Ryczałt dla doradzającego menedżera – kiedy i według jakiej stawki

Działalność osobista

Przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze są traktowane dla celów PIT jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet gdy umowa jest zawarta w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (art. 13 pkt 9 updof).

To oznacza, że przychody te:

• nie mogą być objęte podatkiem liniowym ani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych,
• są opodatkowane według skali podatkowej, z ustawowymi, niskimi kosztami uzyskania przychodów,
• po przekroczeniu 1 mln zł dochodów rocznie menedżer płaci 4% daninę solidarnościową.

Działalność gospodarcza

Jeżeli menedżer świadczy również inne usługi (np. doradcze w zakresie zarządzania), to może wybrać opodatkowanie:

• według skali podatkowej,
• podatkiem liniowym według stawki 19%,
• ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, pod warunkiem że jego przychody z działalności w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyły 2 mln euro.

Stawka ryczałtu nie zawsze wynosi 15%. W takiej wysokości jest ona przewidziana dla usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów (art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m uzpd).

Przykładem usług doradczych objętych 15% stawką są „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem” wskazane w dziale 70 w kategorii 70.22.1 PKWIU. Obejmuje ona następujące grupowania:

• 70.22.11.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem strategicznym”,
• 70.22.12.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków”,
• 70.22.13.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem”,
• 70.22.14.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem zasobami ludzkimi”,
• 70.22.15.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem produkcją”,
• 70.22.16.0 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

Ponadto w dziale 70 PKWiU, pod symbolem 70.22.30, mieszczą się „Pozostałe usługi doradztwa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Wszystkie mogą być objęte 15% ryczałtem, co potwierdzają liczne interpretacje KIS, dotyczące m.in.:

• usług doradztwa związanych z zarządzaniem strategicznym (70.22.11.0 PKWiU), usług doradztwa związanych z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków (70.22.12.0 PKWiU), usług zarządzania procesami gospodarczymi (70.22.17.0 PKWiU) – pismo KIS z 28.04.2022 r. (0112-KDIL2-2.4011.25.2022.2.IM),
• usług doradczych związanych z zarządzaniem rynkiem (70.22.13.0 PKWiU) – pismo KIS z 4.04.2022 r. (0114-KDIP3-2.4011.60.2022.4.BM),
• usług doradztwa związanych z zarządzaniem zasobami ludzkimi (70.22.14.0 PKWiU) – pismo KIS z 21.03.2022 r. (0112-KDIL2-2.4011.1031.2021.2.MM).

Kwalifikacja do właściwego źródła

Nie zawsze twierdzenie podatnika, że wykonywane przez niego usługi mieszczą się w dziale 70 PKWIU, faktycznie uprawnia go do opłacania ryczałtu. Wszystko zależy od wspomnianego już sposobu zakwalifikowania uzyskiwanych przychodów do właściwego źródła (w rozumieniu updof).

Przykładowo w interpretacji z 8.04.2022 r. (0113-KDIPT2-1.4011.946.2021.4.ISL) KIS stwierdziła, że choć uzyskane przez członka zarządu spółki przychody ze świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej mieszczą się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”, to należy zakwalifikować je do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 updof. Zakres czynności wskazuje bowiem na kierowniczą (decyzyjną) rolę członka zarządu, przez co zawarta przez niego umowa ma charakter co najmniej podobny do umowy o zarządzanie. Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 9 updof – stwierdziła KIS.

Podobnie KIS uznała w interpretacji z 29.04.2022 r. (0115-KDWT.4011.52.2022.2.IK). Podatnik poinformował, że w ramach działalności gospodarczej zawarł umowę z tą samą spółką, w której pełni jednocześnie funkcję dyrektora krajowego (na umowę o pracę) oraz prokurenta. Na podstawie tej umowy zamierzał wykonywać usługi konsultanta w zakresie sprzedaży, doradzania w zakresie budowania sieci sprzedaży dla spółki, doradcze z zakresu: strategii, metod i technik sprzedaży, strategii marketingowych, skutecznej promocji produktów. Sklasyfikował je pod symbolem PKWiU 70.22.30 jako „Pozostałe usługi doradztwa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”. KIS uznała, że pełni kierowniczą (decyzyjną) rolę, więc zawarta przez niego umowa jest co najmniej podobna do umowy o zarządzanie, o której mowa w art. 13 pkt 9 updof.

