Co nowego w orzecznictwie podatkowym - kwiecień 2026 r.

PODATEK DOCHODOWY

Jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia czy zmniejszenia wartości udziału jest wypłacane z zysku, to spółka, która wybrała estoński CIT, uzyskuje dochód podlegający opodatkowaniu. Dochód nie powstaje, gdy źródłem wypłaty jest obniżenie kapitału zakładowego (następuje ona ze środków wpłaconych wcześniej przez wspólników na pokrycie tego kapitału) – wyrok NSA z 16.01.2026 r. (II FSK 555/23).

Z uzasadnienia: Spór koncentruje się na powstaniu obowiązku podatkowego z tytułu dochodu z ukrytych zysków, podlegającego opodatkowaniu tzw. estońskim CIT, w sytuacji kiedy spółka z o.o. obniżyła kapitał zakładowy poprzez zmniejszenie wartości nominalnej udziałów i wypłaciła z tego tytułu wspólnikom wynagrodzenie ze środków pieniężnych wpłaconych wcześniej przez wspólników tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego.

Zgodnie (…) z art. 28m ust. 1 pkt 2 updop opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). (…) Zgodnie z art. 28m ust. 3 przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności m.in. wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce. (…)

Jak zaś wynika z powoływanych przepisów, do opodatkowania dochodu z tytułu ukrytych zysków dochodzi w przypadku, gdy wynagrodzenie z tytułu umorzenia czy zmniejszenia wartości udziału wypłacane jest z zysku, a zatem a contrario: dochód z tytułu ukrytych zysków nie powstaje, jeżeli przedmiotowe wynagrodzenie nie jest wypłacane z zysku. (…). Hipotetycznie więc przyjmując, gdyby w każdym przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, mielibyśmy mieć do czynienia z ukrytym zyskiem, zupełnie zbędny byłby ten element treści art. 28m ust. 3 pkt 5, który łączy opodatkowanie w spółce (ukryty zysk) z wynagrodzeniem „wypłaconym z zysku”.

Z opisu stanu faktycznego (…) wynika, że do wypłaty dochodzi kosztem praw do udziału, a nie w związku z posiadaniem tego prawa. Umorzenie udziałów oznacza bowiem umorzenie wspomnianego prawa. Zysku, z którego wypłata na rzecz wspólników podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, nie można utożsamiać z zyskiem wypracowanym przez spółkę w okresie wcześniejszym (w którym podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych). Na marginesie wypada zauważyć, że art. 28d updop nakazuje wydzielenie zysku osiągniętego w okresie opodatkowania ryczałtem od zysków z lat z okresu opodatkowania na zasadach ogólnych.

Ulga prowzrostowa przysługuje wyłącznie, gdy podatnik wytwarza rzeczy we własnym zakresie. Nie przysługuje, gdy produkty są wytwarzane na zlecenie podatnika przez podmioty trzecie – wyrok NSA z 16.12.2025 r. (II FSK 406/23).

Z uzasadnienia: Spór sprowadzał się do tego, czy spółka będąca producentem i dystrybutorem kosmetyków może skorzystać z ulgi prowzrostowej w zakresie planowanego wprowadzenia na rynek nowej linii produktów kosmetycznych pod swoim znakiem towarowym, w sytuacji gdy produkcja wskazanego asortymentu będzie odbywała się z wykorzystaniem podmiotów trzecich – jeden z tych podmiotów będzie zajmował się produkcją opakowań, drugi zaś wsadu kosmetycznego stworzonego według specjalnej receptury. (…)

Zgodnie z art. 18eb ust. 1 updop podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 mln zł w roku podatkowym. W myśl ust. 2 przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. (…)

Powszechnie w orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się prymat wykładni językowej prawa podatkowego. (…) Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN synonimami czasownika „wytwarzać” są m.in. czasowniki: zrobić, wyprodukować coś. (…) Skoro synonimami czasownika „wytworzyć” są m.in. czasowniki: produkować, wyrabiać, stworzyć, a do tego ten proces (tworzenia, produkcji, wyrobu) ma dokonywać podatnik, to nie można w sposób uprawniony twierdzić, że adresatem ulgi prowzrostowej są podatnicy podatków dochodowych, którzy nie „wytwarzają” (tworzą, produkują).

Na marginesie, z art.18eb ust. 2 wynika także, że produkty to rzeczy, a więc przedmioty materialne (zgodnie z definicją z art. 45 Kc), co oznacza, że wytworzenie (stworzenie) przez podatnika know-how czy też receptury, w sytuacji gdy w oparciu o nie to podmiot trzeci wytwarza produkt, nie będzie objęte ulgą prowzrostową. (…) Spółka miałaby wprowadzać na rynek produkty kosmetyczne w opakowaniach, wytworzone przez podmioty zewnętrzne, które wyprodukowałyby je fizycznie, tyle że według jej wytycznych. Bez znaczenia zatem pozostaje okoliczność, że wytworzone produkty będą dostarczane na rynek wyłącznie przez skarżącą pod jej znakiem towarowym.

