Prawo do korekty deklaracji VAT-7 po zaprzestaniu działalności gospodarczej

Zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik US lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

W myśl art. 81 § 1 Op, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Istotne jest więc, czy przedsiębiorca nadal ma status podatnika. Jak stanowi art. 7 § 1 Op, podatnikiem jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 Op). W podatku VAT obowiązek podatkowy normują art. 19a–21. Z przepisów tych wynika zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa podatku w wysokości, terminie oraz miejscu określonych w dalszych przepisach ustawy o VAT.

Zobowiązanie podatkowe nie jest wieczne. Co do zasady przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Op).

Z powyższych regulacji wynika jednoznacznie, że przedsiębiorca jest podatnikiem VAT w odniesieniu do okresu, w którym powstawało u niego zobowiązanie podatkowe – z zastrzeżeniem, że nie nastąpiło jeszcze jego przedawnienie. Tak więc przedsiębiorca nadal pozostaje podatnikiem w zakresie VAT za wrzesień 2018. Wykreślenie przez naczelnika US z rejestru podatników VAT nie ma na to żadnego wpływu. Wobec tego zachowuje on prawo do korekty deklaracji VAT-7 za wrzesień 2018 aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za ten miesiąc.

Pogląd ten podzielają sądy administracyjne. W wyroku z 14.11.2013 (I FSK 1529/12) NSA trafnie stwierdził: Przy składaniu korekty deklaracji podatkowej VAT-7, w rozumieniu art. 81 § 1 Op, w której uzewnętrznia się samoobliczenie podatku, należy podmiotowi, który ją składa, przypisać taki status, jaki miał on w okresie, którego dotyczy korekta deklaracji.

W prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 4.11.2009, III SA/Wa 852/09, (...) celnie skonstatowano, że skoro (...) organ podatkowy ma możliwość wszczęcia wobec podmiotu – osoby fizycznej, niebędącej już podatnikiem VAT kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe, w wyniku czego może skutecznie, przed upływem terminu przedawnienia, doprowadzić do określenia wysokości podatku VAT w prawidłowej wysokości, a tym samym żądać od podatnika prawidłowego wykonania obowiązku podatkowego, to tym samym również podmiot – osoba fizyczna, niebędąca już podatnikiem VAT, może złożyć korektę deklaracji podatkowej VAT-7, na mocy art. 81 § 1 Op, interpretowanego w zgodzie zarówno z art. 2 Konstytucji RP, który stanowi, że RP jest demokratycznym państwem prawnym urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej, jak również w zgodzie z art. 4 Op w zw. z art. 7 § 1 Op.

(Tak też wyrok WSA w Gliwicach z 25.10.2016, III SA/Gl 360/16, nieprawomocny).

Niestety, fiskus zajmuje w tej kwestii odmienne stanowisko. Przykładowo w interpretacji KIS z 22.02.2019 (0115-KDIT1-3.4012.3.2019.1.MS) stwierdzono: po wykreśleniu z rejestru podatników VAT czynnych nie ma Pan prawa i obowiązku wystawienia faktury korygującej oraz składania korekty deklaracji VAT-7.

Uważam, że interpretacja organu jest błędna i bardzo wątpliwe, aby ostała się w przypadku ew. sporu sądowoadministracyjnego. Podatnik, osoba fizyczna wykreślona z rejestru czynnych podatników VAT, ma prawo (i obowiązek) zweryfikować rozliczenie VAT poprzez złożenie deklaracji korygującej. Prawo to ograniczone jest terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym). Prawo do korekty deklaracji stanowi korelat mechanizmu samoobliczania podatku, chroniąc podatnika zarówno przed niekorzystnymi skutkami powstania zaległości podatkowej, jak i otwierając możliwość uzyskania ew. zwrotu nadpłaty.

Dodać jedynie należy, że zgodnie z art. 81b § 1 pkt 1 Op uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą, a z mocy pkt 2 powołanego przepisu przysługuje nadal po zakończeniu:

• kontroli podatkowej,
• postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.