Wypłata zysku ze spółki komandytowej wspólnikowi będącemu spółką jawną – skutki w podatku dochodowym

Przychód wspólników spółki jawnej

Zyski wypracowane przez spółkę komandytową będącą podatnikiem są opodatkowane PIT nie jako przychody z działalności gospodarczej, lecz jako kapitały pieniężne (art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 5a pkt 28, 29 i 31 updof).

Dotyczy to także sytuacji, gdy są otrzymywane przez osoby fizyczne za pośrednictwem podmiotu transparentnego podatkowo na gruncie PIT, czyli spółki jawnej. Spółka ta nie jest podatnikiem PIT – podatnikami są osoby fizyczne ją tworzące.

Przepisy tego wprost nie określają, jednak zysk wypłacony ze spółki komandytowej do spółki jawnej powinien w związku z tym być dla celów PIT potraktowany tak, jakby był wypłacany bezpośrednio wspólnikowi spółki jawnej. Należy go więc przyporządkować do poszczególnych wspólników proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku tej spółki. Zobowiązanie podatkowe powstaje osobno u każdego ze wspólników, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zysku spółki jawnej. Jest to dla nich przychód/dochód wprost z zysku ze spółki komandytowej, a nie z działalności gospodarczej spółki jawnej.

Spółka komandytowa – jako płatnik – pobierze od tego zysku zryczałtowany podatek 19% na zasadach opisanych w art. 30a ust. 1 pkt 4 i 6 updof (od przychodu, bez pomniejszenia go o koszty uzyskania przychodu).

Pomniejszenie podatku komplementariusza

Kolejna wątpliwość, jaka może się tu pojawić, dotyczy tego, czy wspólnikom spółki jawnej będącej komplementariuszem przysługuje pomniejszenie podatku, o którym mowa w art. 30a ust. 6a–6e updof.

Z przepisów tych wynika m.in., że zryczałtowany 19% podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego (CIT) od dochodu spółki, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Kwota tego pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty 19% zryczałtowanego podatku od przychodów komplementariusza (obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 updof).

Przywołane regulacje dotyczą komplementariusza będącego podatnikiem PIT, a w opisanym przypadku spółka jawna osób fizycznych nie jest podatnikiem PIT – podatnikami są natomiast jej wspólnicy, nie mają jednak statusu komplementariusza.

Niemniej z uwagi na transparentność podatkową spółki jawnej do jej wspólników powinien być alokowany nie tylko obowiązek zapłaty 19% podatku, lecz także uprawnienie do obniżenia jego kwoty, o którym mowa w art. 30a ust. 6a–6e updof.

Prawidłowość tego stanowiska potwierdziła KIS w ww. interpretacji z 7.05.2021 oraz w pismach z 21.05.2021 (0114-KDIP3-1.4011.220.2021.1.EC) i 11.06.2021 (0114-KDIP3-1.4011.277.2021.1.MKJ).

Zwolnienie z podatku komandytariusza

Przywołane wyżej argumenty przemawiają również za tym, że jeżeli spółka jawna jest komandytariuszem spółki komandytowej, to jej wspólnikom – osobom fizycznym – przysługuje zwolnienie z PIT, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a updof. W myśl tego przepisu wolne od PIT są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium RP, nie więcej jednak niż 60 tys. zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.

Jak czytamy w ww. interpretacji KIS z 19.05.2021, wypłata na rzecz spółki jawnej udziału w zyskach spółki komandytowej będzie przychodem wnioskodawcy – w części odpowiadającej jego udziałowi w zyskach spółki jawnej, czyli w 99% (art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy). Połowa tego przychodu będzie wolna od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, z zastrzeżeniem limitu przewidzianego przez ustawodawcę. przypadku wnioskodawcy łączna kwota wolnych od podatku przychodów z tytułu udziału spółki jawnej w zyskach M.I. sp.k. w roku podatkowym nie może przekroczyć 99% kwoty 60 000 zł.

Obowiązki płatnika

Podsumowując: spółka komandytowa, która wypłaca zysk wspólnikowi – spółce jawnej – oblicza zryczałtowany PIT od dochodu z tego tytułu, uzyskanego przez każdego ze wspólników tej ostatniej, stosując pomniejszenie podatku, wynikające z art. 30a ust. 6a–6e updof (jeśli spółka jawna to komplementariusz), bądź zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a updof (jeśli spółka jawna to komandytariusz). Jeżeli w wyniku pomniejszenia zryczałtowany PIT wyniesie 0 zł, spółce jawnej (komplementariuszowi) jest wypłacana kwota brutto przypadającego na nią udziału w zysku. Dalsza wypłata tego zysku wspólnikom spółki jawnej (w ramach udziału w zysku tej spółki) nie rodzi obowiązków w zakresie PIT.

Gdy jednak po pomniejszeniu/zastosowaniu zwolnienia pozostanie kwota zryczałtowanego PIT do zapłaty na rachunek US, wówczas – na mocy art. 41 ust. 4e, art. 42 ust. 1 i 1a updof – spółka komandytowa pobierze ten podatek i przekaże go do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym go pobrała, na rachunek US właściwego według miejsca swojej siedziby, a do końca stycznia roku następnego po roku podatkowym prześle do tego US roczną zbiorczą deklarację PIT-8AR. Złożenie przez spółkę komandytową tej deklaracji kończy rozliczenie PIT pobranego od zysku wypłaconego spółce jawnej.

Gdy wspólnikiem spółki jawnej jest spółka z o.o.

Analogiczne zasady do wyżej opisanych obowiązują, gdy jednym ze wspólników spółki jawnej niebędącej podatnikiem CIT jest spółka z o.o. – to do tego wspólnika powinien być alokowany – w odpowiedniej części – dochód z udziału w zysku spółki komandytowej i opodatkowany CIT jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. W zależności od tego, czy spółka jawna jest komplementariuszem, czy komandytariuszem, zastosowanie do jej wspólnika (spółki z o.o.) będzie mieć pomniejszenie, o którym mowa w art. 22 ust. 1a–1e updop albo zwolnienie z podatku uregulowane w art. 22 ust. 4a (tzw. zwolnienie dywidendowe) bądź art. 22 ust. 4e updop. Spółka komandytowa, wypłacając zysk spółce jawnej, ma obwiązek uwzględnić to pomniejszenie/zwolnienie przy obliczaniu zryczałtowanego CIT należnego od spółki z o.o.