Rekompensaty z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, przyznawane na podstawie ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, są zwolnione z CIT – wyrok NSA z 16.12.2025 r. (II FSK 365/23).

Z uzasadnienia: Zdaniem strony skarżącej rekompensaty te podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop jako dotacje. Zdaniem organu podatkowego rekompensaty te nie stanowią dotacji z budżetu państwa i w związku z tym powinny być uwzględnione w podstawie opodatkowania. (…) NSA podziela stanowisko organu, że przy wykładni użytego w przepisie pojęcia „dotacja” odwołać się należy do znaczenia tego pojęcia zawartego w art. 126 ustawy o finansach publicznych (ufp). (…) Definicja ta, jako zamieszczona w akcie prawnym mającym niewątpliwie podstawowy charakter dla danej dziedziny (w tym przypadku prawa finansowego), ma znaczenie przesądzające (…). Cechami charakteryzującymi dotację są zatem: 1) ich źródło (budżet państwa, budżet jednostki samorządu terytorialnego, państwowy fundusz celowy); 2) szczególne zasady rozliczania; 3) przeznaczenie na finansowanie lub dofinansowanie zadań publicznych; 4) określenie celu finansowania w ustawie albo umowie międzynarodowej.

Skarżący kasacyjnie organ przyjął, że rekompensata wypłacona skarżącej nie stanowi dotacji. (…) Argument ten jest chybiony. O uznaniu danych środków za dotację nie powinna decydować nazwa przyjęta przez ustawodawcę, ale cechy danego świadczenia i to, czy odpowiadają one definicji dotacji. (…) Wprowadzane przez państwa członkowskie systemy rekompensat kosztów pośrednich emisji gazów cieplarnianych stanowią programy pomocy publicznej i podlegają ocenie w zakresie zgodności ze wspólnym rynkiem dokonywanej przez KE. (…)

Z ustawy [o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (usr)] wynika, że podmioty uprawnione do uzyskania rekompensaty, poza prowadzeniem instalacji w sektorze lub podsektorze energochłonnym lub zużywaniem energii elektrycznej pochodzącej ze źródeł innych niż wyłącznie własne źródła wytwórcze nieuczestniczące w systemie ETS, muszą posiadać wdrożony system zarządzania środowiskowego (…). Rekompensaty mają zatem na celu zarówno ochronę konsumentów przed gwałtownym wzrostem cen energii, jak i zwiększenie konkurencyjności polskich przedsiębiorców na rynku handlu energią oraz umożliwienie im prowadzenia działalności i zwiększania udziału odnawialnych źródeł energii w jej produkcji (art. 1 i art. 5 usr). (…)

Zasady przyznania i określenia wysokości rekompensaty są wskazane w art. 5–7b usr (…). Ponadto ustawa wymaga od podmiotu, który otrzymał rekompensatę, spełnienia określonych warunków oraz wypełnienia obowiązków, w tym prowadzenia produkcji w instalacji (art. 12 usr), a także (od 2022 r.) zmniejszenia emisji gazów cieplarnianych (art. 12a usr). Określa także skutki niewypełnienia tych obowiązków lub przyznania rekompensaty mimo niespełnienia warunków ich otrzymania. Rekompensaty takie podlegają zwrotowi zgodnie z art. 13 usr (…).

Rekompensaty przyznawane są na podstawie decyzji Prezesa URE (jako instytucji wdrażającej) ze środków zgromadzonych w Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji (FRPKE), stosownie do art. 23 pkt 1 usr. Fundusz ten, jak wynika z art. 21 ust. 1 usr, jest państwowym funduszem celowym. (…) Państwowe fundusze celowe należą do sektora finansów publicznych (art. 9 pkt 7 ufp). (…) Dysponentem FRPKE jest minister właściwy do spraw gospodarki. (…) Podstawowym źródłem finansowania rekompensat wypłacanych z FRPKE są dochody ze sprzedaży uprawnień do emisji w drodze aukcji. (…) FRPKE może być zasilany również odsetkami od wolnych środków finansowych przekazanych w zarządzanie ministrowi właściwemu do spraw finansów. Do FRPKE trafiają również środki pochodzące ze zwrotu rekompensat (…) i pozostałe przychody (art. 22 usr). (…)

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że: 1) środki na rekompensaty, choć wypłacane przez państwowy fundusz celowy, pochodzą ze środków należnych FRPKE (…), stanowiących dochody budżetu państwa; 2) wypłacane są one na finansowanie zadań publicznych; 3) zadania te określone są w ustawie;

4) ustawa przewiduje szczególny tryb rozliczania przyznanych rekompensat. Uznać należy zatem, że rekompensaty mają wszelkie cechy dotacji, o których mowa w art. 126 ufp.

