu są jednocześnie udziałowcami spółki. (…) Korzystają oni z samochodów służbowych będących własnością spółki. (…) Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegów tych pojazdów. Dla ustalenia, czy spółka będzie objęta opodatkowaniem ryczałtem z tytułu udostępnienia udziałowcom i jednocześnie pracownikom samochodów osobowych, konieczne jest wcześniejsze stwierdzenie, czy rozpatrywane świadczenie można uznać za zysk ukryty.

Jak trafnie zauważył WSA, do uznania danego świadczenia za zysk ukryty konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, musi być udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Po drugie, zysk musi przybrać postać świadczenia pieniężnego, niepieniężnego, odpłatnego, nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego, wykonanego w związku z prawem do udziału w zysku, innego niż podzielony zysk. (…) Pierwszy z nich został bezsprzecznie spełniony. Beneficjentami wskazanego świadczenia były osoby posiadające udziały w spółce. (…) Wątpliwości spółki wywołała natomiast kwestia spełnienia drugiej przesłanki. (…)

Skarżąca wskazała, że samochody osobowe pozostają w tzw. mieszanym użytkowaniu, tj. co do zasady są wykorzystywane dla celów służbowych oraz prywatnych (…). Utrzymywała przy tym, że faktycznie użytkowanie samochodów służbowych miało służyć pracownikom spółki, a nie udziałowcom, zaś ewentualne wątpliwości w tym zakresie wynikają jedynie z faktu, że udziałowcy są jednocześnie pracownikami. Nie przesądza to jednak, zdaniem spółki, o możliwości stwierdzenia, że świadczenie miało związek z posiadanym udziałem, gdyż każdy z członków zarządu korzystał z samochodu służbowego, tylko gdy działał w charakterze pracownika, a nie udziałowca.

Z tego rodzaju argumentacją nie można się zgodzić, gdyż nie istnieją żadne racjonalne przesłanki pozwalające stwierdzić, iż członkowie zarządu wykorzystują samochody służbowe jedynie w celu wykonywania obowiązków pracowniczych. (…) Szczególną uwagę trzeba zwrócić na fakt, iż przejazdy dokonywane tymi samochodami nie były w żaden sposób rejestrowane, co zresztą wynika ze sposobu ich użytkowania w sposób „mieszany”. (…) Wykazanie zatem, że służą one tylko celom pracowniczym, jest niemożliwe. (…) Dlatego też nie sposób uznać, że wykorzystywanie samochodów nie miało żadnego związku z posiadanymi udziałami. (…)

Pojęcie ukrytego zysku ma szeroki zakres znaczeniowy i obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i niepieniężne, odpłatne, jak i nieodpłatne albo częściowo odpłatne. (…) Ma (to) na celu uniknięcie sytuacji, w której jakikolwiek podatnik mógłby unikać stosownego opodatkowania, kwestionując niuanse w zakresie charakteru danego świadczenia. (…) Jeżeli ktoś jest udziałowcem i uzyskuje świadczenie, które jest w jakiś sposób powiązane z jego udziałami, to każdorazowo powinno ono zostać zakwalifikowane jako ukryty zysk. (…) Dopiero w sytuacji, w której okoliczności sprawy jednoznacznie wykluczałyby powiązanie korzystania z samochodu służbowego z udziałami w spółce, można by uznać, że rzeczywiście druga z przesłanek uznania zysku za ukryty nie została spełniona. W okolicznościach sprawy taka kwalifikacja jest jednak niemożliwa (…).

Jak trafnie wskazano w wyroku NSA z 11.07.2023 r. (II FSK 93/23), porównując regulację dotyczącą ukrytych zysków oraz wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, można odnieść wrażenie, że część świadczeń stanowić mogłyby jednocześnie ukryte zyski bądź wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Istotną różnicą będzie to, kto jest stroną transakcji; w sytuacji gdy jest nią wspólnik, podmiot powiązany bezpośrednio bądź pośrednio ze wspólnikiem, świadczenie będzie stanowić ukryty zysk. Z kolei świadczenie, w którym stroną transakcji nie będą powyżej wymienione podmioty, a przykładowo pracownicy podatnika, będzie zaliczone do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Przyjmując taką interpretację do spornych wydatków na korzystanie w sposób mieszany z samochodów osobowych, należy uznać, że wydatki te w przypadku wspólników spółki będą ukrytymi zyskami, co wynika wprost z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b updop.

