Rozliczenie dochodu ze sprzedaży walut wirtualnych w spółce objętej estońskim CIT

W myśl art. 4a pkt 22a updop „walutę wirtualną” definiuje art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z 1.03.2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1124). Stanowi ona cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

• prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,
• międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,
• pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z 19.08.2011 r. o usługach płatniczych (tekst jedn. DzU z 2024 r. poz. 30),
• instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z 29.07.2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 646),
• wekslem lub czekiem

oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo stanowić przedmiot handlu elektronicznego.

Dla ustalenia, czy dochód uzyskany przez spółkę z tytułu sprzedaży kryptowalut jest objęty estońskim CIT, zasadnicze znaczenie ma art. 28h ust. 1 updop, w myśl którego podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.

Wymienione przepisy w żadnej mierze nie mogą być powiązane z obrotem kryptowalutami. Interpretując art. 28h ust. 1 updop a contrario, w przypadku spółki będzie mieć zastosowanie art. 22d ust. 1 updop, stanowiący, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów a kosztami uzyskania. Co istotne, dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z innymi dochodami (przychodami) podatnika (art. 22d ust. 4 updop).

Jeżeli zatem spółka osiąga dochody ze sprzedaży kryptowalut, to – zgodnie z językową wykładnią art. 28h ust. 1 updop – podlegają one opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 22d updop. Zasady określone w art. 28m ust. 1 updop (estoński CIT) nie mają do nich zastosowania.

Wniosek taki potwierdza również rezultat wykładni systemowej wewnętrznej. Kwestia opodatkowania dochodów ze sprzedaży wirtualnych walut została uregulowana odrębnie, podobnie jak inne zawarte w rozdz. 5 updop (wymienione w art. 28h ust. 1) zasady opodatkowania. Świadczy to o tym, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie jest objęty ryczałtem od dochodów spółek, lecz podatkiem uregulowanym odrębnie w art. 22d updop, dotyczącym stricte tego rodzaju dochodu. Takie też stanowisko zajęły KIS w interpretacji z 3.02.2023 r. (0114-KDIP2-2.4010.222.2022.1.IN) i WSA w Gdańsku w wyroku z 11.07.2023 r. (I SA/Gd 342/23).