Zauważyć należy, że w art. 17 ust. 1 pkt 47 updop mowa jest o dotacjach z budżetu państwa. Przepis ten nie wymaga jednakże, aby dotacje te wypłacane były bezpośrednio z budżetu, a jedynie, aby ich źródłem były dochody budżetu. W tym przypadku źródłem wypłacanych rekompensat są środki przekazane do FRPKE z dochodów budżetu państwa. (…) Argumenty dotyczące przyznawania rekompensat na podstawie decyzji Prezesa URE czy też wskazanie jako ministra właściwego do spraw gospodarki jako dysponenta funduszu stanowią okoliczności niemające istotnego znaczenia dla zwolnienia rekompensat od podatku dochodowego.

Podobne orzeczenie NSA z: 9.07.2024 r. (II FSK 397/24).

Serwery są urządzeniami przemysłowymi w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop. W konsekwencji odpłatność z tytułu usługi przechowywania danych (w chmurze lub na dedykowanym serwerze) stanowi odpłatność z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego, objętą podatkiem u źródła – wyrok NSA z 5.12.2025 r. (II FSK 317/23).

Z uzasadnienia: NSA nie zgadza się z wąskim rozumieniem wyrażenia „urządzenie przemysłowe” (…). Użytkowane przez stronę serwery, tak wirtualne, jak i dedykowane, stanowią urządzenia przemysłowe. Ograniczenie zastosowania ww. pojęcia wyłącznie do procesu produkcji nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. (…)

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium RP przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, ustala się w wysokości 20% przychodów. Przywołany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest RP (art. 21 ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 umowy polsko-brytyjskiej (Konwencji) należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (ust. 1). Jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto (ust. 2). Użyte w tym artykule określenie „należności licencyjne” oznacza, zgodnie z art. 12 ust. 3 Konwencji, wszelkiego rodzaju należności płacone m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Żadne z cytowanych uregulowań nie zawiera wyraźnej definicji wyrażenia „urządzenie przemysłowe”. (…) Trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. (…) Nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe” (…). Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwie szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc, mogą być wykorzystywane w przemyśle. (…) Chodzi tu o każde wykorzystanie urządzenia w celach komercyjnych, w działalności przemysłowej, handlowej lub naukowej. (…) Zarówno wykładnia językowa, jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji.

Sąd I instancji błędnie zatem przyjmuje, że serwer nie jest urządzeniem przemysłowym, ponieważ nie odnosi się do procesu produkcji. Bez wątpienia zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z wynajmu, leasingu i innych praw do użytkowania określonych urządzeń przez podmioty zagraniczne w Polsce. (…)

Usługi polegające na udostępnieniu przestrzeni dyskowej stanowią udostępnienie urządzenia przemysłowego, a zatem mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop. Serwer w postaci wirtualnej (chmura), jak i fizycznej, podobnie jak każdy komputer, jest urządzeniem, niezależnie od tego, że urządzenia te funkcjonują w powiązaniu z siecią internetową i wymagają odpowiedniego oprogramowania. Jeżeli urządzenia te wykorzystywane są w związku z działalnością prowadzoną przez podatnika, to należy je zakwalifikować do urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1. Stąd odpłatność z tytułu usługi przechowywania danych (w chmurze czy na dedykowanym serwerze) jest odpłatnością z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego. Powyższa usługa polega na oddaniu do dyspozycji określonej objętości dysku serwera w celu przechowywania na nim zapisanych plików, baz danych. Wydatki ponoszone przez skarżącą, w części, w jakiej wynagrodzenie dotyczy udostępniania miejsca na serwerze, stanowią zapłatę za korzystanie ze świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1. W związku z tym skarżąca zobowiązana będzie do poboru podatku u źródła od ww. płatności.

Podobne orzeczenia NSA z: 5.08.2025 r. (II FSK 1449/22), 7.03.2025 r. (II FSK 1598/24), 16.05.2024 r. (II FSK 1078/21) i 6.06.2018 r. (II FSK 1773/16).

Przeciwne orzeczenia NSA z: 5.06.2024 r. (II FSK 1120/21), 8.03.2023 r. (II FSK 2382/20) i 8.02.2022 r. (II FSK 1115/19).

VAT

Usługi polegające na oferowaniu śniadań, udostępnianiu miejsc parkingowych, sal sportowych, obiektów wellness i sieci wi-fi mogą być opodatkowane podstawową stawką VAT, nawet jeżeli są one pomocnicze w stosunku do usług krótkoterminowego zakwaterowania (objętych obniżoną stawką), świadczonych w hotelach i podobnych obiektach, i opłacane w ramach łącznej ceny ryczałtowej – wyrok TSUE z 5.03.2026 r. (C-409/24).