Gdy osoba uprawniona otrzymuje nieodpłatnie od innego podmiotu (akcjonariusza swojego pracodawcy) instrument pochodny, przychód podatkowy uzyskuje dopiero w momencie realizacji prawa wynikającego z tego instrumentu. Jest to przychód ze źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane – wyrok NSA z 10.03.2026 r. (II FSK 811/24).

Z uzasadnienia: Istota sporu dotyczy kwalifikacji prawnopodatkowej przychodu uzyskanego przez skarżącego z tytułu realizacji umowy (ESOP – Employee Stock Option Plan) przyznającej prawo do premii motywacyjnej. (…) Spór dotyczył również tego, czy świadczenie, które otrzymał skarżący (uzyskanie instrumentu pochodnego), spełniało przesłanki uznania go za „nieodpłatne świadczenie” w rozumieniu art. 20 ust. 1 updof. Tylko bowiem w przypadku pozytywnej odpowiedzi na to pytanie przychód z realizacji instrumentu pochodnego można by zaliczyć do innych źródeł przychodów (…).

Skarżący zawarł w 2016 r. umowę ESOP dotyczącą nabycia praw do premii motywacyjnej ze spółką 1, z którą podobnie jak ze spółką 3 nie pozostawał w stosunku pracy, jak też nie wykonywał na ich rzecz świadczeń stanowiących działalność wykonywaną osobiście, w szczególności na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, jak również nie należał do zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących tych spółek. Skarżący w dniu zawarcia umowy był natomiast pracownikiem spółki 2, w której spółki 1 i 3 były akcjonariuszami. W dniu zapłaty premii motywacyjnej wynikającej z umowy ESOP wnioskodawca nie był już jednak pracownikiem spółki 2.

Trafnie podniósł sąd I instancji, że umowa ESOP została zawarta po to, by zapewnić skarżącemu korzyść z zaangażowania w inwestycję w spółkę 2 i inne podmioty zależne. (…) W ocenie NSA skarżący uzyskał prawo do premii motywacyjnej jako świadczenie nieodpłatne, bowiem z wniosku nie wynika, aby w związku z zawarciem umowy ESOP skarżący poniósł jakiekolwiek koszty czy też miała miejsce inna forma ekwiwalentu. (…) Wypłata premii uwarunkowana była również uzyskaniem dochodu kapitałowego przez spółkę 1, co mogło, ale nie musiało nastąpić.

Z powyższego wynika zatem, że zawarcie umowy ESOP w opisanym kształcie miało stanowić motywację dla skarżącego do podjęcia określonych działań, zachęcenie do zaangażowania się w inwestycję. (…) Tak więc jego wkład pracy na rzecz inwestycji miał wpływ nie na nabycie prawa do premii (bo ono nastąpiło wcześniej i nieodpłatnie), a na jej wypłatę. (…) Z umowy ESOP nie wynikało zatem zobowiązanie się przez wnioskodawcę do określonego świadczenia – zaangażowania się w inwestycję. Umowa nie wymagała od skarżącego podjęcia bardziej intensywnego działania czy też zwiększenia wydajności pracy wnioskodawcy. To, że wypłata premii motywacyjnej oraz jej wysokość została powiązana z kondycją spółek będących przedmiotem inwestycji, należy rozpatrywać jedynie w kontekście indywidualnej i wewnętrznej motywacji strony. (…)

Nie można przyjąć forsowanej przez skarżącego tezy, że zawarta przez skarżącego umowa ESOP jest umową wzajemną (a zatem odpłatną), w której świadczenie jednej strony zostaje uzależnione od świadczenia drugiej strony. (…) Nie można również pominąć, że nabycie pochodnego instrumentu finansowego w opisanej sprawie samo w sobie nie stanowiło przychodu dla skarżącego i nie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego. Przychód z tego tytułu powstał dopiero w momencie realizacji tego instrumentu finansowego, w opisanym stanie faktycznym – dopiero z chwilą wypłaty premii motywacyjnej. (…)

