Wydatki na autobusy i busy w firmie świadczącej usługi przewozu osób – VAT i koszty

Ani ustawa o VAT, ani ustawy o podatku dochodowym nie przewidują szczególnego sposobu rozliczania wydatków na pojazdy samochodowe używane przez firmy świadczące usługi przewozu osób. W konsekwencji obowiązują w tym zakresie zasady ogólne.

Prawo do odliczenia VAT

Z uwagi na odliczanie VAT pojazdy samochodowe dzielą się na 2 grupy, uprawniające:

• do pełnych odliczeń (kwota podatku naliczonego od wydatków dotyczących takich pojazdów nie jest ograniczona, a w konsekwencji może być odliczana w całości),
• do częściowych odliczeń (na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT kwota podatku naliczonego od wydatków dotyczących takich pojazdów jest ograniczona do 50%, a więc może być odliczana jedynie w połowie).

Do pierwszej z tych grup należą 2 kategorie pojazdów samochodowych:

• uprawniające do pełnych odliczeń ze względu na swoje cechy,
• pozostałe – uprawniające do pełnych odliczeń, jeżeli sposób ich wykorzystywania przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT); pojazdy zaliczane do tej grupy należy, co do zasady, zgłaszać naczelnikom US, składając informacje VAT-26 (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT), co w istocie stanowi dodatkowy warunek dokonywania pełnych odliczeń.

Do pojazdów samochodowych uprawniających do pełnych odliczeń ze względu na swoje cechy należą m.in. pojazdy samochodowe konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą (czyli autobusy, art. 2 pkt 41 Prawa drogowego), jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. b ustawy o VAT). VAT z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wskazanych w pytaniu autobusu oraz busa 10-osobowego (formalnie również będącego autobusem) może więc być odliczany w całości.

Natomiast busy 8-osobowy oraz przystosowany do przewozu osób niepełnosprawnych (o ile nie jest on konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą) należą do pozostałych pojazdów samochodowych. W konsekwencji VAT z faktur dokumentujących wydatki dotyczące tych pojazdów może być odliczany w całości tylko, jeżeli łącznie spełnione są wskazane powyżej warunki (tj. odpowiedniego sposobu wykorzystywania, prowadzenia ewidencji przebiegu oraz zgłoszenia informacją VAT-26). W przeciwnym razie kwota podatku naliczonego od wydatków ich dotyczących jest ograniczona do 50% (może być odliczana jedynie w połowie).

Ujęcie w kosztach

Na gruncie updop i updof busy 8-osobowy oraz przystosowany do przewozu osób niepełnosprawnych (o ile nie jest on konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą) uważane są za samochody osobowe (art. 4a pkt 9a updop oraz art. 5a pkt 19a updof). Powoduje to, że warunkami zaliczania kosztów używania tych pojazdów w całości do kosztów uzyskania przychodów są:

• wykorzystywanie ich wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej podatnika,
• prowadzenie dla nich ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT (jest to ta sama ewidencja, która jest prowadzona na potrzeby dokonywania pełnych odliczeń VAT).

Jeżeli warunki te nie są łącznie spełnione, koszty używania tych pojazdów mogą być zaliczane do kosztów podatkowych tylko w 75% (art. 23 ust. 1 pkt 46a w zw. z art. 23 ust. 5f updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 w zw. z art. 16 ust. 5f updop). I to bez względu na to, czy stanowią składniki majątku trwałego firmy, czy też są używane na podstawie umów leasingu (najmu, dzierżawy).

Ponadto do takich samochodów odnoszą się ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych (jeśli stanowią środki trwałe firmy) bądź rat leasingowych (czynszu), gdy są wzięte w leasing (najem, dzierżawę).

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 4 updof i art. 16 ust. 1 pkt 4 updop od 1.01.2019 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, w części ustalonej od wartości samochodu, przewyższającej kwotę 150 tys. zł (w odniesieniu do samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych, limit wynosi 225 tys. zł).

W przypadku samochodów osobowych wziętych w leasing (najem, dzierżawę) z kosztów podatkowych należy wyłączyć opłaty w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 tys. zł (225 tys. zł) pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem umowy.

Chodzi tu o wartość netto powiększoną o nieodliczony VAT (w przypadku umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze zawartych na okres krótszy niż 6 mies. wartością samochodu jest wartość przyjęta do celów ubezpieczenia).

Limitowana jest jedynie ta część raty leasingowej, która przypada na spłatę wartości pojazdu (bez części odsetkowej i opłat z tytułu składek na ubezpieczenie pojazdu).

Ograniczenia te mają przy tym zastosowanie do umów leasingu, najmu, dzierżawy oraz innych o podobnym charakterze zawartych po 31.12.2018.

Inaczej jest w przypadku autobusu oraz busa 10-osobowego, które nie stanowią samochodów osobowych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 4a pkt 9a updop oraz art. 5a pkt 19a updof). Koszty ich używania mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w całości bez konieczności spełnienia wskazanych warunków (w szczególności bez konieczności prowadzenia ewidencji ich przebiegu). Nie ma też ograniczeń w zaliczaniu do kosztów podatkowych ich amortyzacji – jeśli stanowią składniki majątku trwałego firmy, bądź rat leasingowych (czynszu) – jeżeli zostały wzięte w leasing, najem czy dzierżawę.