Z uzasadnienia: J. – spółka prawa niemieckiego – prowadziła hotel i restaurację, dysponując parkingiem, z którego mogli korzystać jej klienci, bez pobierania opłat dodatkowych w stosunku do wynagrodzenia otrzymywanego za zakwaterowanie. Poza noclegiem usługa zakwaterowania obejmowała również śniadanie. Klienci mieli jednak możliwość rezygnacji ze śniadania, a jego koszt był wówczas odejmowany od całkowitej kwoty rachunku. J. uznała, że nocleg, śniadanie i udostępnianie miejsc parkingowych stanowią jedną usługę, i w związku z tym zastosowała obniżoną stawkę VAT w wysokości 7% do całej tej usługi. (…) Urząd (…) uznał zasadniczo, że (…) śniadanie i udostępnianie miejsc parkingowych należy oddzielić od świadczenia zakwaterowania i opodatkować według podstawowej stawki VAT 19%. (…)

Należy przypomnieć, że jedno świadczenie ma miejsce wówczas, gdy co najmniej dwa elementy lub dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, postrzeganego jako przeciętny konsument, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. (…) Art. 98 ust. 1 dyrektywy 112 przyznaje państwom członkowskim uprawnienie do stosowania jednej lub dwóch obniżonych stawek VAT. Stosownie do art. 98 ust. 2 (…) obniżone stawki VAT można stosować wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w zał. nr III do owej dyrektywy. (…) (W Niemczech) stawka VAT w wysokości 7% ma zastosowanie do wynajmu pomieszczeń mieszkalnych i noclegowych, które przedsiębiorca udostępnia do celów krótkoterminowego zakwaterowania osób trzecich, a także do krótkoterminowego wynajmu miejsc kempingowych, z wyjątkiem świadczeń, które nie służą bezpośrednio do wynajmu, nawet jeśli są one opłacane w ramach ceny najmu. (…)

Co się tyczy (…) poszanowania zasady neutralności podatkowej, (…) należy przypomnieć, że zasada ta sprzeciwia się temu, aby towary lub usługi podobne, które są konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia VAT. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w celu ustalenia, czy towary lub usługi są podobne, należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta. Towary lub usługi są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości, zaspokajają te same potrzeby konsumenta (…) i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego towaru bądź usługi. (…) W razie istnienia takiej zastępowalności brak selektywnego stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 7% do śniadań lub udostępniania miejsc parkingowych, sal sportowych, obiektów wellness i sieci wi-fi oraz objęcia ich podstawową stawką VAT, mimo że usługi te są świadczone w sposób pomocniczy w stosunku do zakwaterowania krótkoterminowego i są wliczane do łącznej ceny ryczałtowej, nie narusza zasady neutralności podatkowej, o ile usługi te, świadczone samodzielnie przez inny podmiot gospodarczy, również podlegają podstawowej stawce VAT.

Podobne orzeczenia TSUE z: 9.09.2021 r. (C-406/20) i 18.01.2018 r. (C-463/16).

Od Redakcji: W Polsce usługi hotelowe i noclegowe (PKWiU dział 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”) są opodatkowane stawką VAT 8%. Dotyczy to również „kompleksowej usługi zakwaterowania wraz ze śniadaniem w ramach usługi hotelowej”, co potwierdziła KIS w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z 11.07.2022 r. (0112-KDSL2-2.440.63.2022.5.IP). Nie jest natomiast kompleksową usługa noclegowa (poprzedzona wcześniejszą rezerwacją) wraz z wyżywieniem (śniadanie, obiad, kolacja), ponieważ nie jest ono niezbędne do wykonania usługi noclegowej, a podatnik oferuje także inne opcje pobytu, które nie obejmują wszystkich rodzajów posiłków (WIS z 26.08.2025 r., 0112-KDSL2-2.440.233.2025.3.IH). Stawką 23% VAT są opodatkowane również inne dodatkowe usługi, takie jak usługi parkingowe, SPA.

Punkty lojalnościowe, które nie gwarantują klientowi prawa do otrzymania w zamian towarów lub usług, lecz tylko np. prawo do zniżki przy późniejszym zakupie, nie są bonem w rozumieniu art. 30a pkt 1 dyrektywy 112 – wyrok TSUE z 5.03.2026 r. (C-436/24).