Kluczowym dla rozstrzygnięcia (…) jest art. 10 ust. 4 updof, w myśl którego przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane. (…) W ten sposób ustawodawca uczynił wyjątek od art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, który stanowi, że realizacja praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych zalicza się do przychodów z kapitałów pieniężnych, czyli źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 updof. (…)

Z uwagi na fakt, że spółka przekazująca jest dla skarżącego w kontekście wynagradzania za efekty jego pracy osobą trzecią, nie można przypisać przedmiotowego przychodu ani do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 1 updof (stosunek pracy), ani do art. 10 ust. 1 pkt 2 updof (działalność wykonywana osobiście) (…). Zasadnie zatem organ podatkowy uznał, że otrzymany przez skarżącego przychód z tytułu realizacji instrumentów pochodnych należy zakwalifikować w myśl art. 10 ust. 4 ww. ustawy jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 updof.

VAT

Można odliczyć cały VAT przy zakupie kontenerów socjalnych dla pracowników sezonowych – wyrok NSA z 13.05.2026 r. (I FSK 1500/23).

Z uzasadnienia: Organ (…) wskazuje, że skarżącej nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego od zakupionych kontenerów, ponieważ nieodpłatne udostępnienie tych kontenerów zatrudnionym przez skarżącą pracownikom, jako miejsca zakwaterowania (na czas trwania umowy), jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT i możliwe jest bezpośrednie przyporządkowanie części wydatków poniesionych na ich zakup do czynności niepodlegającej opodatkowaniu (…).

Nie jest słuszna konkluzja organu, że całość wydatków na zakup kontenerów nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi. (…) Część tych wydatków została przez organ błędnie powiązana z czynnościami polegającymi na udostępnieniu kontenerów zatrudnionym przez skarżącą pracownikom. (…) Zakup kontenerów socjalnych był podyktowany koniecznością realizacji wytycznych odpowiednich urzędów administracji rządowej, dotyczących obowiązku odbywania (na terenie gospodarstwa rolnego) kwarantanny przez pracowników sezonowych z zagranicy oraz zapewnienia tym osobom odpowiednich warunków zakwaterowania. W kontenerach tych pracownicy nie tylko odbywali kwarantannę, ale i byli zakwaterowani przez cały okres obowiązywania umowy. Dodatkowo część kontenerów została przeznaczona na pomieszczenia dla wszystkich pracowników.

Poza tym (…) skarżąca, z uwagi na położenie jej gospodarstwa rolnego, nie miała możliwości wynajęcia lokali dla pracowników, a zakup kontenerów pozwolił nie tylko na bardziej efektywne wykorzystanie czasu pracowników (czas dojazdów, praca w okresie kwarantanny), ale i znaczne oszczędności po stronie skarżącej (brak opłat za czynsz najmu). Poza sezonem, w okresie od października do listopada, w kontenerach tych jest magazynowana papryka, zaś od listopada do lutego rzeczy związane z gospodarstwem rolnym.

Rację miała zatem skarżąca, dostrzegając pośredni związek spornych wydatków z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynika przecież, aby skarżąca prowadziła lub zamierzała prowadzić działalność w zakresie wynajmu miejsc noclegowych. Nieodpłatne udostępnienie kontenerów zatrudnionym pracownikom nie było celem samym w sobie, a jedynie środkiem do realizacji rzeczywistego i bezpośredniego celu, jakim jest prowadzenie przez skarżącą gospodarstwa rolnego. (…)

W orzecznictwie ukształtował się, obecnie powszechnie akceptowany pogląd, zgodnie z którym brak konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych nie istnieje wprawdzie bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika (towarów lub usług), pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT (por. wyroki NSA z 29.03.2011 r., I FSK 571/10, i 29.05.2014 r., I FSK 1167/13).

Zgodzić się zatem należy z sądem I instancji, że całość wydatków, jakie skarżąca poczyniła w związku z zakupem kontenerów socjalnych, miała związek z jej czynnościami opodatkowanymi.

