Zamówienie-Koszyk
Dokończ - Edytuj - Anuluj

Droga Użytkowniczko, Drogi Użytkowniku, klikając AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrazisz zgodę na to aby Rachunkowość Sp. z o.o. oraz Zaufani Partnerzy przetwarzali Twoje dane osobowe takie jak identyfikatory plików cookie, adresy IP, otwierane adresy url, dane geolokalizacyjne, informacje o urządzeniu z jakiego korzystasz. Informacje gromadzone będą w celu technicznego dostosowanie treści, badania zainteresowań tematami, dostosowania niektórych treści do lokalizacji z której jest odczytywana oraz wyświetlania reklam we własnym serwisie oraz w wykupionych przez nas przestrzeniach reklamowych w Internecie. Wyrażenie zgody jest dobrowolne.

Klikając w przycisk AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrażasz zgodę na zapisanie i przechowywanie na Twoim urządzeniu plików cookie. W każdej chwili możesz skasować pliki cookie oraz ograniczyć możliwość zapisywania nowych za pomocą ustawień przeglądarki.

Wyrażając zgodę, pozwalasz nam na wyświetlanie spersonalizowanych treści m.in. indywidualne rabaty, informacje o wykupionych przez Ciebie usługach, pomiar reklam i treści.

AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU
account_circle
dehaze

Logowanie

e-mail:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą e-maila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój e-mail wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z e-maila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

e-mail:

Klikając w poniższy link, zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą e-maila

Sprawdzanie danych....

Protokół sporządzany na okoliczność udokumentowania nieściągalności wierzytelności – skutki podatkowe i księgowe

Aneta Szwęch

Jeden z krajowych kontrahentów zalega od ponad roku z zapłatą części należności za towar kupiony od spółki. Ponieważ chodzi o stosunkowo niewielkie kwoty, a nie mamy realnych szans na wyegzekwowanie zapłaty, chcemy sporządzić protokół nieściągalności wierzytelności (wskazując, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne byłyby równe bądź wyższe od kwoty dochodzonej wierzytelności) i na tej podstawie wykazać koszt uzyskania przychodów. Na co powinniśmy zwrócić uwagę, aby organy podatkowe nie zakwestionowały takiego działania? Jak ująć to zdarzenie w ewidencji księgowej?

W myśl art. 12 ust. 3 updop i art. 14 ust. 1 updof za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przy tym u podatników sprzedających towary i usługi opodatkowane VAT za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny VAT.

Przedsiębiorca wykazuje zatem przychód należny, nawet jeśli nie otrzymał zapłaty z tego tytułu. Niezapłacone kwoty może jednak, pod pewnymi warunkami, uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów. Dotyczy to m.in. sytuacji, gdy rezygnuje z dochodzenia zapłaty na drodze postępowania sądowego ze względu na nieopłacalność tego przedsięwzięcia, ponieważ przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne byłyby równe albo wyższe od kwoty dochodzonej wierzytelności.

Warunki zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów podatkowych

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 20 updof, aby wykazać nieściągalną wierzytelność w kosztach podatkowych, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

  • wierzytelność została wcześniej zaliczona do przychodów należnych (o których mowa w art. 12 ust. 3 updop oraz art. 14 updof),
  • wierzytelność została odpisana jako nieściągalna,
  • nieściągalność wierzytelności jest udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 pkt 3 updop oraz art. 23 ust. 2 pkt 3 updof, tj. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Jeżeli wierzytelność spełnia ww. warunki, to wówczas – jeżeli nie uległa przedawnieniu – jej wartość netto (bez VAT) może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Niezbędne jest przy tym spełnienie wszystkich ww. warunków. Nie może być uznana za koszt podatkowy wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby była udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, którą uprzednio zakwalifikowano do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została odpowiednio udokumentowana. Ponadto, jak wskazała KIS w interpretacji z 2.12.2020 r. (0111-KDIB1-2.4010.404.2020.2.BD), wierzytelność, która nie została (...) odpisana jako nieściągalna, nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Uwaga: wykazanie kosztu na tej podstawie uniemożliwia skorzystanie z alternatywnego rozwiązania, jakim jest ulga na złe długi w CIT i PIT (zob. art. 18f ust. 12 i 13 updop oraz art. 26i ust. 12 i 13 updof).

Odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej

Dodatkowego wyjaśnienia wymaga „odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej”. Ustawy o podatku dochodowym nie definiują tego pojęcia. Jego znaczenie wynika z prawa bilansowego. W przypadku należności (wierzytelności) przysługujących z tytułu sprzedaży towarów lub usług, które są składnikiem aktywów bilansu, odpisanie oznacza obniżenie wartości bilansowej składnika aktywów. Jeśli na podstawie posiadanych przez jednostkę informacji należność z tytułu sprzedaży towarów lub usług jest obarczona ryzykiem niewypłacalności, wówczas tworzy się odpis aktualizujący wartość takiej należności, odnoszony w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, lub odpisuje należność bezpośrednio w ciężar tych kosztów. Odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej skutkuje więc odpowiednimi zapisami w księgach rachunkowych.

Także KIS w interpretacji z 7.04.2017 r. (3063-ILPB2.4510.257.2016.2.ŁM) uznała, że przez odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej rozumie się dokonanie odpowiedniego zapisu w ewidencji rachunkowej prowadzonej zgodnie z art. 9 ust. 1 updop.

Treść protokołu sporządzonego przez podatnika

Jeżeli wierzytelność, zaliczona wcześniej do przychodów należnych, została odpisana jako nieściągalna, a podatnik nie zamierza dochodzić jej zapłaty na drodze postępowania sądowego, ponieważ przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z jej dochodzeniem byłyby równe albo wyższe od kwoty dochodzonej wierzytelności, co byłoby dla niego nieopłacalne, to zaliczenie jej do kosztów podatkowych jest możliwe pod warunkiem udokumentowania protokołem, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 3 updop oraz art. 23 ust. 2 pkt 3 updof (por. interpretacja KIS z 10.03.2020 r., 0114-KDIP2-2.4010.17.2020.1.AM).

Protokół ten jest dokumentem o charakterze wewnętrznym, czyli sporządzanym przez podatnika we własnym zakresie. Jego treść (która może być potem oceniana przez organy podatkowe) powinna zawierać kwotowe porównanie wartości nieściągalnej wierzytelności z przewidywanymi kosztami procesowymi i egzekucyjnymi związanymi z jej dochodzeniem. Poszczególne koszty przyjęte na potrzeby tego porównania powinny być miarodajne i możliwe do zweryfikowania. Nie wystarczy zatem samo przekonanie podatnika o nieściągalności. Nieściągalność ta, udokumentowana protokołem, musi być wiarygodna i sprawdzalna.

Potwierdził to NSA w wyroku z 24.05.2018 r. (II FSK 1439/16), dotyczącym sposobu określania w protokole przewidywanych kosztów procesowych i egzekucyjnych związanych z dochodzeniem wierzytelności: Aby taki protokół mógł być miarodajny i obiektywny, kwota nieściągalnej wierzytelności musi być odniesiona do jednoznacznie określonych, dających się zweryfikować, takich samych dla wszystkich podatników wartości. Takimi wartościami mogą być tylko normatywnie określone koszty postępowania sądowego i egzekucyjnego. Jak wyżej wskazano, strona, dokonując stosowanych kalkulacji, może przyjąć maksymalne stawki przewidziane we właściwych przepisach, bo poniesienie wydatków właśnie w takiej sytuacji jest co najmniej prawdopodobne, a zarazem tożsame dla każdego podatnika, który znajdzie się w podobnej sytuacji.

Zgodnie z ww. wyrokiem za przewidywane koszty procesu uważa się w przypadku:

  • prowadzenia procesu przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem, radcą prawnym lub rzecznikiem patentowym – poniesione koszty sądowe, koszty przejazdów do sądu strony lub jej pełnomocnika oraz równowartość zarobku utraconego wskutek stawiennictwa w sądzie; przy czym suma kosztów przejazdów i równowartość utraconego zarobku nie może przekraczać wynagrodzenia jednego adwokata wykonującego zawód w siedzibie sądu procesowego (art. 98 § 2 Kpc),
  • strony reprezentowanej przez adwokata – wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony (art. 98 § 3 Kpc).

Wskazane koszty nie są ustalane według cen rynkowych, np. według cen określonych przez daną kancelarię adwokacką. Jak wynika z art. 98 § 4 Kpc, wysokość kosztów sądowych, zasady zwrotu utraconego zarobku lub dochodu oraz kosztów stawiennictwa strony w sądzie, a także wynagrodzenie adwokata, radcy prawnego i rzecznika patentowego regulują odrębne przepisy.