Z uzasadnienia: Spółka (…) sprzedaje produkty do pielęgnacji włosów i kosmetyki w sklepach stacjonarnych oraz w internecie. (…) Zamierza opracować program lojalnościowy dla klientów (…). Za każdy zakup klienci otrzymają punkty, które będą mogli następnie wymienić na towary w prowadzonym przez spółkę „sklepie z produktami za punkty”. Wymiana ta może mieć miejsce jedynie przy nowym zakupie takich produktów (…). Będą to głównie produkty o niskiej wartości (…). Cena każdego produktu będzie ustalana w punktach, przy czym ceny będą ustalane w taki sposób, aby klienci mogli uzyskać w sklepie z produktami za punkty towary o wartości odpowiadającej około 2–10% ich pierwotnych zakupów. Każdy wymieniany przez klienta punkt będzie powiązany ze wszystkimi zakupami w miesiącu, w trakcie którego punkt został naliczony. Punkty nie będą mogły zostać wymienione na pieniądze ani nie będzie można ich kupić. Punkty będą przypisane do konkretnej osoby i nie będą podlegały przeniesieniu. Ponadto towary w „sklepie z produktami za punkty” nie będą dostępne w zamian za kombinację punktów oraz płatności w pieniądzu. Zdobyte punkty przepadną, jeżeli nie zostaną wykorzystane w ciągu 2 lat.

W tym kontekście spółka zwróciła się do komisji prawa podatkowego z pytaniem, czy program lojalnościowy wiąże się z dostarczeniem tym klientom „bonu”, a dokładniej „bonu różnego przeznaczenia” w rozumieniu dyrektywy 112. (…) Komisja odpowiedziała, że program lojalnościowy nie wiąże się z przekazaniem bonów klientom, ponieważ punkty przyznane w ramach tego programu nie mają określonej wartości pieniężnej i są przyznawane klientowi bez żadnego wynagrodzenia. (…) Art. 30a pkt 1 dyrektywy 112 definiuje bon jako instrument: 1) z którym wiąże się „obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług” i 2) „w przypadku którego towary lub usługi, które mają zostać dostarczone lub wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania takiego instrumentu”. Definicja ta nie obejmuje zatem wszystkich instrumentów powszechnie określanych jako „bony”, lecz jedynie te, które spełniają łącznie dwie przesłanki określone w art. 30a pkt 1 dyrektywy 112 (…).

Art. 30a pkt 1 dyrektywy 112 stanowi, że aby dany instrument spełniał ten pierwszy warunek, musi mu towarzyszyć „obowiązek” przyjęcia go przez przedsiębiorcę, któremu jest on przedstawiany, jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. (…) Z zakwalifikowania jako „bon” w rozumieniu tego art. 30a pkt 1 są wyłączone instrumenty, które nie obejmują prawa posiadacza do otrzymania takich towarów lub usług, lecz które np. umożliwiają mu jedynie skorzystanie ze zniżki przy późniejszym zakupie towarów lub usług. (…)

W niniejszej sprawie (…) punkty nie nakładają na dostawcę, któremu zostały przedstawione, żadnego obowiązku przyjęcia ich w zamian za dostawę towarów. Punkty te umożliwiają jedynie ich posiadaczowi, w przypadku gdy zdecyduje się on dokonać nowego zakupu od tego dostawcy, uzyskanie w zamian dodatkowych towarów o niskiej wartości. (…) Punktom nie towarzyszy żaden obowiązek przyjęcia ich przez dostawcę jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów.

Podobne orzeczenie TSUE z: 28.04.2022 r. (C-637/20).

Nie są zwolnione z VAT transakcje polegające na wymianie walut realnych na jednostki wirtualnej waluty, która może być wykorzystywana wyłącznie w grach wideo dostępnych online. Takie transakcje są opodatkowane na zasadach ogólnych – wyrok TSUE z 5.03.2026 r. (C-472/24).

Z uzasadnienia: Spółka prowadzi działalność w zakresie kupna i sprzedaży waluty wirtualnej dostępnej online gry wideo „Runescape” (zwanej dalej „złotem”) w zamian za walutę realną. (…) Spółka twierdzi, że „złoto” należy zakwalifikować jako walutę wirtualną i że w konsekwencji transakcje wymiany tej waluty na waluty realne powinny być zwolnione z VAT, podobnie jak orzekł Trybunał w odniesieniu do bitcoina w wyroku z 22.10.2015 r. (C-264/14). (…) Spółka podnosi, że organ podatkowy niesłusznie uważa, iż do podstawy opodatkowania należy włączyć całkowitą cenę sprzedaży „złota”, a nie tylko różnicę między ceną zakupu a ceną jego sprzedaży. Organ podatkowy podnosi, że ponieważ „złoto” może być wykorzystywane wyłącznie w grach wideo dostępnych online, nie można go uznać za walutę wirtualną, a w konsekwencji działalność gospodarcza prowadzona przez spółkę nie jest działalnością w zakresie obrotu walutą wirtualną ani świadczeniem usług finansowych. Utrzymuje on również, że „złoto” nie może zostać uznane za bon różnego przeznaczenia, ponieważ jest emitowane przez twórcę gry, a nie przez spółkę. (…)

