Amortyzacja oprogramowania wytworzonego w ramach prac rozwojowych

Jak wynika z art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

• w miesiącu, w którym zostały poniesione, albo począwszy od tego miesiąca – w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 mies., albo
• jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
• poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 updop, od wartości niematerialnych i prawnych (wnip), o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 updop.

W myśl tego ostatniego przepisu amortyzacji jako wnip podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c updop, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

• produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
• techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podjął on decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
• z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub z zastosowania technologii.

Wnip wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wnip najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie wnip (art. 16d ust. 2 updop).

Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej, według zasad unormowanych w art. 16g updop.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 updop odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej wnip począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wnip wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16m ust. 1 pkt 3 updop okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych nie może być krótszy niż 12 mies. Podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wnip na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych (art. 16m ust. 3 updop).

Skoro spółka w poprzednich latach ujęła w ewidencji wnip w postaci zakończonych pozytywnym wynikiem kosztów prac rozwojowych, to powinna dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych.

Art. 16h ust. 1 pkt 1 updop wskazuje, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej wnip, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tę wartość wprowadzono do ewidencji.

Ustawodawca nie wyposażył zatem podatnika w prawo dokonywania odpisów; posłużenie się wyrażeniem „dokonują” świadczy o istnieniu obowiązku. Updop nie przewiduje również możliwości uznaniowego rozpoczęcia amortyzacji (w dowolnym okresie) wprowadzonych do ewidencji składników majątku (zob. interpretacja KIS z 15.01.2020 r., 0111-KDIB1-1.4010.505.2019.1.AB).

Jeżeli spółka nie dokonywała takich odpisów w latach ubiegłych, to powinna sporządzić korektę zwiększającą koszty uzyskania przychodów.

Jeśli korekta jest wynikiem błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki (a w opisanym przypadku wydaje się, że przyczyną zaistniałych nieprawidłowości jest oczywista omyłka w ustaleniu momentu, od jakiego dokonuje się odpisów amortyzacyjnych), to – zgodnie z art. 15 ust. 4i updop – powinna zostać ujęta w okresie, którego dotyczy, a więc w okresach sprawozdawczych, w których należało dokonać odpisów amortyzacyjnych.