Zmiany w oświadczeniach składanych przy poborze podatku u źródła

Mechanizm pay and refund

Mechanizm ten dotyczy wypłat na rzecz podmiotu powiązanego m.in. dywidend, odsetek, należności licencyjnych oraz innych o tzw. charakterze pasywnym, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ust. 1 updop (art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1–5a updof).

Polega na obowiązku poboru WHT w ustawowej wysokości (20 lub 19%) – jeżeli w danym roku zostanie przekroczony próg 2 mln zł wypłat na rzecz jednego podatnika (podmiotu powiązanego), a dopiero potem możliwości ubiegania się o zwrot zapłaconego podatku – do wysokości wynikającej z zastosowania zwolnienia podatkowego lub niższej stawki, zgodnie z międzynarodową umową o unikaniu opodatkowania (upo).

Obowiązek zapłaty WHT w ustawowej wysokości, z pominięciem zwolnień lub niższej stawki podatku, wynika z art. 26 ust. 2e updop (art. 41 ust. 12 updof).

Zastosowanie zwolnienia lub niższej stawki WHT (zgodnie z upo) jest możliwe pod warunkiem:

1) uzyskania tzw. opinii o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b updop (art. 41d updof), lub

2) złożenia oświadczenia na podstawie art. 26 ust. 7a updop (art. 41 ust. 15 updof), w którym płatnik informuje, że:

• ma dokumenty wymagane przepisami prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub upo (czyli ważny certyfikat rezydencji podmiotu zagranicznego) oraz
• po przeprowadzeniu weryfikacji przy zachowaniu należytej staranności nie ma wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub z upo.

Oświadczenie składa się w formie elektronicznej, na formularzu:

• WH-OSC (płatnik CIT) – do Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie,
• WH-OSP (płatnik PIT) – do US właściwego ws. opodatkowania osób zagranicznych.

Co się nie zmieniło

Nie zmienił się termin na złożenie oświadczenia pierwotnego. Nadal należy je złożyć nie później niż do dnia wpłaty podatku za miesiąc, w którym został przekroczony próg 2 mln zł wypłat na rzecz jednego podatnika będącego podmiotem powiązanym z płatnikiem (art. 26 ust. 7c updop i art. 41 ust. 17 updof).

Nie zmieniły się również terminy wpłaty podatku u źródła:

• do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym płatnik pobrał podatek – gdy jest to podatek dochodowy od osób prawnych,
• do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym płatnik pobrał podatek – gdy jest to podatek dochodowy od osób fizycznych.

Co się zmieniło

Przedłużony został natomiast termin skuteczności (ważności) oświadczenia pierwotnego do kolejnych wypłat dokonywanych na rzecz tego samego podatnika powiązanego z płatnikiem. Dotychczas, zgodnie z art. 26 ust. 7f updop i art. 41 ust. 20 updof, było ono ważne tylko do końca 2. miesiąca następującego po miesiącu, w którym je złożono (pod warunkiem złożenia oświadczenia następczego). Rozporządzenie przedłuża termin skuteczności oświadczenia pierwotnego do końca roku podatkowego, w którym płatnik je złożył.

To oznacza, że płatnicy mogą na tej podstawie nie stosować mechanizmu pay and refund do ostatniego dnia roku podatkowego, w którym złożyli to oświadczenie.

Przedłużenie dotyczy oświadczeń pierwotnych złożonych do 31.12.2022 r. (§ 1 ust. 2 rozporządzenia).

W uzasadnieniu do projektu rozporządzenia napisano, że przedłużenie ważności (skuteczności) dotyczy tylko tych oświadczeń pierwotnych, które zostały złożone w terminie (przewidzianym w art. 26 ust. 7c updop i art. 41 ust. 17 updof) i których ważność na dzień wejścia w życie rozporządzenia nie wygasła. Zapowiedziano, że problem oświadczeń, w stosunku do których upłynął już termin skuteczności, zostanie rozwiązany w ramach projektowanej nowelizacji updop i updof (patrz dalej).

Rozporządzeniem przedłużono również termin na złożenie drugiego oświadczenia – następczego (art. 26 ust. 7g updop i art. 41 ust. 21 updof). Płatnik będzie je musiał złożyć do końca miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego, w którym złożył oświadczenie pierwotne (zamiast jak dotychczas do 7. dnia następującego po miesiącu, w którym upłynął okres ważności pierwotnego oświadczenia).

Powstaje pytanie, czemu ma służyć złożenie oświadczenia następczego, skoro ważność (skuteczność) oświadczenia pierwotnego przedłużono aż do końca roku podatkowego. Wyjaśnienie zamieszczono w uzasadnieniu projektu nowelizacji, która jest już w Sejmie i zakłada niemal identyczną zmianę z mocą wstecz. W uzasadnieniu tym wyjaśniono, że oświadczenie pierwotne to w istocie deklaracja płatnika o wykonaniu ogólnego obowiązku dochowania należytej staranności z art. 26 ust. 1 updop albo art. 41 ust. 4aa updof i jako takie dotyczy przeszłości (czyli już dokonanej wypłaty należności), ale może dotyczyć także przyszłości (czyli wypłaty należności, która dopiero ma być dokonana). Ze względu na możliwe działanie na przyszłość to oświadczenie ma charakter pierwotny czy wstępny (ex ante) i – jeżeli taka przyszła wypłata została rzeczywiście dokonana – musi zostać dopełnione poprzez złożenie kolejnego oświadczenia, które w praktyce nazywa się następczym bądź zamykającym. Oświadczenie następcze (ex post) stanowi potwierdzenie, że płatnik zadośćuczynił deklarowanemu ex ante wykonaniu obowiązku dochowania należytej staranności.

Co się zmieni

Projektowana nowelizacja updop oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 2544) ma wejść w życie 1.01.2023 r., ale częściowo ze skutkiem wstecznym.

Zakłada on przedłużenie trzech terminów (a nie dwóch, jak w rozporządzeniu z 29.08.2022 r.), tj.:

• na złożenie oświadczenia pierwotnego,
• ważności (skuteczności) oświadczenia pierwotnego i
• na złożenie oświadczenia następczego.

Oświadczenie pierwotne trzeba będzie składać nie później niż do końca 2. miesiąca następującego po miesiącu, w którym został przekroczony limit 2 mln zł (obecnie należy to zrobić nie później niż do dnia wpłaty podatku za miesiąc, w którym został przekroczony limit 2 mln zł). Zmiana ta (w art. 26a ust. 7c updop i art. 41 ust. 17 updof) miałaby zastosowanie do wypłat należności dokonanych dopiero po 31.12.2022 r.

Natomiast dwie pozostałe zmiany mają wejść w życie wstecznie, ponieważ miałyby zastosowanie do wypłat należności po 31.12.2021 r. Skutek tych zmian byłby podobny, jak w rozporządzeniu z 29.08.2022 r.

Oświadczenie pierwotne miałoby być ważne do końca roku podatkowego, w którym płatnik je złożył (planowana zmiana art. 26 ust. 7f updop i art. 41 ust. 20 updof). Natomiast oświadczenie następcze płatnik musiałby złożyć do końca miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego (planowana zmiana art. 26a ust. 7g updop i art. 41 ust. 21 updof).