Art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 112 przewiduje, że państwa członkowskie zwalniają transakcje dotyczące w szczególności „walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy”. W tym względzie Trybunał orzekł już, że transakcje dotyczące walut nierealnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe (zob. wyrok z 22.10.2015 r., C-264/14). (…)

Z orzecznictwa wynika zatem, że zwolnienie, o którym mowa w art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 112, może obejmować transakcje dotyczące walut nierealnych, jeżeli są spełnione dwie kumulatywne przesłanki, a mianowicie, po pierwsze, waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako środek alternatywny wobec prawnych środków płatniczych, a po drugie, waluty te nie mają innego celu niż środek płatności. (…)

Z informacji (…) wynika, że „złoto” nie ma innego celu niż wykorzystywanie go w ramach gry wideo dostępnej online i że w związku z tym nie stanowi ono, poza środowiskiem gry, akceptowanej waluty jako środka płatniczego w celu nabywania rzeczywistych towarów lub usług. Ponadto (…) warunki korzystania z tej gry przewidują w istocie, że produkty związane z tą grą, do których zalicza się „złoto”, nie należą do graczy. (…) W konsekwencji transakcje kupna i sprzedaży „złota” nie mogą być zwolnione z podatku na podstawie art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 112. (…)

Należy w drugiej kolejności ustalić, czy „złoto” może stanowić bon różnego przeznaczenia (…). Art. 30a pkt 1 dyrektywy 112 ustanawia dwie kumulatywne przesłanki dla zakwalifikowania danego instrumentu jako bon. Po pierwsze, bon musi być instrumentem, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Po drugie, towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają być świadczone, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców muszą być wskazane albo w samym instrumencie, albo w odpowiedniej dokumentacji, w szczególności w warunkach korzystania z tego instrumentu. W niniejszej sprawie, nawet gdyby została spełniona druga z tych przesłanek, nie wydaje się, aby „złoto” spełniało pierwszą przesłankę. (…) W zakresie, w jakim „złoto” stanowi jeden z elementów gry online, jest ono samo w sobie podobne do usługi elektronicznej stanowiącej integralną część tej gry. (…) W związku z tym „złoto” nie może zostać zakwalifikowane jako bon w rozumieniu art. 30a pkt 1 dyrektywy 112. W konsekwencji nie można go również uznać za bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 30a pkt 3 tej dyrektywy. 

Wynika z tego, że w zakresie, w jakim „złoto” należy zakwalifikować jako usługę elektroniczną, podstawę opodatkowania transakcji polegających na wymianie walut w celu zapłaty za to „złoto” powinna stanowić całość wynagrodzenia otrzymanego za jego sprzedaż, zgodnie z zasadą ogólną przewidzianą w art. 73 dyrektywy 112.

Stowarzyszenie, któremu powierzono świadczenie usług i dokonywanie powiązanych z nimi dostaw na rzecz swoich członków, działa jako podatnik VAT, nawet jeżeli pobiera od nich tylko składki w celu pokrycia kosztów działalności – wyrok Sądu UE z 25.02.2026 r. (T-575/24).

Z uzasadnienia: W 2003 r. miasto Gandawa, publiczny ośrodek pomocy społecznej w Gandawie, miasto Antwerpia oraz publiczny ośrodek pomocy społecznej w Antwerpii utworzyły Digipolis, osobę prawną prawa publicznego w formie stowarzyszenia, któremu powierzono zadania (…). W 2010 r. niezależne agencje zewnętrzne członków założycieli skorzystały z możliwości przystąpienia do stowarzyszenia. (…) Digipolis zajmowało się świadczeniem usług telematycznych i dokonywaniem powiązanych z nimi dostaw sprzętu informatycznego dla swoich członków i osób trzecich. W następstwie kontroli podatkowej państwo belgijskie (…) uznało, że wynagrodzenia i składki naliczane członkom przystępującym, tj. członkom innym niż ci mający status podmiotów publicznych objętych zakresem stosowania art. 6 (belgijskiego) kodeksu VAT, powinny podlegać VAT. (…)

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa, aby dane transakcje były „odpłatne” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a i c dyrektywy 112, między dostawą towarów lub świadczeniem usług z jednej strony a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika z drugiej strony musi istnieć bezpośredni związek. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy (…) następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a zapłata otrzymywana przez podmiot dokonujący tych transakcji stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostawy dokonywanej dla wspomnianego odbiorcy lub świadczonej dla niego usługi. (…)