Podobnie do kwestii ustalenia kosztów procesowych i egzekucyjnych podeszła KIS, która w interpretacji z 23.01.2019 r. (0112-KDIL3-3.4011.426.2018.1.AM) wyjaśniła, że w protokole tym powinny (…) być wyliczone wszystkie przewidywane koszty, takie jak: koszty sądowe, koszty zastępstwa procesowego, zwrot świadkom utraconego zarobku za czas stawiennictwa w sądzie, koszty zaliczki na ew. ekspertyzy biegłych, koszty egzekucji komorniczej czy sporządzenie aktualnych dokumentów podatnika.

Ujęcie w księgach rachunkowych

W świetle uor należności nieściągalne nie spełniają definicji aktywów określonej w art. 3 ust. 1 pkt 12 uor, ponieważ nie spowodują one w przyszłości wpływu do jednostki korzyści ekonomicznych. Dlatego należy je odpisać. Należności nieściągalne, które wynikają z rozrachunków z tytułu dostaw i usług, obciążają zasadniczo pozostałe koszty operacyjne jednostki. Jeżeli należności te objęto wcześniej odpisem aktualizującym ich wartość, to wartość należności nieściągalnej zmniejsza ten odpis (art. 35b ust. 3 uor).

Przykład

Spółka w lutym 2022 r. sprzedała towar za 492 zł (wartość netto + VAT = 400 zł + 92 zł). Dłużnik, mimo monitów, nie uregulował dotąd przeterminowanej należności (nie ma z nim żadnego kontaktu). Należność nie była wcześniej objęta odpisem aktualizującym jej wartość. Ponieważ przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne przewyższają wartość wierzytelności, spółka w lutym 2022 r. na podstawie sporządzonego protokołu spisała ją w ciężar kosztów.

Zapisy w księgach rachunkowych lutego 2022 r.:

PK – odpisanie nieściągalnej należności w ciężar kosztów

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne” 492 zł

Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami” (w analityce konto imienne kontrahenta) 492 zł

Nieściągalna wierzytelność obciąża wynik finansowy spółki w kwocie brutto, natomiast dla celów podatku dochodowego kosztem uzyskania przychodów jest jej wartość netto 400 zł (ta, która pierwotnie podlegała zaliczeniu do przychodów należnych). Kosztem podatkowym nie będzie natomiast ta część wierzytelności, która odpowiada równowartości VAT.

Warto dodać, że spółce będącej czynnym podatnikiem VAT, w związku z nieotrzymaniem zapłaty należności, przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty należnego VAT, jeżeli nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona na warunkach określonych w art. 89a ustawy o VAT. W ten sposób jednostka uniknie ponoszenia ekonomicznego ciężaru VAT.

Ujęcie w księdze przychodów i rozchodów

U przedsiębiorcy rozliczającego PIT na podstawie pkpir odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej polega na wykazaniu jej jako kosztu podatkowego. Może to nastąpić nie wcześniej niż na dzień sporządzenia przez podatnika ww. protokołu.

Nieściągalna wierzytelność, spełniająca w sposób łączny wszystkie warunki do uznania jej za koszt uzyskania przychodów, tj. zaliczona wcześniej do przychodów należnych oraz udokumentowana protokołem stwierdzającym jej nieściągalność, powinna zostać wpisana w kwocie netto (bez VAT) w kolumnie 13 pkpir jako „Pozostałe wydatki”.

Podstawą zapisu w pkpir może być sporządzony przez podatnika protokół, który zawiera kalkulację kwotową wykazującą, że dochodzenie roszczenia na drodze postępowania sądowego byłoby dla podatnika (wierzyciela) nieopłacalne. Dokument ten, poza wyliczeniem przewidywanych kosztów procesowych i egzekucyjnych (równych lub wyższych od kwoty nieściągalnej wierzytelności), powinien spełniać warunki do uznania go za dowód księgowy, o którym mowa w § 11 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia MF z 23.12.2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (DzU poz. 2544). Taki dowód powinien zawierać co najmniej:

  • wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
  • datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
  • przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
  • podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych.