Podobne orzeczenia NSA z:

• 8.11.2024 r. (I FSK 789/21),
• 12.12.2023 r. (I FSK 281/23),
• 2.06.2023 r. (I FSK 542/19) i
• 29.10.2019 r. (I FSK 1281/17).

Brak rejestracji dla celów VAT nie może być powodem odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego. Odmowa jest natomiast uzasadniona, gdy mamy do czynienia z oszustwem podatkowym lub nadużyciem prawa – wyroki NSA z 7.05.2026 r. (I FSK 108/24, I FSK 2322/23).

Z uzasadnienia: Składając deklarację VAT za wrzesień 2022 r., spółka nie posiadała statusu czynnego podatnika VAT, bowiem z dniem 1.06.2022 r. została wykreślona z rejestru podatników czynnych (…).

Zarówno ustawa o VAT, jak i przepisy dyrektywy 112 nie uzależniają statusu podatnika VAT od spełnienia wymogu rejestracji. Rejestracja do celów VAT, o której mowa w art. 214 dyrektywy, oraz obowiązek zgłoszenia przez podatnika rozpoczęcia, zmiany i zakończenia działalności, przewidziany w art. 213 dyrektywy, stanowią jedynie wymogi formalne do celów kontrolnych, które nie mogą podważać w szczególności prawa do odliczenia VAT, jeżeli materialne przesłanki powstania tego prawa zostały spełnione. (…)

TSUE wyjaśnił, że o ile zgodnie z art. 273 dyrektywy 112 państwa członkowskie mogą przyjąć środki w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw podatkowych (takie jak sankcje w przypadku nieprzestrzegania formalnych warunków dotyczących wykonywania prawa do odliczenia VAT), o tyle przepisy te nie powinny wykraczać poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tych celów, i nie mogą podważać neutralności VAT (zob. wyrok z 15.09.2016 r., C-518/14). (…) Sankcja polegająca na całkowitej odmowie prawa do odliczenia wydaje się nieproporcjonalna w przypadku, gdy nie wykazano żadnego oszustwa ani zagrożenia dla budżetu państwa (zob. wyrok z 12.07.2012 r., C-284/11). (…)

Naruszenie wymogów formalnych może (natomiast) skutkować uniemożliwieniem dostarczenia pewnych dowodów na spełnienie wymogów materialnych (…). W konsekwencji prawo UE nie zabrania stwierdzenia, że uchybienia takie stanowią oszustwo podatkowe i mogą skutkować odmową w takim wypadku korzyści w postaci prawa do odliczenia (zob. podobnie wyrok z 28.07.2016 r., C-332/15).

NSA (…) zauważa, że (…) ponieważ skarżąca wystąpiła o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w oparciu o złożoną przez siebie deklarację i ten zwrot jest kwestionowany, organ podatkowy powinien wszcząć postępowanie podatkowe w oparciu o art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. W ramach tego postępowania powinien ustalić, czy zostały spełnione wymogi materialne dające prawo do odliczenia podatku naliczonego przez skarżącą lub że działała ona w sposób bezprawny w celu skorzystania z tego prawa, tj. organ podatkowy powinien wykazać, że mamy do czynienia z oszustwem podatkowym lub nadużyciem prawa.

Podobne orzeczenie NSA z:

• 3.03.2025 r. (I FSK 1755/21).

PCC

Utworzenie spółki kapitałowej i pełne pokrycie jej kapitału zakładowego udziałami w innych spółkach (posiadających nieruchomości), w zamian za udziały w nowo utworzonej spółce, nie podlega opodatkowaniu – wyrok TSUE z 4.06.2026 r. (C837/24).

Z uzasadnienia: Nova Iberomoldes została utworzona jako spółka akcyjna prawa portugalskiego. Kapitał zakładowy skarżącej został w całości pokryty poprzez wkłady niepieniężne, na które składały się udziały lub akcje, które jej jedyny akcjonariusz posiadał w różnych spółkach. Część aktywów jednej z tych spółek (…) stanowiły dwie nieruchomości. W wyniku kontroli (…) organ podatkowy uznał, że transakcja wniesienia aktywów w związku z utworzeniem Nova Iberomoldes nie spełnia przesłanek wymaganych do zastosowania systemu zwanego „systemem neutralności podatkowej” i że transakcja ta podlega opodatkowaniu. (…).