W niniejszym przypadku (…) Digipolis otrzymywało od swoich członków (…) płatności, które pozwalały mu na pokrywanie kosztów. Stosunek prawny łączący Digipolis z jego członkami wynikał z jego statutu, który z kolei musiał być zgodny z dekretem regulującym współpracę międzygminną. Jak wynika z orzecznictwa, ani okoliczność, że płatności dokonywane na rzecz stowarzyszenia, któremu powierzono zadania (takiego jak Digipolis), służą jedynie pokryciu kosztów funkcjonowania tego stowarzyszenia i nie pozwalają mu na osiąganie zysków, ani okoliczność, że składki członków są ustalane z góry według różnych kluczy alokacji i w sposób ryczałtowy, nie stoją na przeszkodzie uznaniu transakcji, jakie wspomniane stowarzyszenie realizuje dla swoich członków, za dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a i c dyrektywy 112. (…)

Chociaż działalność Digipolis w dziedzinie telematyki była skierowana głównie do jego członków, a status osób, które mogą być członkami stowarzyszenia, któremu powierzono zadania, jest ściśle określony przez dekret regulujący współpracę międzygminną, to jednak Digipolis okazjonalnie świadczyło swoje usługi również innym klientom. (…) O ile składki finansowe ustalane corocznie z góry i wpłacane Digipolis przez jego członków nie miały mu pozwalać na osiąganie zysków, o tyle miały one jednak pokrywać jego koszty. (…)

O ile warunki, w jakich Digipolis prowadziło swoją działalność (…), nie są pod każdym względem identyczne z warunkami, w jakich taka działalność byłaby prowadzona przez podmiot prywatny, o tyle wydaje się, że są one do tych ostatnich wystarczająco zbliżone, aby działalność tę uznać za działalność prowadzoną za wynagrodzeniem. (…) Chociaż Digipolis prowadziło swoją działalność w oparciu o kompetencje przekazane mu przez jego członków, którzy posiadali cały jego kapitał, a jego organy kierownicze składały się z przedstawicieli jego członków (co de facto ograniczało jego autonomię), to jednak było ono osobą prawną prawa publicznego niezależną od swoich członków, wyposażoną we własny statut, własną siedzibę, własne organy, własny kapitał, własny majątek, własny budżet i własnych pracowników. (…) Nie było ono strukturą wewnętrzną swoich członków i nie było z nimi zintegrowane, lecz dysponowało dostateczną swobodą organizacyjną w zakresie zasobów ludzkich i materialnych przy prowadzeniu swojej działalności. (…)

W aktach sprawy nie ma żadnych informacji, które mogłyby sugerować, że w ramach odnośnej działalności, prowadzonej dla swoich członków, Digipolis korzystało z prerogatyw władzy publicznej. Przeciwnie, wydaje się, że Digipolis wykonywało swoją działalność na tych samych warunkach, co prywatne podmioty gospodarcze.

Podobne orzeczenia TSUE z: 21.12.2023 r. (C-288/22), 30.03.2023 r. (C-612/21) i 25.02.2021 r. (C-604/19).

ORDYNACJA PODATKOWA

Oprocentowanie nadpłaty podatku przysługuje także, gdy powstała ona w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności postanowienia o zaliczeniu wpłat dokonanych przez podatnika, wydawanym na podstawie art. 62 § 4 Op – wyrok NSA z 15.01.2026 r. (II FSK 585/23).

Z uzasadnienia: Nie jest sporne, że po stronie spółki wystąpiła nadpłata, a organ odmówił skarżącej spółce wypłaty oprocentowania niekwestionowanej przez siebie nadpłaty podatku, gdyż art. 78 Op expressis verbis nie przewiduje oprocentowania nadpłat powstałych w wyniku wydania wadliwego, czyli sprzecznego z prawem postanowienia, a wskazują w tym zakresie jedynie na akt prawny, jakim jest decyzja.

W ocenie NSA uzasadnieniem dla różnicowania tych sytuacji nie może być argumentacja, którą posługuje się organ, a wskazująca na odmienny charakter prawny wydawanych aktów. Fakt, że Op nie określa terminu zwrotu nadpłaty powstałej wskutek uchylenia wadliwego postanowienia organu podatkowego, nie oznacza w żadnym razie, że taka nadpłata nie powstała i nie powinna zostać podatnikowi zwrócona (zgodnie z art. 76 § 1 Op). (…) Wszak podatnik pozbawiony był, wskutek działania organów podatkowych, możliwości korzystania ze swoich środków. Podatnik, otrzymując oprocentowanie nadpłaty – liczone od dnia jej powstania, a więc od momentu pozbawienia go możliwości dysponowania własnymi środkami pieniężnymi – uzyskuje je bez względu na wysokość poniesionej szkody (tej w znaczeniu prawa cywilnego). (…)

