Amortyzacja bilansowa i podatkowa – różnice

W myśl ustawy z 9.11.2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym[1] jednostki mikro, małe i pozarządowe mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych wg zasad określonych w updop lub updof (art. 32 ust. 7 uor).

Jednostkami mikro i małymi, których uproszczenie dotyczy, są jednostki nieobjęte dyrektywą 2013/34/UE, a zatem te, które w roku poprzedzającym rok obrotowy nie przekroczyły dwóch z trzech wielkości:

• sumy bilansowej na koniec roku obrotowego – 25,5 mln zł,
• przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy – 51 mln zł,
• średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty – 50 osób,

inne niż spółki kapitałowe, ska, a także te spółki jawne lub komandytowe, których wszystkimi wspólnikami ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność są spółki kapitałowe lub ska. Uproszczenie to mogą więc stosować np. spółdzielnie, SPZOZ, przedsiębiorstwa państwowe, spółki komandytowe, jawne, partnerskie, cywilne, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

Uproszczenie dotyczy amortyzacji środków trwałych w rozumieniu uor, a więc łącznie z prawem wieczystego użytkowania gruntów, spółdzielczym własnościowym prawem do lokali oraz inwentarzem żywym. Wycena środków trwałych następuje przy tym zgodnie z uor, nie zaś na podstawie ustaw podatkowych (na ogół obie wielkości – ustalone dla celów księgowych i podatkowych – są równe).

Chociaż w art. 9 pkt 6 ustawy z 9.11.2018 r., wprowadzającym możliwość korzystania z uproszczenia w zakresie amortyzacji, jest mowa o dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, to jednak z art. 33 ust. 1 uor wynika, że do wyceny wartości niematerialnych i prawnych (wnip) oraz sposobów dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych stosuje się odpowiednio art. 31 ust. 2 i art. 32 (z wyjątkiem ust. 7) uor, regulujące te kwestie w odniesieniu do środków trwałych. Wydaje się zatem, że prawo do stosowania podatkowych – zamiast bilansowych – zasad amortyzacji rozciąga się także na amortyzację wnip. To samo dotyczy amortyzacji inwestycji w nieruchomości, jeżeli wycenia się je i amortyzuje jak środki trwałe.

Amortyzacja (odpis amortyzacyjny) to koszt odzwierciedlający planowe, stopniowe i systematyczne rozłożenie w czasie wartości podlegającej amortyzacji, następujące na skutek używania środka trwałego bądź wnip czy upływu czasu przez okres ekonomicznej użyteczności tego środka.

Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych i ustalaniu wyniku finansowego uor zezwala na stosowanie zasady istotności (art. 4 ust. 4 i 4a oraz art. 8 ust. 1), w myśl której jednostka może stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego.

Stosowanie przewidzianego w uor uproszczenia to prawo, a nie obowiązek jednostki. Uor nie zwalnia kierownika jednostki od odpowiedzialności za dopełnienie wymogu przedstawiania przez rachunkowość rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku działalności jednostki. Dlatego przyjęcie różnych uproszczeń, w tym podatkowych rozwiązań w zakresie amortyzacji środków trwałych i/lub wnip na potrzeby rachunkowości, powinna poprzedzać analiza, która potwierdzi, że stosowanie uproszczeń nie wpłynie ujemnie na rzetelne przedstawienie sytuacji jednostki.

Każdorazowo decyzja kierownika jednostki ws. zastosowania podatkowych zasad amortyzacji środków trwałych i/lub wnip wymaga włączenia do dokumentacji przyjętych zasad (polityki) rachunkowości (art. 10 ust. 1 uor).