Przecena towarów – ujęcie w księgach rachunkowych

Posezonowe wyprzedaże mają na celu upłynnienie zapasów towarów, na które spada popyt i które wychodzą z mody, a zalegając w magazynach będą tracić wartość użytkową i handlową. Takie działania umożliwiają też zwolnienie powierzchni magazynu na przyjęcie nowych towarów. Wyprzedaż towarów tracących atrakcyjność, uszkodzonych czy o bliskim terminie upływu przydatności służy minimalizacji strat i pozwala odzyskać choć część wydatków wyłożonych na ich nabycie. Działaniom natury handlowej towarzyszą na ogół zmiany w ewidencji księgowej.

Co wynika z ustawy

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 uor aktywami są kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Wynika z tego, że wycena aktywów nie może przewyższać korzyści, jakie one przyniosą. Jeżeli zapasy towarów nie spełnią tego warunku, jednostka powinna obniżyć cenę towarów, ustalając wcześniej ich stan rzeczywisty.

Zgodnie z art. 34 ust. 5 uor odpisy aktualizujące wartość rzeczowych składników aktywów obrotowych dokonane w związku z utratą ich wartości oraz wynikające z wyceny wg cen sprzedaży netto zamiast wg cen nabycia albo zakupu (zależnie od tego, w których cenach figurują w ewidencji księgowej) zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych.

Trzeba też wziąć pod uwagę art. 7 ust. 1 pkt 1 uor, w myśl którego w szczególności należy (…) w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, uwzględnić zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów (kierując się przy tym również zasadą ostrożności).

W rachunku zysków i strat skutki aktualizacji wartości aktywów niefinansowych wykazuje się w odrębnej pozycji pozostałych koszów operacyjnych (zob. zał. nr 1 i nr 5 do uor).

Ewidencja księgowa

Przy obniżce cen towarów ewidencjonowanych w cenach zakupu można wyróżnić 2 przypadki, kiedy po obniżce cena sprzedaży towaru jest:

• nadal wyższa od ceny jego zakupu bądź
• niższa niż cena jego zakupu.

W pierwszym przypadku (nowa cena sprzedaży nadal przewyższa cenę zakupu) zmiana ceny sprzedaży nie powoduje korekty ceny ewidencyjnej towaru, a jedynie maleje marża handlowa. Nie wywiera to wpływu na wartość księgową towaru (marża handlowa nie jest objęta ewidencją bilansową). Niższy będzie jedynie przychód ze sprzedaży towaru po nowej cenie. Dlatego obniżenie ceny towaru nie powoduje zapisów księgowych.

W drugim przypadku (cena sprzedaży po obniżce jest niższa od ceny zakupu) następuje częściowa utrata wartości towaru, co wymaga zaewidencjonowania w księgach różnicy cen zapisem:

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”

Ma konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów i materiałów”.

Zgodnie z art. 46 ust. 2 pkt 2 uor saldo Ma konta 34 obniża wartość towarów wykazaną w bilansie.

W momencie sprzedaży towaru, którego cena uległa obniżce, odchylenia ujęte na koncie 34 przeksięgowuje się na konto 73 zapisem:

Wn konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów i materiałów”

Ma konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”.

Zapis różnicy następuje na koncie 34, a nie koncie 33 „Towary”, co ułatwia rozliczenia podatkowe, gdyż podatkowo można stratę spowodowaną obniżeniem wartości towaru uznać za koszt uzyskania przychodu dopiero z chwilą sprzedaży lub zagospodarowania towaru w inny sposób. Odpis aktualizujący nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

Sprzedaż towaru, jak wiadomo, księguje się:

• faktura:

Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami” – należność brutto

Ma konto 73-0 „Przychody ze sprzedaży towarów” – należność netto

Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne” – VAT należny,

• wartość sprzedanych towarów w cenie zakupu (nabycia):

Wn konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”

Ma konto 33 „Towary”.

Aby ułatwić rozliczenia podatkowe, można by również wystornować uprzednio dokonany odpis aktualizujący zapisem:

Wn konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów i materiałów” – 3900 zł

Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne” – 3900 zł.

Storno odpisu nie stanowi przychodu podatkowego, natomiast strata na sprzedaży uznana będzie za element kosztów uzyskania przychodów.

Podatkowe aspekty obniżki ceny

Wydatki poniesione na zakup towarów zaliczane są w koszty podatkowe z chwilą ich sprzedaży, w myśl bowiem art. 15 ust. 4 updop są one bezpośrednio związane z osiągniętymi przychodami i potrącane w momencie osiągnięcia tych przychodów. Są one kosztem podatkowym w całości, nawet gdy cena sprzedaży towaru po obniżce jest niższa od ceny zakupu. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt updop odpisy aktualizujące wartość towarów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zważywszy, że każda obniżka ceny towarów zmniejsza podstawę opodatkowania, przedsiębiorca powinien odpowiednio udokumentować jej zasadność (cel ekonomiczny).

Jak czytamy w interpretacji IS w Poznaniu z 8.04.2010 (ILPB3/423-47/10-4/GC), mimo iż przecena towarów jest dopuszczalna, to jak wskazano wyżej, wpływa ona na przychody z działalności gospodarczej. Wobec tego, rolą podatnika jest odpowiednie udokumentowanie opłacalności podjętej decyzji pod względem ekonomicznym.

W momencie sprzedaży towarów po obniżonej cenie przedsiębiorca wykazuje VAT należny od kwoty netto rzeczywistej sprzedaży (po obniżce), nawet jeśli była ona mniejsza od ceny zakupu. Potwierdza to interpretacja IS w Poznaniu z 8.12.2015 (ILPP1/4512-1-688/15-4/MK): przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży, i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.