Zapłata na rachunek wirtualny – zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów

W myśl art. 15d ust. 1 updop[1], w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2020 r., podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 Prawa przedsiębiorców[2]:

1) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub

2) została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT („biała lista” podatników VAT) – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub

3) pomimo zawarcia na fakturze adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT – została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności (MPP), określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Na podstawie art. 19 Prawa przedsiębiorców dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

• stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca, oraz
• jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 tys. zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według ogłaszanego przez NBP średniego kursu walut obcych z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zatem od 1.01.2020 r. co do zasady (o możliwości „wyłączenia” tej zasady na mocy art. 15d ust. 4 updop piszemy dalej) nie jest kosztem uzyskania przychodów koszt w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji przekraczającej 15 tys. zł została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty, na dzień zlecenia przelewu, na białej liście podatników VAT prowadzonej przez Szefa KAS – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług przez czynnego podatnika VAT, potwierdzonych fakturą. W razie potrącenia kosztu uzyskania przychodów podatnik – na podstawie art. 15d ust. 1 updop:

• zmniejsza te koszty albo
• wobec braku możliwości zmniejszenia kosztów – zwiększa przychody

w miesiącu, w którym zlecił przelew.

Ponieważ spółka dokonuje zapłaty należności z faktur za dostawy energii elektrycznej (jednorazowa wartość transakcji przekracza 15 tys. zł) zakładowi energetycznemu zarejestrowanemu jako czynny podatnik VAT, to w świetle ww. regulacji jest zobligowana do wnoszenia wpłat na rachunek zakładu wykazany na białej liście – pod rygorem nieuznania wydatku za koszt uzyskania przychodów.

Biała lista nie zawiera wszystkich rachunków bankowych firm. Widnieją na niej jedynie bankowe rachunki rozliczeniowe oraz imienne rachunki w skok, otwarte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzone przy wykorzystaniu STIR. Natomiast na białej liście podatników VAT nie ma tzw. rachunków wirtualnych tworzonych m.in. przez dostawców mediów.

Ministerstwo Finansów wyjaśniło[3], że rachunki wirtualne nie są zamieszczane w wykazie, ponieważ nie są to rzeczywiste rachunki rozliczeniowe zgłaszane do US lub do CEIDG. Wykaz, po wpisaniu numeru rachunku wirtualnego, wyświetla jednak informację, że jest to rachunek powiązany z rachunkiem rozliczeniowym konkretnego podmiotu, i podaje dane tego podmiotu. Dodatkowo w listopadzie planujemy udostępnienie narzędzia, dzięki któremu za pomocą systemów informatycznych (w tym systemów finansowo-księgowych) będzie można usprawnić weryfikację, czy dany rachunek wirtualny jest związany z rachunkiem, który znajduje się w wykazie. Jeżeli tak, to zapłata na taki rachunek wirtualny nie będzie skutkować negatywnymi konsekwencjami podatkowymi.

Wyjaśnienia Ministerstwa Finansów nie chronią podatników przed negatywnymi skutkami zastosowania się do nich. Niemniej również KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych przyjmuje, że jeżeli przedsiębiorca dokona zapłaty na wirtualny rachunek bankowy, połączony z bankowym rachunkiem rozliczeniowym, to wydatek nie będzie podlegał wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, o ile rachunek rozliczeniowy (do którego przypisany jest rachunek wirtualny) będzie figurować – w dniu zlecenia przelewu – na białej liście. KIS podkreśla przy tym, że podatnik powinien mieć w swoich dokumentach dowody potwierdzające to, że wpłata na rachunek wirtualny jest w istocie wpłatą na rachunek znajdujący się w wykazie podatników VAT (zob. interpretacja KIS z 7.10.2019 r., 0111-KDIB1-1.4010.330.2019.1.MF).

Gdyby rachunek rozliczeniowy, dla którego utworzono rachunek wirtualny, nie znajdował się na białej liście, wówczas aby zachować koszty podatkowe, podatnik powinien złożyć do naczelnika US właściwego dla wystawcy faktury – w terminie 3 dni od dnia zlecenia przelewu – zawiadomienie (art. 15d ust. 4 updop) zawierające[7]:

• numer identyfikacyjny, firmę (nazwę) oraz adres siedziby albo – w przypadku podatnika będącego osobą fizyczną – imię i nazwisko oraz adres stałego miejsca prowadzenia działalności, a w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności – adres miejsca zamieszkania podatnika dokonującego zapłaty należności,
• dane wystawcy faktury, wskazane na fakturze (numer identyfikacyjny, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres),
• numer rachunku, na który dokonano zapłaty należności,
• wysokość należności zapłaconej przelewem na rachunek, o którym mowa powyżej, i dzień zlecenia przelewu na ten rachunek.

Uwaga: zapłata za daną fakturę – przy zastosowaniu MPP – na rachunek niefigurujący na białej liście nie chroni podatnika przez utratą kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15d ust. 1 pkt 2 updop[8]. Z kolei niedokonanie zapłaty w ramach obowiązkowego MPP, eliminuje płatność z kosztów podatkowych na mocy art. 15d ust. 1 pkt 3 updop, nawet jeżeli została dokonana na rachunek z białej listy. W przypadku spółki nie zachodzi jednak obowiązek stosowania MPP do opisanych płatności.

Na zakończenie należy podkreślić, że omawiane wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ma zastosowanie do zapłaty należności w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31.12.2019 r.[9] W przypadku podatników, których rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, obowiązuje zatem od 1.01.2020 r. Nie stosuje się go jednak do płatności dotyczących kosztów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przed 1.01.2020 r.

Jeżeli zatem podatnik w 2020 r. dokona płatności dotyczących wydatków uznanych za koszty podatkowe w 2019 r., to aby zachować te koszty, nie musi dokonywać zapłaty na rachunek z białej listy podatników VAT. Wystarczy przelew na dowolny rachunek kontrahenta.