NSA orzekał także w sprawach, w których osią sporu była kwestia oprocentowania nadpłaty w podatku powstałej wskutek zastosowania się strony do wadliwej interpretacji podatkowej organu. Wnioski zawarte w ww. wyrokach potwierdzają, że nadpłata powstała w wyniku zastosowania się do uchylonej następnie interpretacji indywidualnej, podlega w drodze analogii oprocentowaniu od nadpłaty na podstawie art. 78 § 3 pkt 1 Op. (…) Brak jest racjonalnych podstaw do różnicowania podatników w zakresie ich prawa do jednakowego sposobu liczenia oprocentowania nadpłaty, wyłącznie w zależności od tego, w oparciu o jaki wadliwie podjęty przez organ akt dokonali nienależnej wpłaty podatku. Tym samym brak wskazania wprost w art. 78 § 3 pkt 1 Op, że oprocentowanie nadpłaty przysługuje od dnia jej powstania również w ww. przypadku, stanowi niezgodną z porządkiem konstytucyjnym lukę w przepisach. Lukę tę należy zatem wypełnić w drodze wykładni.

Podobne orzeczenia NSA z: 5.03.2025 r. (II FSK 1574/24), 4.09.2024 r. (II FSK 1441/21), 5.06.2024 r. (II FSK 1135/21), 5.03.2024 r. (II FSK 1473/23), 20.04.2023 r. (II FSK 2587/20), 1.06.2022 r. (II FSK 2683/19), 5.10.2021 r. (II FSK 408/19), 13.12.2017 r. (I FSK 128/16) i 20.01.2015 r. (I FSK 2050/13).

POSTĘPOWANIE PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI

Pełnomocnik, który podpisał skargę do sądu, lecz nie przedstawił dokumentu pełnomocnictwa, może usunąć brak poprzez dołączenie tego dokumentu. Jeżeli tego nie uczyni, sąd odrzuci skargę – uchwała NSA z 2.02.2026 r. (III OPS 2/25).

Z uzasadnienia: Zgodnie z art. 34 Ppsa strony i ich organy lub przedstawiciele ustawowi mogą działać przed sądem osobiście lub przez pełnomocników. Stosownie do art. 37 § 1 Ppsa pełnomocnik obowiązany jest przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt sprawy pełnomocnictwo z podpisem mocodawcy lub wierzytelny odpis pełnomocnictwa. Z kolei w myśl art. 46 § 3 Ppsa do pisma należy dołączyć pełnomocnictwo lub jego wierzytelny odpis, jeżeli pismo wnosi pełnomocnik, który w danej sprawie nie złożył jeszcze tych dokumentów przed sądem. (…)

Art. 58 § 1 pkt 3 Ppsa w sposób jednoznaczny przewiduje obowiązek sądu odrzucenia skargi („sąd odrzuca skargę”) w przypadku nieuzupełnienia w wyznaczonym terminie braków formalnych skargi. (…) Dlatego w sytuacji, gdy pełnomocnik, który wniósł skargę, nie dołączył na wezwanie sądu do akt sprawy dokumentu pełnomocnictwa, skarga powinna zostać odrzucona (…).

Z dniem 5.11.2025 r. (…) weszły w życie zmiany art. 29, art. 37 § 1 i art. 46 § 3 Ppsa (…). Nadal pełnomocnik obowiązany jest przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt sprawy pełnomocnictwo z podpisem mocodawcy lub wierzytelny odpis pełnomocnictwa. Jednak złożenie dokumentu wykazującego umocowanie lub jego uwierzytelnionego odpisu nie jest wymagane, jeżeli stwierdzenie przez sąd umocowania jest możliwe na podstawie wykazu lub innego rejestru, do którego sąd ma dostęp drogą elektroniczną.

Konsekwencją wprowadzenia tej zmiany była również zmiana brzmienia art. 46 § 3 Ppsa. Także w tym przypadku nadal do pisma należy dołączyć pełnomocnictwo lub jego wierzytelny odpis, jeżeli pismo wnosi pełnomocnik, który w danej sprawie nie złożył jeszcze tych dokumentów przed sądem. Jednak i w tym przypadku złożenie dokumentu wykazującego umocowanie lub jego uwierzytelnionego odpisu nie jest wymagane, jeżeli stwierdzenie przez sąd umocowania jest możliwe na podstawie wykazu lub innego rejestru, do którego sąd ma dostęp drogą elektroniczną (np. do KRS lub CEiDG). (…) Podmioty te mają jednak obowiązek wskazać podstawę swojego umocowania. Zatem pełnomocnik został zwolniony z tego obowiązku tylko w sytuacji, gdy sąd ma możliwość ustalenia umocowania osoby udzielającej pełnomocnictwa do takiego działania w oparciu o dostęp elektroniczny do wykazu lub rejestru, ale pod warunkiem, że w skardze podano podstawę umocowania tej osoby.