Zamknij

Skróty w artykułach

akty prawne, standardy i interpretacje:
  • dyrektywa 112 – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 347 z 11.12.2006 r.)
  • dyrektywa 2013/34/UE – dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z 26.06.2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek (...) (DzUrz UE L 182 z 29.06.2013 r.)
  • Kc – ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (DzU z 2023 r. poz. 1610)
  • KIMSF – interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej
  • Kks – ustawa z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (DzU z 2023 r. poz. 654)
  • Kp – ustawa z 26.06.1974 r. Kodeks pracy (DzU z 2023 r. poz. 1465)
  • Kpc – ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (DzU z 2023 r. poz. 1550)
  • Ksh – ustawa z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (DzU z 2022 r. poz. 1467)
  • KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości
  • MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (ang. International Accounting Standards) wydawane od 2002 r. jako MSSF
  • MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (ang. International Financial Reporting Standards)
  • Op – ustawa z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU z 2023 r. poz. 2383)
  • Ppsa – ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU z 2023 r. poz. 1634)
  • rozporządzenie o instrumentach finansowych – rozporządzenie Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU z 2017 r. poz. 277)
  • rozporządzenie o konsolidacji – rozporządzenie Ministra Finansów z 25.09.2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (DzU z 2017 r. poz. 676)
  • rozporządzenie składkowe – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU z 2023 r. poz. 728)
  • rozporządzenie z 13.09.2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (DzU z 2020 r. poz. 342)
  • specustawa – ustawa z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1327)
  • uobr – ustawa z 11.05.2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (DzU z 2023 r. poz. 1015)
  • uor – ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości (DzU z 2023 r. poz. 120)
  • updof – ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2022 r. poz. 2647)
  • updop – ustawa z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2022 r. poz. 2587)
  • upol – ustawa z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2023 r. poz. 70)
  • US GAAP – Amerykańskie Standardy Rachunkowości (ang. Generally Accepted Accounting Principles)
  • ustawa akcyzowa – ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (DzU z 2023 r. poz. 1542)
  • ustawa emerytalna – ustawa z 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1251)
  • ustawa KAS – ustawa z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (DzU z 2023 r. poz. 615)
  • ustawa o KRS – ustawa z 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (DzU z 2023 r. poz. 685)
  • ustawa o PCC – ustawa z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (DzU z z 2023 r. poz. 170)
  • ustawa o VAT – ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2023 r. poz. 1570)
  • ustawa o zfśs – ustawa z 4.03.1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (DzU z 2023 r. poz. 998)
  • ustawa zasiłkowa – ustawa z 25.06.1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (DzU z 2022 r. poz. 1732)
  • ustawa zdrowotna – ustawa z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2022 r. poz. 2561)
  • usus – ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1230)
  • uzpd – ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
  • Założenia koncepcyjne MSSF Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (Conceptual Framework for Financial Reporting)
pozostałe skróty:
  • CEIDG – Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej
  • EOG – Europejski Obszar Gospodarczy
  • FEP – Fundusz Emerytur Pomostowych
  • FGŚP – Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
  • FP – Fundusz Pracy
  • FS – Fundusz Solidarnościowy
  • IASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości
  • IS – izba skarbowa
  • KAS – Krajowa Administracja Skarbowa
  • KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
  • KNF – Komisja Nadzoru Finansowego
  • KRBR – Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
  • KRS – Krajowy Rejestr Sądowy
  • KSB – Krajowe Standardy Badania
  • MF – Minister Finansów
  • MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
  • MRiF – Minister Rozwoju i Finansów
  • MRiPS – Minister Rodziny i Polityki Społecznej
  • MSiG – Monitor Sądowy i Gospodarczy
  • NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
  • PANA – Polska Agencja Nadzoru Audytowego
  • PIBR – Polska Izba Biegłych Rewidentów
  • PKD – Polska Klasyfikacja Działalności
  • pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów
  • PPK – pracownicze plany kapitałowe
  • RM – Rada Ministrów
  • SA – sąd apelacyjny
  • sf – sprawozdanie finansowe
  • skok – spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa
  • SN – Sąd Najwyższy
  • SO – sąd okręgowy
  • TK – Trybunał Konstytucyjny
  • TSUE – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
  • UCS – urząd celno-skarbowy
  • UE – Unia Europejska
  • US – urząd skarbowy
  • WDT – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
  • WNT – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
  • WSA – wojewódzki sąd administracyjny
  • zfśs – zakładowy fundusz świadczeń socjalnych
Skróty
Spis treści artykułu
Spis treści:
Stowarzyszenie
Księgowych w Polsce
Kursy dla księgowych