Należy przypomnieć, że dyrektywa 2008/7 dokonała wyczerpującej harmonizacji przypadków, w których państwa członkowskie mogą poddać gromadzenie kapitału podatkom pośrednim (…). Harmonizacja ta ma na celu wyeliminować w możliwie największym stopniu czynniki, które mogą zakłócać warunki konkurencji lub utrudniać swobodny przepływ kapitału (…). Pełna realizacja tego celu zakłada, że gromadzenie kapitału podlega podatkom pośrednim jedynie na ściśle określonych warunkach, które zostały określone przez prawodawcę Unii.

W tym celu art. 5 ust. 1 lit. a i e dyrektywy 2008/7 nakłada na państwa członkowskie obowiązek zwolnienia spółek kapitałowych z wszelkich form pośredniego opodatkowania wkładów kapitałowych, o których mowa w art. 3 tej dyrektywy, oraz działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w jej art. 4. Zgodnie z art. 3 lit. a dyrektywy 2008/7 pojęcie „wkładu kapitałowego” obejmuje utworzenie spółki kapitałowej. Jednakże, zgodnie z art. 4 ust. 1 tej dyrektywy, za wkład kapitałowy nie uznaje się operacji restrukturyzacji, o której mowa w szczególności w lit. b tego przepisu, a mianowicie „przejęcie przez spółkę kapitałową, która jest w trakcie tworzenia lub już istnieje, udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał tej pierwszej spółki”.

W niniejszej sprawie, zgodnie z art. 3 lit. a dyrektywy 2008/7, utworzenie Nova Iberomoldes (…) jest co do zasady objęte pojęciem „wkładu kapitałowego”. Niemniej jednak (…) kapitał zakładowy Nova Iberomoldes został w całości pokryty przez spółkę będącą jej jedynym akcjonariuszem w drodze wniesienia udziałów, które spółka ta posiadała w kapitale innych spółek, stanowiących za każdym razem od 50% do 100% ich kapitału zakładowego. W zamian za te udziały spółka przekazująca otrzymała wszystkie papiery wartościowe reprezentujące kapitał Nova Iberomoldes.

W zakresie, w jakim nabyte w ten sposób przez Nova Iberomoldes udziały dawały większość praw głosu w innych spółkach kapitałowych, a udziały te były wynagradzane papierami wartościowymi reprezentującymi kapitał Nova Iberomoldes, transakcja, w ramach której ta ostatnia została utworzona, spełnia kryteria przewidziane w art. 4 ust. 1 lit. b dyrektywy 2008/7 i stanowi (…) operację restrukturyzacji w rozumieniu tego przepisu. Brak przeniesienia innych elementów, środków lub wszystkich instrumentów kapitałowych jest w tym względzie bez znaczenia.

W związku z tym, zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e dyrektywy 2008/7, państwa członkowskie powinny zwolnić spółki kapitałowe z podatku pośredniego od czynności restrukturyzacji, takiej jak rozpatrywana (…). W zakresie, w jakim art. 6 dyrektywy 2008/7 stanowi odstępstwo od zasadniczego zakazu ustanowionego w art. 5 tej dyrektywy, przepisy (…) art. 6 należy interpretować ściśle. (…) Opodatkowanie takie jak rozpatrywane w postępowaniu głównym nie należy do zakresu stosowania art. 6 ust. 1 lit. a dyrektywy 2008/7. (…) Nie należy (też) do zakresu stosowania art. 6 ust. 1 lit. b i c dyrektywy 2008/7.

Podobne orzeczenia TSUE z:

• 9.10.2014 r. (C-299/13) i
• 15.07.2004 r. (C-415/02).

AKCYZA

Propan spalony w celach testowych jest objęty podatkiem akcyzowym – wyrok Sądu UE z 15.07.2026 r. (T-562/25).

