Wydanie majątku likwidowanej spółki opodatkowane CIT

Podstawą do tego jest zmieniony art. 14a updop, który reguluje tzw. instytucję datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania). Przepis ten stosuje się do świadczenia niepieniężnego, wykonywanego w celu uregulowania – w całości lub w części – zobowiązań pieniężnych. W przypadku likwidacji spółki jest to wydanie – w formie rzeczowej – składników jej majątku zamiast wypłaty wspólnikom określonej sumy pieniężnej, stosownie do wielkości ich udziałów.

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 NSA wielokrotnie potwierdzał, że likwidacyjne wydanie majątku spółki nie mieści się w zakresie art. 14a updop. Jest ostatnią czynnością spółki związaną z jej mieniem. Uznanie, że czynność ta powoduje powstanie przychodu, wymagałoby tworzenia w spółce rezerw pieniężnych na zapłatę podatku i opóźniałoby proces likwidacyjny.

Do tego poglądu ostatecznie przychyliły się również organy podatkowe. Fiskus nie dał jednak za wygraną i doprowadził do zmiany w przywołanym przepisie, która nastąpiła ustawą z 28.11.2020 (DzU poz. 2123). W art. 14a updop wprost wskazano, że obejmuje on również regulowanie – w całości albo w części – zobowiązania z tytułu podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni. Przychodem spółki/spółdzielni jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie świadczenia niepieniężnego (wydania majątku).

Jak argumentowano w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej, brak jest uzasadnienia prawnego, aby różnicować skutki podatkowe w przypadku spółki, która – zgodnie z (…) przepisami Ksh – upłynni majątek, a uzyskane z takiego upłynnienia majątku kwoty, po uregulowaniu zobowiązań w podatku dochodowym, przekaże wspólnikom (akcjonariuszom), oraz spółki, która bez upłynniania takiego majątku i bez regulowania zobowiązań podatkowych z tytułu przyrostu wartości przekazywanego majątku przekaże go w formie rzeczowej swoim wspólnikom (akcjonariuszom).

Należy zwrócić uwagę, że znowelizowany przepis zasadniczo dotyczy nie tylko spółdzielni, spółek kapitałowych i ska, ale także spółek komandytowych i jawnych będących nowymi podatnikami CIT.

Niemniej, w myśl przepisów Ksh, dwie ostatnie spółki osobowe mogą być rozwiązane bez formalnego przeprowadzenia likwidacji (polegającej na ściągnięciu wierzytelności, uregulowaniu zobowiązań i podziale pozostałych środków pieniężnych). Wspólnicy podejmują wówczas uchwałę o sposobie podziału majątku spółki pozostałego na dzień jej rozwiązania.

Można zatem argumentować, że wydanie składników majątku spółki komandytowej czy jawnej jest spełnieniem pierwotnego – rzeczowego świadczenia. Nie dochodzi więc do spełnienia świadczenia niepieniężnego w celu uregulowania świadczenia pieniężnego (bo to ostatnie w ogóle nie powstaje), a zatem art. 14a updop nie powinien mieć zastosowania.

Takie też wnioski nasuwają się po lekturze uzasadnienia do ustawy nowelizującej, w którym wprost powołano art. 282 § 1 oraz 468 § 1 Ksh dotyczące likwidacji spółek z o.o., akcyjnych i ska, nakazujące upłynnienie ich majątku w ramach procesu likwidacji, oraz wskazano, że zmieniony art. 14a obejmuje przeniesienie przez likwidowaną spółkę (spółdzielnię) majątku rzeczowego na rzecz jej wspólników (akcjonariuszy, członków spółdzielni) tytułem podziału majątku likwidowanej osoby prawnej.

Trzeba się jednak spodziewać, że kwestia ta może stać się kolejnym przedmiotem sporu z fiskusem.