17% ryczałt

Stawka 15% nie dotyczy usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), jeżeli są wykonywane w ramach wolnych zawodów. Dla nich właściwa jest stawka ryczałtu 17% (art. 12 ust. 1 pkt 1 uzpd).

Katalog usług będących wolnym zawodem jest zamknięty, wymienia je art. 4 ust. 1 pkt 11 uzpd. Jeśli chodzi o doradztwo, to wolny zawód wykonują doradcy: podatkowi, restrukturyzacyjni i inwestycyjni, z tym że wymaga to działania osobiście, bez zatrudniania osób wykonujących czynności związane z istotą danego zawodu.

Jeżeli doradca zatrudnia innego doradcę w tej samej dziedzinie, to nie wykonuje wolnego zawodu i zasadniczo powinien mieć prawo do 15% stawki ryczałtu.

8,5% ryczałt

Stawka 15% dotyczy usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16).

Pozostałe usługi doradztwa, inaczej sklasyfikowane, a niedotyczące sprzętu komputerowego ani oprogramowania (patrz niżej), uprawniają do stawki 8,5%. Przykładem są pozostałe usługi doradztwa naukowego i technicznego, gdzie indziej niesklasyfikowane (74.90.19.0 PKWiU). W interpretacjach z 25.04.2022 r. (0114-KDIP2-2.4011.177.2022.2.AG) i 5.04.2022 r. (0114-KDIP2-1.4011.121.2022.2.MW) KIS potwierdziła, że przychody z ich świadczenia mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu.

To samo dotyczy usług sklasyfikowanych pod symbolem 74.90.12 (Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń) oraz 74.90.2 (Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Szczególnie często podatnicy pytają o te pierwsze – usługi pośrednictwa komercyjnego. Czasem określają je jako usługi rozeznania rynkowego (pośrednictwo w interesach), jednak często wiążą to również z doradztwem. Prawo do stawki 8,5% potwierdzają tu liczne interpretacje KIS, m.in. z 4.04.2022 r. (0114-KDIP3-2.4011.37.2022.4.BM), 25.03.2022 r. (0114-KDIP3-2.4011.70.2022.3.BM), 18.03.2022 r. (0114-KDIP2-2.4011.64.2022.2.KW), 7.07.2021 r. (0115-KDIT1.4011.293.2021.2.MST).

12% ryczałt

Od 1.01.2022 r. ryczałtem w wysokości 12% są opodatkowane m.in. przychody z usług związanych z:

• doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0),
• doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02),
• zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

W jednym pakiecie

Jeżeli podatnik prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami ryczałtu, to podatek ten ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności (art. 12 ust. 3 uzpd). Warunkiem jest, aby prowadzona przez niego ewidencja przychodów umożliwiała wydzielenie przychodów z każdego rodzaju działalności. Czasem brak takiej ewidencji wynika z przyczyn obiektywnych – jej prowadzenie wymagałoby zbyt dużego nakładu pracy (szczegółowego ewidencjonowania godzin, a nawet minut świadczenia poszczególnych usług i ich merytorycznego przypisywania do poszczególnych symboli PKWiU, co i tak byłoby oceną subiektywną).

W takiej sytuacji podatnik stosuje jedną stawkę ryczałtu – zasadniczo 8,5% przychodów, ale z zastrzeżeniem, że jeżeli jakaś działalność jest opodatkowana stawką wyższą niż 8,5%, to stosuje się tę wyższą stawkę.

Zasady te dotyczą również podatników zajmujących się doradztwem, co potwierdza interpretacja KIS z 23.03.2022 r. (0113-KDIPT2-1.4011.985.2021.2.MAP). Została ona wydana podatnikowi, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje klientom pakiet usług, na który składają się m.in. opodatkowane 15% ryczałtem usługi doradztwa związane z zarządzaniem strategicznym (70.22.11 PKWiU) i usługi doradztwa związane z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków (70.22.12), a także całkiem inne usługi – księgowe (PKWiU dział 69). Te ostatnie mieszczą się w definicji „wolnego zawodu” (art. 4 ust. 1 pkt 11 uzpd), a zatem są objęte stawką ryczałtu 17%.

Podatnik zastrzegł, że w każdym miesiącu udział poszczególnych usług w ramach oferowanego pakietu jest zmienny i niemożliwy do oszacowania. W tej sytuacji – jak stwierdziła KIS – jeżeli nie można wyodrębnić przychodów z poszczególnych usług składających się na jeden pakiet, to do wszystkich stosuje się wyższą stawkę, czyli 17%.