Remont mieszkania kupionego w celu odsprzedaży a pierwsze zasiedlenie

Przywołany przepis zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części (w tym wyodrębnionych lokali mieszkalnych), z wyjątkiem gdy:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Kluczowe jest zatem ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie mieszkania i jaki okres upłynął od tego momentu.

Pierwszym zasiedleniem – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – jest oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

• wybudowaniu lub
• ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponieważ przedsiębiorca kupuje używane mieszkania na rynku wtórnym, bez podatku VAT, to z pewnością zostały one oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi na poprzednich etapach obrotu (w momencie nabycia przez poprzedniego właściciela albo przez jego poprzednika prawnego) i od tego czasu najprawdopodobniej minęły 2 lata. Ich sprzedaż przez przedsiębiorcę nie będzie więc oznaczała pierwszego zasiedlenia (także gdy chodzi o mieszkania wybudowane i po raz pierwszy sprzedane jeszcze przed wejściem w życie przepisów o VAT – zob. wyrok NSA z 9.06.2015, I FSK 213/14).

Wątpliwości może budzić, czy spełniona jest druga przesłanka pierwszego zasiedlenia, tj. czy w przypadku, gdy koszty wykonanego przez przedsiębiorcę remontu wynoszą co najmniej 30% ceny zakupu mieszkania, można uznać, że ponosi on wydatki na ulepszenie lokalu mieszkalnego, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, skutkujące ponownym pierwszym zasiedleniem.

O wydatkach na ulepszenie mowa jest w art. 22g ust. 17 updof, w kontekście wydatków ponoszonych na środki trwałe. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, ich wartość początkową powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 tys. zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 tys. zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Skoro działalność przedsiębiorcy polega na kupnie i sprzedaży mieszkań, to stanowią one dla niego towary handlowe, a nie środki trwałe. Nie mogą więc – bez względu na wysokość poniesionych na nie nakładów i ich charakter – ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się art. 2 pkt 14 ustawy VAT, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy wyłącznie ulepszenia środków trwałych.

Pogląd ten podzielają organy podatkowe (zob. np. interpretacje KIS z 5.11.2020, 0111-KDIB3-1.4012.616.2020.2.IK, 12.06.2020, 0111-KDIB3-1.4012.236.2020.2.AB, 21.02.2020, 0111-KDIB3-1.4012.773.2019.2.AB, 8.11.2019, 0111-KDIB3-1.4012.579.2019.1.AB).

Sprzedaż przez przedsiębiorcę wyremontowanych lokali mieszkalnych może więc być objęta zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy również zbywanego wraz z lokalem udziału w gruncie bądź w prawie jego wieczystego użytkowania, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.