Zapłata przez pracodawcę zaległych składek ZUS bez negatywnych konsekwencji w PIT dla zatrudnionego

Tak orzekł NSA w wyroku z 5.02.2021 (II FSK 2573/18).

Dotyczył on spółki, która błędnie wyliczyła składkę na ubezpieczenia społeczne jednego z zatrudnionych, będącego zleceniobiorcą. Powstałą niedopłatę uregulowała w całości, tj. zarówno w części opłacanej przez siebie jako płatnika, jak i w części, do sfinansowania której zobowiązany był ubezpieczony.

Sąd orzekł, że wykonanie przez płatnika zaległego zobowiązania, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, tj. za pracownika lub byłego pracownika bądź zleceniobiorcę. Spółka, jako płatnik składek ubezpieczeniowych, uiszczając zaległe składki w części należnej od pracownika, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego zwiększającego majątek pracowników i pracownicy nie otrzymują od płatnika nieodpłatnych świadczeń.

Jak wskazał NSA, szczególnie istotny z punktu widzenia oceny rozpatrywanego zagadnienia prawnego jest art. 24 ust. 4 usus jako adresowany wyłącznie do ZUS i płatników składek. (…) Jest on natomiast zupełnie obojętny, jeśli chodzi o skutki prawne, dla ubezpieczonych pracowników, gdyż do nich w ogóle się nie odnosi. (…) Istniejący pomiędzy płatnikiem składek (pracodawcą) a ubezpieczonym (zatrudnionym) stosunek prawny powoduje wprawdzie, że ubezpieczony podlega z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym, jednakże stan ten nie rodzi po jego stronie jakichkolwiek obowiązków względem ZUS, zwłaszcza zaś w zakresie obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek na te ubezpieczenia. Wszystkie obowiązki w tym przedmiocie obciążają bowiem płatnika składek (pracodawcę) i to niezależnie od źródła finansowania owych składek (…).

A zatem, jeśli właściwe przepisy regulujące zasady uiszczania składek na ubezpieczenie społeczne nie przewidują możliwości przeniesienia odpowiedzialności płatnika składek na ubezpieczenie społeczne za nienależyte wywiązywanie się z nałożonych na niego obowiązków na osoby ubezpieczone, to uchybienie płatnika polegające na zbyt późnej wpłacie składek nie może być w żadnym razie uznane za świadczenie spełnione „za ubezpieczonego”. Takie twierdzenie stoi wprost w sprzeczności z art. 17 usus.

Zdaniem NSA przyjęcie za prawidłowe stanowiska organu podatkowego prowadziłoby do zakłócenia podstawowych zasad opodatkowania PIT, a mianowicie zakazu podwójnego opodatkowywania. Pamiętać należy, że fakt późniejszego wpłacenia składek na rzecz organu rentowego, czyli późniejszego wywiązania się z obowiązku prawnego przez płatnika składek, nie zmienia ich charakteru prawnego, nawet jeżeli w dacie wypłaty nie wiąże spółki z pracownikiem stosunek zatrudnienia czy umowa zlecenia. Pozostają one nadal składkami na ubezpieczenie społeczne. W myśl natomiast art. 26 ust. 1 pkt 2 updof składki takie odliczane są od podstawy opodatkowania PIT, a tym samym nie są uwzględniane w rachunku podatkowym.

Omawiany wyrok wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą. Identyczne stanowisko NSA zajął w wyrokach z 19.03.2019 (II FSK 864/17), 21.03.2019 (II FSK 972/17) i 27.10.2015 (II FSK 1891/13).