Z uzasadnienia: (…) Propan jest spalany ze względu na swoją wartość energetyczną, a wytworzona w ten sposób energia cieplna jest wykorzystywana do ogrzewania w celu stworzenia warunków termicznych odpowiadających warunkom rzeczywistej pracy turbiny gazowej. Okoliczność, że wytworzona w ten sposób energia cieplna nie jest odzyskiwana przez turbinę, nie pozwala uznać, że (…) propan jest wykorzystywany w inny sposób niż jako paliwo do ogrzewania w rozumieniu art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze dyrektywy 2003/96. (…)

Wykładnię tę potwierdzają cele realizowane przez dyrektywę 2003/96, która (…) wpisuje się w ogólne zasady UE dotyczące podatku akcyzowego. W tym względzie cel podatku akcyzowego od produktów energetycznych, jako podatku konsumpcyjnego, przemawia za wykładnią, zgodnie z którą wyrażenie „wykorzystywanych (…) [jako] paliwa do ogrzewania” zawarte w art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze dyrektywy 2003/96 dotyczy wszystkich przypadków, w których produkty te są spalane, a wytworzona w ten sposób energia służy do ogrzewania, niezależnie od celu tego ogrzewania, w tym testowania palnika w celu uzyskania danych pomiarowych. (…)

W konsekwencji, w zakresie, w jakim propan jest spalany, a zatem zużywany w celu wykorzystania jego wartości cieplnej do celów symulacji rzeczywistych warunków pracy turbiny gazowej, jest on wykorzystywany jako paliwo do ogrzewania. (…)

Okoliczność, że gazy powstałe w wyniku spalania nie są zatrzymywane na stanowisku testowym, lecz są odprowadzane w sposób ciągły, nie ma wpływu na to, że propan uległ spaleniu, jego ciepło zostało przekazane tym gazom, gazy te zostały wykorzystane w przemysłowym procesie testowania, a w związku z tym propan został wykorzystany jako paliwo do ogrzewania do celów tego procesu.

Podobne orzeczenie TSUE:

• wyrok z 29.04.2004 r. (C-240/01).

Producent rozcieńczalnika lub innego produktu na bazie skażonego alkoholu nie traci prawa do zwolnienia z akcyzy tylko z tego powodu, że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż jego produkty są wykorzystywane do spożycia przez ludzi – wyrok Sądu UE z 8.07.2026 r. (T-381/25).

Z uzasadnienia: Zwolnienie przewidziane w art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy 92/83 zależy od spełnienia dwóch kumulatywnych przesłanek, (…) po pierwsze od tego, czy alkohol jest denaturowany zgodnie z wymogami państwa członkowskiego, a po drugie od tego, czy jest używany do wytwarzania produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. (…)

Trybunał orzekł już, że alkohol etylowy zawarty w produkcie nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi, który został poddany skażeniu zgodnie z metodą zatwierdzoną w państwie członkowskim, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy 92/83 (zob. wyrok z 28.02.2019 r., C-567/17). Zatem w przypadku gdy alkohol jest już zawarty w produkcie nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi, przyznanie lub odmowa przyznania zwolnienia na podstawie art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy 92/83 zależy od metody skażenia (zob. podobnie wyrok z 7.12.2000 r., C-482/98).

Wreszcie Trybunał uznał, że odmowa zwolnienia produktu, który spełnia wymogi przewidziane w art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy, wyłącznie z tego powodu, iż stwierdzono, że jego rzeczywiste przeznaczenie nie odpowiada nazwie nadanej mu przez przedsiębiorcę, byłaby sprzeczna z dyrektywą 92/83. (…)

Skażony zgodnie z wymogami państwa członkowskiego alkohol etylowy zawarty w produktach przedstawianych jako rozcieńczalniki, a zatem jako produkty nieprzeznaczone do spożycia przez ludzi, nie może zostać wykluczony z zakresu zwolnienia ze zharmonizowanego podatku akcyzowego przewidzianego w art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy 92/83 ze względu na to, że produkty te są przynajmniej częściowo wykorzystywane do spożycia przez ludzi.

Podobne orzeczenia TSUE z:

• 28.02.2019 r. (C-567/17) i
• 7.12.2000 r. (C-482/98).