Porada dietetyka dla osoby zdrowej objęta VAT

Dwie przesłanki zwolnienia

Podatnicy zwracali się z pytaniem, czy usługi dietetyka, polegające na udzielaniu porad dietetycznych, spełniają przesłankę podmiotową i przedmiotową do objęcia ich zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT. KIS uznawała, że tak. Jeśli dietetyk ma odpowiednie kwalifikacje i umiejętności, to wykonuje zawód medyczny, udzielając świadczeń zdrowotnych. Jego porady są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, zwolnionymi od VAT.

Szef KAS zgadza się z tym stanowiskiem jedynie połowicznie.

Interpretacja zmieniająca z 9.07.2024 r. (DOP7.8101.33.2024.FMLM) dotyczyła usług świadczonych przez dietetyka klinicznego (który ukończył szkołę wyższą na kierunku dietetyka) w zakresie udzielania indywidualnych porad dietetycznych on-line i układaniu indywidualnych jadłospisów. Szef Kas potwierdził, że został spełniony warunek podmiotowy zwolnienia – zawód dietetyka (legitymującego się nabyciem fachowych kwalifikacji) jest uznany za zawód medyczny.

Wskazał jednak, że konieczne jest również spełnienie przesłanki przedmiotowej – świadczone usługi muszą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Opieka medyczna musi mieć związek z chorobą

Powołując się na liczne wyroki TSUE odnoszące się do zwolnienia, którego podstawą jest wdrożony do ustawy o VAT art. 132 ust. 1 lit. c dyrektywy 112, organ wywiódł, że obejmuje ono jedynie te usługi w zakresie wydawania zaleceń żywieniowych, które są świadczone na rzecz pacjentów w kontekście leczenia medycznego w następstwie choroby, którą u nich zdiagnozowano. Wówczas żywienie pacjenta ma bezpośredni związek z zapobieganiem, diagnozowaniem, leczeniem choroby lub przywracaniem zdrowia.

Jak czytamy w interpretacji, świadczone przez dietetyków usługi, np. polegające na prowadzeniu konsultacji dietetycznych, tworzeniu indywidualnie dopasowanych jadłospisów czy też na wydawaniu zaleceń żywieniowych dla osób chorych/z problemami zdrowotnymi, mają charakter profilaktyki i naprawy zdrowia, stanowią więc usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Tym samym (…) po spełnieniu przesłanki podmiotowej – mogą korzystać ze zwolnienia od VAT.

Natomiast celu zapobiegania chorobie, jej diagnozowania i leczenia oraz przywracania zdrowia nie mają porady dietetyczne świadczone na rzecz osób zdrowych, chcących wyrobić/poprawić własne nawyki żywieniowe, poprawić lub zachować zdrowie oraz profilaktykę zachorowań, uzyskać wiedzę nt. zdrowej i zbilansowanej diety czy też zadbać o sylwetkę. W tym przypadku nie jest spełniona przesłanka przedmiotowa zwolnienia.

Problem nie tylko dla dietetyków

Te same wnioski można odnieść także do innych usług medycznych. W interpretacji zmieniającej czytamy bowiem, że w sytuacjach, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od (…) VAT. Świadczenie usług dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego podlega opodatkowaniu (…), jeśli usługi nie odpowiadają koncepcji opieki medycznej. Jeżeli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

Na poparcie tych twierdzeń Szef KAS przytoczył wyroki TSUE, wskazujące, że pojęcia „opieka medyczna” i „świadczenie opieki medycznej” zawarte w art. 132 ust. 1 lit. b i c dyrektywy odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozowaniu i w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Co z profilaktyką

Należy tu zauważyć, że ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 19 wyraźnie wskazuje, że zwolnienie obejmuje usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Profilaktyka zaś, zgodnie z definicją podawaną przez Narodowy Instytut Zdrowia Publicznego, to działania ukierunkowane na zapobieganie wystąpieniu choroby, na minimalizowanie wpływu choroby i niepełnosprawności albo – jeśli nie jest to możliwe – opóźnienie jej postępu. Dzielą się one na trzy fazy:

• profilaktyka pierwotna – ukierunkowana na ludzi zdrowych i ich środowisko życia w celu zmniejszenia prawdopodobieństwa wystąpienia chorób lub zaburzeń zdrowia (m.in. szczepienia ochronne, edukacja zdrowotna),
• profilaktyka wtórna – skierowana do osób zagrożonych, w celu wczesnego wykrywania chorób i szybkiego powstrzymania ich rozwoju, poszukiwania czynników ryzyka i ich eliminowania (m.in. badania przesiewowe i okresowe, kontrola czynników ryzyka, poradnictwo),
• profilaktyka III fazy – działania lecznicze i rehabilitacyjne podejmowane w czasie, gdy choroba jest już w pełni rozwinięta, w celu ograniczanie jej skutków i zmniejszanie ryzyka nawrotów (leczenie, opieka ostra, kontynuacja leczenia, rehabilitacja, zarządzanie powikłaniami).

Czy zatem – w świetle przytoczonej interpretacji (oraz podobnych, wydanych przez Szefa KAS 10.07.2024 r., DOP7.8101.40.2024.FMLM, i 8.07.2024 r., DOP7.8101.40.2024.FMLM) – każde działanie w ramach profilaktyki pierwotnej (skierowanej do osób zdrowych) byłoby wyłączone z zakresu zwolnienia od VAT? Wydaje się, że to zbyt daleko idący wniosek, a wyłączeniu powinny podlegać tyko te działania, które w sposób bardzo pośredni lub odległy mogą zapobiegać pewnym chorobom, choć zawsze może być problem przy ocenie, czy mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją. Dyrektywa w art. 132 ust. 1 lit. b i c nie wspomina o profilaktyce, ale podatnicy nie mogą ponosić odpowiedzialności za jej ew. nieprawidłowe wdrożenie w ustawie o VAT. W postępowaniach przeciwko podatnikom organy nie mogą pomijać przepisów krajowych i opierać się wyłącznie na dyrektywie (por. wyrok TSUE z 30.05.2013 r., C-512/10).